摘要：該文從公司治理和內(nèi)部審計(jì)的核心——風(fēng)險(xiǎn)管理的角度出發(fā)，探討內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用及實(shí)踐。
關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)管理；公司治理；內(nèi)部審計(jì)
2006年7月15日起，所有在美國(guó)上市的外國(guó)企業(yè)必須執(zhí)行《上市公司會(huì)計(jì)改革與投資者保護(hù)法案》(亦稱(chēng)作《薩班斯－奧克斯利法案》)。該法案在會(huì)計(jì)職業(yè)監(jiān)管、公司治理等方面作出了許多新的規(guī)定，要求公司管理層必須對(duì)與財(cái)務(wù)年報(bào)相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)價(jià)與報(bào)告。紐約證券交易所已經(jīng)規(guī)定每一家上市公司必須設(shè)置內(nèi)部審計(jì)功能。顯而易見(jiàn)，公司只有建立一個(gè)完整的治理系統(tǒng)，才能徹底解決舞弊、腐敗和管理不當(dāng)?shù)膯?wèn)題。內(nèi)部審計(jì)是這一治理系統(tǒng)中的重要一環(huán)。本文試從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度出發(fā)，探討內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。
一、 公司治理的核心是風(fēng)險(xiǎn)管理
公司治理，從狹義的角度理解，是指企業(yè)所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的一種監(jiān)督與制衡機(jī)制，即通過(guò)一種制度設(shè)計(jì)，合理配置所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利與義務(wù)。從組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置上看，公司治理的范圍包括：股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)營(yíng)層、作業(yè)層。對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該設(shè)在董事會(huì)下還是設(shè)在監(jiān)事會(huì)下進(jìn)行討論的文章很多，從眾多公司的實(shí)際情況看，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)監(jiān)事會(huì)負(fù)責(zé)更能體現(xiàn)其獨(dú)立性與客觀性。
風(fēng)險(xiǎn)直接影響企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而決策層對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的控制和管理直接決定目標(biāo)是否能夠?qū)崿F(xiàn)及實(shí)現(xiàn)的程度，治理結(jié)構(gòu)中各部分人員需要承擔(dān)所分配的一定風(fēng)險(xiǎn)并取得相應(yīng)的利益。公司治理是組織應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的戰(zhàn)略反應(yīng)，其職責(zé)核心就是確保有效的風(fēng)險(xiǎn)管理方案的適當(dāng)性，因此公司治理過(guò)程中包含一些戰(zhàn)略性的風(fēng)險(xiǎn)管理因素，如董事會(huì)設(shè)定的公司經(jīng)營(yíng)管理基調(diào)是風(fēng)險(xiǎn)偏好型還是風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避型，高層管理當(dāng)局在經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、理念中包含的風(fēng)險(xiǎn)態(tài)度等，這些戰(zhàn)略性風(fēng)險(xiǎn)管理因素就是公司治理與風(fēng)險(xiǎn)管理的交叉點(diǎn)。所以說(shuō)，風(fēng)險(xiǎn)管理是公司治理的核心。
二、 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展方向
長(zhǎng)期以來(lái)，制度基礎(chǔ)審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)工作的基點(diǎn)。隨著風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制時(shí)代的來(lái)臨，內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)也隨之發(fā)生了變化?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，更關(guān)注有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)觀念下，年度審計(jì)計(jì)劃依據(jù)公司最高層的風(fēng)險(xiǎn)戰(zhàn)略制訂，內(nèi)部審計(jì)人員通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)分析確保審計(jì)計(jì)劃與經(jīng)營(yíng)計(jì)劃相一致，使用風(fēng)險(xiǎn)管理原則改變審計(jì)實(shí)施過(guò)程。風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向促使內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)不再是測(cè)試控制，而是確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)及確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)的方法。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)中，評(píng)估內(nèi)部控制依然重要，但分析、確認(rèn)、揭示關(guān)鍵性的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，更是內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)。
目前我國(guó)大部分企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)尚未與公司治理有機(jī)結(jié)合，管理審計(jì)尚未廣泛開(kāi)展。為順應(yīng)時(shí)發(fā)表展的要求，應(yīng)在實(shí)踐中有意識(shí)地推動(dòng)內(nèi)向性管理審計(jì)，從強(qiáng)調(diào)確認(rèn)和測(cè)試控制的完整性，逐步轉(zhuǎn)向強(qiáng)調(diào)確認(rèn)和測(cè)試企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)是否得到有效管理。內(nèi)部審計(jì)的建議不再僅是強(qiáng)化控制、提高控制效率和效果，應(yīng)該轉(zhuǎn)向規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效化，提高企業(yè)整體管理效率和效果。
三、內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用
1、公司尚未建立風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)積極向管理層建議建立風(fēng)險(xiǎn)管理制度，提請(qǐng)管理層注意這種情況，并同時(shí)提出建立風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的相關(guān)建議。審計(jì)人員只有通過(guò)周密詳細(xì)的審前調(diào)查，收集到大量的第一手資料，從中發(fā)現(xiàn)存在風(fēng)險(xiǎn)的隱患問(wèn)題，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析，才能根據(jù)重要性和成本效益原則制定出全面而且符合實(shí)際的審計(jì)工作計(jì)劃。管理層如果采納了內(nèi)審人員的建議，那么來(lái)源于綜合性風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的信息，則更有助于內(nèi)部審計(jì)人員更快地制定審計(jì)工作計(jì)劃，提高工作效率。因此，內(nèi)部審計(jì)人員可以促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立或使風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立成為可能。
2、內(nèi)部審計(jì)可以通過(guò)咨詢(xún)服務(wù)的方式，積極協(xié)助公司風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立。風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在一個(gè)組織內(nèi)部應(yīng)當(dāng)明確職責(zé)分工，各司其職。董事會(huì)負(fù)責(zé)制定戰(zhàn)略目標(biāo)，高層領(lǐng)導(dǎo)各負(fù)責(zé)一個(gè)方面的風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任，其他管理人員由管理層分配給一部分工作，作業(yè)人員負(fù)責(zé)日常監(jiān)控，而內(nèi)部審計(jì)人員則負(fù)責(zé)定期評(píng)價(jià)和保證工作。如果管理層提出建立風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的要求，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)可以協(xié)助，但不能超出正常的保證和咨詢(xún)范圍，以免損害獨(dú)立性。需要指出的是，內(nèi)部審計(jì)師可以促進(jìn)、協(xié)助風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的建立，但不對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的負(fù)責(zé)。
3、內(nèi)部審計(jì)通過(guò)將風(fēng)險(xiǎn)管理評(píng)價(jià)作為審計(jì)工作的重點(diǎn)，以檢查、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的充分性和有效性，主要應(yīng)從以下兩個(gè)方面進(jìn)行評(píng)估：
（1）評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理主要目標(biāo)的完成情況。主要表現(xiàn)在評(píng)價(jià)公司以及同行業(yè)的發(fā)展情況和趨勢(shì)，確定是否可能存在影響企業(yè)發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)；檢查公司的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，了解公司能夠接受的風(fēng)險(xiǎn)水平；與相關(guān)管理層討論部門(mén)的目標(biāo)、存在的風(fēng)險(xiǎn)，以及管理層采取的降低風(fēng)險(xiǎn)的措施和加強(qiáng)控制的活動(dòng)，并評(píng)價(jià)其有效性；評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控報(bào)告制度是否恰當(dāng)；評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理結(jié)果報(bào)告的充分性和及時(shí)性；評(píng)價(jià)管理層對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的分析是否全面，為防止風(fēng)險(xiǎn)而采取的措施是否完善，建議是否有效；對(duì)管理層的自我評(píng)估進(jìn)行實(shí)地觀察、直接測(cè)試，檢查自我評(píng)估所依據(jù)的信息是否準(zhǔn)確，以及其他審計(jì)技術(shù)；評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)管理有關(guān)的管理薄弱環(huán)節(jié)，并與管理層、董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)討論。如果他們接受的風(fēng)險(xiǎn)水平與公司風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略不一致，應(yīng)進(jìn)行報(bào)告。
（2）評(píng)價(jià)管理層選擇的風(fēng)險(xiǎn)管理方式的適當(dāng)性。由于各個(gè)公司的文化氛圍、管理理念和工作目標(biāo)不同，風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)施也有很大差別。每個(gè)公司應(yīng)根據(jù)自身活動(dòng)來(lái)設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程。一般說(shuō)來(lái)，規(guī)模大的、在市場(chǎng)籌資的公司必須用正式的定量風(fēng)險(xiǎn)管理方法；規(guī)模小的、業(yè)務(wù)不太復(fù)雜的，則可以設(shè)置非正式的風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)定期開(kāi)展評(píng)價(jià)活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)人員的職責(zé)是評(píng)價(jià)公司風(fēng)險(xiǎn)管理方式與公司活動(dòng)的性質(zhì)是否適當(dāng)。
4、內(nèi)部審計(jì)應(yīng)積極支持并參與風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程進(jìn)行管理和協(xié)調(diào)。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，公司全面建立了風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程，內(nèi)部審計(jì)因此能夠擔(dān)負(fù)起風(fēng)險(xiǎn)管理的職能。首先，內(nèi)部審計(jì)從評(píng)價(jià)各部門(mén)的內(nèi)部控制制度入手，在生產(chǎn)、采購(gòu)、銷(xiāo)售、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、人力資源管理等各個(gè)領(lǐng)域查找管理漏洞，識(shí)別并防范風(fēng)險(xiǎn)，做出相關(guān)評(píng)價(jià)。其次，內(nèi)部審計(jì)可以深入到企業(yè)管理的極細(xì)微的環(huán)節(jié)上查找問(wèn)題，分析其合理性。內(nèi)部審計(jì)人員更多的是以風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性大小為依據(jù)，深入到經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)過(guò)程，查找并防范風(fēng)險(xiǎn)。再次，內(nèi)部審計(jì)在部門(mén)風(fēng)險(xiǎn)管理中還起著協(xié)調(diào)作用，不僅各部門(mén)有內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)，而且各管理部門(mén)還有共同承擔(dān)的綜合風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部審計(jì)人員作為獨(dú)立的第三方，協(xié)調(diào)各部門(mén)共同管理企業(yè)，以防范宏觀決策帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。
四、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐中的具體應(yīng)用
現(xiàn)在以至將來(lái)，風(fēng)險(xiǎn)管理都是內(nèi)部審計(jì)的重要組成內(nèi)容，內(nèi)部審計(jì)人員要開(kāi)發(fā)技能，理解風(fēng)險(xiǎn)，隨后評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，以作為整個(gè)審計(jì)活動(dòng)的組成部分。
1、依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，制訂審計(jì)計(jì)劃。在編制年度審計(jì)計(jì)劃、確定審計(jì)項(xiàng)目和審計(jì)頻率時(shí)，要對(duì)企業(yè)面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面評(píng)估，以確定主要經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)因素。風(fēng)險(xiǎn)因素是指用于對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響的情況或事項(xiàng)的重要性、可能性進(jìn)行判斷的標(biāo)準(zhǔn)。在確定審計(jì)工作周期時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)因素主要包括金額的重要性、資產(chǎn)的變現(xiàn)能力或流動(dòng)性、機(jī)構(gòu)人員的穩(wěn)定性、執(zhí)行審計(jì)工作的復(fù)雜性、企業(yè)政策的穩(wěn)定性、控制環(huán)境。
2、依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，確定審計(jì)重點(diǎn)。在編制審計(jì)工作方案時(shí)，要根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果確定審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容，并將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過(guò)程及結(jié)果形成文字記錄。在確定審計(jì)重點(diǎn)時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)因素主要包括指標(biāo)執(zhí)行效果如何、企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置及人員分工是否明確、企業(yè)內(nèi)部控制制度是否健全有效、授權(quán)是否明確、資產(chǎn)控制是否安全等。通過(guò)項(xiàng)目?jī)?nèi)容評(píng)估所確定的審計(jì)重點(diǎn)，作為審計(jì)執(zhí)行過(guò)程編寫(xiě)審計(jì)工作方案、開(kāi)展外勤審計(jì)工作的重要依據(jù)。在當(dāng)前形勢(shì)下,內(nèi)部審計(jì)應(yīng)著重關(guān)注企業(yè)所面臨的檢查風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、涉稅風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)控缺失風(fēng)險(xiǎn)。
3、依據(jù)審計(jì)事項(xiàng)，提出風(fēng)險(xiǎn)管理的審計(jì)建議。審計(jì)建議要從內(nèi)部控制的健全有效性逐步轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)企業(yè)存在風(fēng)險(xiǎn)、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)管理的建議，切實(shí)提高內(nèi)部審計(jì)為企業(yè)服務(wù)的水平，真正做到為企業(yè)提供增值服務(wù)。
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