摘要] 為了加深大家對新審計準則中審計報告部分修訂內(nèi)容的理解，本文對新舊準則進行了對比，就準則名稱、審計意見形成、審計報告內(nèi)容、審計報告類型、審計報告日期等方面進行了解讀。
[關(guān)鍵詞] 審計報告中國注冊會計師審計準則獨立審計具體準則變化
一、準則名稱解讀
準則名稱由原來的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》改為了《中國注冊會計師審計準則第1501號——審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號——非標準審計報告》，由原來的一個準則分成了兩個新準則。名稱上增加了主體“中國注冊會計師”，強調(diào)了其責任，同時把審計報告分成了標準審計報告和非標準審計報告兩部分。
二、審計意見的形成解讀
新準則與原準則相比，在“第一章：總則”與“第二章：審計報告的基本內(nèi)容”之間，新增加了一章“審計意見的形成”，對如何進行財務報表評價，形成審計意見做了明文規(guī)定。該章包括以下內(nèi)容：
1.注冊會計師應當評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論，以作為對財務報表形成審計意見的基礎。
2.在對財務報表形成審計意見時，注冊會計師應當根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，評價是否已對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。
3.在評價財務報表是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制時，注冊會計師應當考慮下列內(nèi)容:(1)選擇和運用的會計政策是否符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度，并適合于被審計單位的具體情況;(2)管理層作出的會計估計是否合理;(3)財務報表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性;(4)財務報表是否作出充分披露，使財務報表使用者能夠理解重大交易和事項對被審計單位財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響.
4.在評價財務報表是否做出公允反映時，注冊會計師應當考慮下列內(nèi)容:(1)經(jīng)管理層調(diào)整后的財務報表，是否與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致;(2)財務報表的列報、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理;(3)財務報表是否真實地反映了交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)。
三、審計報告基本內(nèi)容解讀
新準則規(guī)定審計報告的基本內(nèi)容與原準則相比，取消了范圍段，而在引言段和審計意見段之間另加了“管理層對財務報表的責任段”和“注冊會計師的責任段”兩段。原來在引言段中提及的“會計報表的編制是被審計單位管理當局的責任，注冊會計師的責任是在實施審計程序的基礎上對會計報表發(fā)表意見”，現(xiàn)被分別在上述兩新增段落中進行具體表述，加以強調(diào)。其中:
1.“管理層對財務報表的責任段” 應當說明，按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務報表是管理層的責任，這種責任包括:
(1)設計、實施和維護與財務報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報;(2)選擇和運用恰當?shù)臅嬚?(3)做出合理的會計估計。
2.“注冊會計師的責任段” 注冊會計師的責任段應當說明下列內(nèi)容：
(1)注冊會計師的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。中國注冊會計師審計準則要求注冊會計師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
(2)審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦?，但目的并非對?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。
(3)注冊會計師相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸槠浒l(fā)表審計意見提供了基礎。
此外，新準則中的引言段內(nèi)容除了取消“管理層對財務報表的責任”和“注冊會計師的責任”外，還有的變化就是不僅要指明“財務報表的日期和涵蓋的期間”，還要說明以下內(nèi)容“指出構(gòu)成整套財務報表的每張財務報表的名稱和提及財務報表附注”。
四、審計報告類型解讀
新準則根據(jù)出具的審計意見類型，審計報告分為“標準審計報告”和“非標準審計報告”兩類，并分別以兩個準則加以表述。當注冊會計師出具的無保留意見的審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標準審計報告。非標準審計報告，是指標準審計報告以外的其他審計報告，包括帶強調(diào)事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。非無保留意見的審計報告包括保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告。
審計報告的強調(diào)事項段是指注冊會計師在審計意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落。新準則中明確規(guī)定除兩種特殊情況（持續(xù)經(jīng)營問題和其他重大不確定事項）外，注冊會計師不能在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項斷或任何解釋性段落，以免財務報表使用者產(chǎn)生誤解。加上新準則進一步明確了注冊會計師的責任，有效遏制以強調(diào)事項段代替發(fā)表保留意見甚至否定意見的行為，避免了注冊會計師借此操縱審計報告意見類型。它對規(guī)范審計報告，提高審計質(zhì)量具有積極作用。
五、審計報告日期解讀
審計報告應當注明報告日期。新準則規(guī)定審計報告的日期不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)（包括管理層認可對財務報表的責任且已批準財務報表的證據(jù)），并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。這樣可以在明確管理層的會計責任后，再表明注冊會計師的審計責任，理順會計責任和審計責任的因果關(guān)系和時間順序。
新準則的出臺進一步規(guī)范了審計報告編制的格式和內(nèi)容，明確了注冊會計師發(fā)表審計意見、出具審計報告的責任和依據(jù)。新準則與國際審計準則趨同，可以減少我國審計報告理論和實務與國際慣例的差異，這對我國審計發(fā)展的國際化、審計質(zhì)量的提高、國際競爭力的增強都具有重要意義。
參考文獻；
[1]獨立審計具體準則第7號—審計報告
[2]中國注冊會計師審計準則第[501]號—審計報告
[3]中國注冊會計師審計準則第[502]號—非標準審計報告
