以“獨(dú)立、客觀、公正”為本的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，一直以來(lái)被人們稱(chēng)為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的“守護(hù)神”和“經(jīng)濟(jì)警察”，但是近年來(lái)，這一性質(zhì)好象發(fā)生了一點(diǎn)變化。今年是會(huì)計(jì)師行業(yè)的多事之秋，隨著中國(guó)證監(jiān)會(huì)的“立案查處”，許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違法行為被曝光，它們或因違法或已受處罰、或正受調(diào)查。這在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師史上是空前的。本文試圖對(duì)其產(chǎn)生的原因進(jìn)行分析，并提出自己的解決思路。
一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所信任危機(jī)的原因分析
在一系列的上市公司案件中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能至少存在兩種問(wèn)題，一是審計(jì)失敗，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與投資者一樣被上市公司所騙，依據(jù)錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)信息作出錯(cuò)誤的審計(jì)報(bào)告：二是參與造假。從我國(guó)上市公司案例本身來(lái)看，后者的可能性更大一些，出現(xiàn)這種情況的原因應(yīng)該說(shuō)有很多，筆者從以下幾個(gè)方面加以分析。
一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在中國(guó)產(chǎn)生信用危機(jī)，與我國(guó)目前法律制度和信用制度不健全有很大關(guān)系。
首先，經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)。處于發(fā)展階段的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，迫于生計(jì)，為了搶奪市場(chǎng)、擴(kuò)大規(guī)模，確實(shí)難以不服從上市公司的意愿。目前我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)十分激烈，而且隨著我國(guó)加入WTO，國(guó)外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，特別是五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所將進(jìn)入我國(guó)的咨詢、服務(wù)行業(yè)，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所將面臨更大的壓力，在這種情況下，出現(xiàn)造假的現(xiàn)象也就不足為奇了。
其次，造假者所付出的代價(jià)太低。我國(guó)的《刑法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假都有明確的規(guī)定。如《刑法》規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金。但長(zhǎng)期以來(lái)，監(jiān)管部門(mén)對(duì)發(fā)生違規(guī)違法行為的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的處罰力度不夠，絕大多數(shù)處罰還停留在罰款、停止執(zhí)業(yè)資格的層面上。有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，處罰力度不夠，無(wú)疑助長(zhǎng)了一部分職業(yè)道德不高的事務(wù)所及其人員的投機(jī)冒險(xiǎn)，使其敢于對(duì)法律置若罔聞，頂風(fēng)作案，從而在客觀上助長(zhǎng)了造假的泛濫。
再次，監(jiān)管力度明顯不足。以湖北立華會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例，其協(xié)同造假的5家上市公司并非是在同一時(shí)間出現(xiàn)違規(guī)行為，卻屢屢得逞，并且事務(wù)所可以順利通過(guò)證券執(zhí)業(yè)許可證年審。雖然《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《刑法》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假有處罰規(guī)定，但是至今還沒(méi)有一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所因參與造假或重大失職，向受損失的投資者作出民事賠償。更嚴(yán)重的問(wèn)題是一些受處分的注冊(cè)會(huì)計(jì)師至今還活躍在行業(yè)第一線上。
另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在中國(guó)產(chǎn)生信用危機(jī)還有一些制約因素難以對(duì)企業(yè)的虛假信息作出嚴(yán)格的審計(jì)和把關(guān)。
首先，我國(guó)的上市公司質(zhì)量不高。根據(jù)對(duì)滬深A(yù)上市公司1995-2000年的年報(bào)審計(jì)意見(jiàn)的統(tǒng)計(jì)，結(jié)果表明標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)所占比例總體上呈現(xiàn)遞減趨勢(shì)。這從一側(cè)面反映了我國(guó)上市公司在質(zhì)量上存在著不小的問(wèn)題。在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身就存在著比較大的壓力。
其次，事務(wù)所本質(zhì)不獨(dú)立，這是會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)狀的根源所在。眾所周知，中國(guó)的許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所是從原來(lái)掛靠在各個(gè)財(cái)政部門(mén)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)脫鉤而來(lái)的。這種“脫鉤”從1997年底開(kāi)始啟動(dòng)，到1999年，各會(huì)計(jì)師事務(wù)的從形式上開(kāi)始獨(dú)立，但其與原掛靠單位之間的“血緣關(guān)系”卻難以一刀兩斷，各種掛靠的遺留問(wèn)題導(dǎo)致脫鉤迄今為止仍然只停留在形式上。因此，本質(zhì)不獨(dú)立，也就使注冊(cè)會(huì)計(jì)師失去了安身立命的根本，難免被他人所操縱和利用。
再次，審計(jì)工作量大。目前會(huì)計(jì)人員與注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)比例懸殊，全國(guó)的會(huì)計(jì)人員大約有1200萬(wàn)人，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有5萬(wàn)人。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)一般只是采用抽樣審計(jì)的方法，只有在對(duì)一些重點(diǎn)釣企業(yè)和重點(diǎn)的項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，才可能對(duì)所有的公司所提交的原始單據(jù)進(jìn)行較為詳細(xì)的審計(jì)。這樣審計(jì)的質(zhì)量很難保障。
以上所述的原因都很重要，但筆者以為會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式是產(chǎn)生信任危機(jī)的主要原因之一。
綜觀注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在各國(guó)的發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要有獨(dú)資、普通合伙制、有限公司制、有限責(zé)任合伙制等四種組織形式。國(guó)外的會(huì)計(jì)師事所大都是采取合伙制形式，各合伙人對(duì)事務(wù)所的行為負(fù)無(wú)限責(zé)任，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所多實(shí)際有限責(zé)任制而非合伙制，這不利于從組織架構(gòu)上減少會(huì)計(jì)師的違規(guī)行為。但根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師只準(zhǔn)設(shè)立有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所和合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不準(zhǔn)個(gè)人設(shè)立獨(dú)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所。目前全國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，絕大多數(shù)采用的是有限責(zé)任制的形式，合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)的僅占很小的比例。由于有限責(zé)任制以合伙人所認(rèn)購(gòu)份對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在擔(dān)有限責(zé)任，承擔(dān)的責(zé)任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財(cái)產(chǎn)對(duì)事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任，這大大弱化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，在一定程度上造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中能夠贏得主動(dòng)，穩(wěn)定客戶，提高市場(chǎng)占有率而放棄了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。如湖北立華會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然參與了多起造假，但相當(dāng)人員并未受到相應(yīng)的嚴(yán)厲處罰，通過(guò)與北京相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所重組，又獲得了執(zhí)業(yè)資格。而如果是合伙制話，中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所在最近的法律訴訟中將要承擔(dān)的責(zé)任不僅僅是被吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照的問(wèn)題了，相關(guān)合伙人的個(gè)人財(cái)產(chǎn)可能也難以保全了。在這樣的壓力下，就很少有人敢冒這樣的風(fēng)險(xiǎn)。
二、解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師信任危機(jī)的對(duì)策建議
重建市場(chǎng)會(huì)計(jì)信用已經(jīng)成為加強(qiáng)證券市場(chǎng)建設(shè)的當(dāng)務(wù)之急。筆者認(rèn)為，要解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任危機(jī)，至少應(yīng)該注意解決以下幾個(gè)問(wèn)題：
第一，樹(shù)立“不做假賬”的理念，強(qiáng)化職業(yè)道德。將職業(yè)道德與執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)緊密掛購(gòu)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否獨(dú)立、客觀、公正地執(zhí)業(yè)，最終取決于其是否高標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格自律，因此，必須將會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德與執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)掛起來(lái)鉤來(lái)。誰(shuí)不顧職業(yè)道德，誰(shuí)就要承擔(dān)巨大的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)加快從有限責(zé)任制向無(wú)限責(zé)任合伙制過(guò)渡的步伐。注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須提高職業(yè)道德，增強(qiáng)自律意識(shí)，同時(shí)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的任職資格和執(zhí)業(yè)情況進(jìn)行年度檢查時(shí)應(yīng)增加對(duì)職業(yè)道德素質(zhì)的考核。
第二，學(xué)習(xí)國(guó)外優(yōu)秀會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)增強(qiáng)國(guó)內(nèi)同行的危機(jī)意識(shí)。國(guó)際上一些最著名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，有著極好的信譽(yù)，為上市公司和投資者廣為推崇。如美國(guó)通用、可口可樂(lè)、麥當(dāng)勞、IBM、雀巢、奔馳、美孚、時(shí)代華納等行業(yè)巨頭的審計(jì)業(yè)務(wù)基本被安達(dá)信、普華永道、畢馬威、安永、德勤等國(guó)際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所瓜分，《財(cái)富》500強(qiáng)中，有55%是安達(dá)信的客戶。與此相適應(yīng)，我們要在審慎原則的前提下，加快開(kāi)放會(huì)計(jì)市場(chǎng)的步伐，引進(jìn)同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的有生力量，增強(qiáng)境內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的危機(jī)感，促使他們提高公信力。今年6月，經(jīng)證監(jiān)會(huì)，財(cái)政部審核，國(guó)際五大畢馬威、安永、德勤、普華永道和安達(dá)信取得了有效期1年的《境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行金融類(lèi)上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)臨時(shí)許可證》，這意味著我國(guó)會(huì)計(jì)師行業(yè)的防護(hù)墻將逐步拆除。五大全面進(jìn)入后，內(nèi)地會(huì)計(jì)師業(yè)的進(jìn)一步整合將不可避免。目前內(nèi)地還沒(méi)有可稱(chēng)為全國(guó)性的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，基本上都具有一定的地域性?？梢灶A(yù)見(jiàn)，今年一些專(zhuān)業(yè)水準(zhǔn)不高、規(guī)模較小的會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能會(huì)被并入較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，即使較大規(guī)模的事務(wù)所，也有可能會(huì)在日趨激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力下尋求強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合。
