【摘要】本文通過對我國公司治理的現(xiàn)狀分析認(rèn)為，完善的公司治理需要董事會、管理層、外部審計師和內(nèi)部審計共同有效地發(fā)揮作用，并對內(nèi)部審計與公司治理的關(guān)系及內(nèi)部審計在公司治理中的作用進行了分析，內(nèi)部審計已成為公司治理的有效工具。文章最后提出了基于公司治理的內(nèi)部審計拓展與創(chuàng)新的對策。
2006年銀監(jiān)會強調(diào)改善公司治理應(yīng)強化內(nèi)部審計。2003年11月4日，美國證券交易委員會宣布上市公司治理新規(guī)則，其中一條是：所有上市公司必須設(shè)立內(nèi)部審計職能崗位。人們開始認(rèn)識到內(nèi)部審計的作用不可忽視，公司治理也成為內(nèi)部審計關(guān)注的新焦點。內(nèi)部審計師已被看成是與董事會、高級管理層、外部審計師構(gòu)成有效公司治理的四大基石之一。從西方市場經(jīng)濟的發(fā)展來看，內(nèi)部審計作為實現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，在減少信息不對稱、促使股東與經(jīng)理人員利益最大化，健全公司委托代理關(guān)系過程中發(fā)揮著重要的作用。隨著金融市場的風(fēng)險進一步增強，內(nèi)部審計逐步成為公司治理的有效工具。
一、目前我國公司治理的現(xiàn)狀
建設(shè)現(xiàn)代企業(yè)制度意味著必須建立并完善公司治理結(jié)構(gòu)。但是，目前部分企業(yè)特別是國有上市公司內(nèi)部治理存在這樣一些問題：一是政企不分。由于“政企不分”或改制不徹底，上市公司不能真正獨立經(jīng)營，或獨立于其大股東，上市公司被大股東或一些行政部門過度干預(yù)，影響了公司的經(jīng)營自主性。有些上市公司與控股股東在人員、財務(wù)、資產(chǎn)、機構(gòu)、業(yè)務(wù)上沒有實現(xiàn)真正分開，與控股股東之間關(guān)聯(lián)交易不規(guī)范，導(dǎo)致上市公司被大股東操縱。二是上市公司股東特別是國有股東“缺位”情況普遍。對公司經(jīng)理人員缺乏有效約束，“內(nèi)部人控制”嚴(yán)重，形成具有中國特色的公司治理缺陷，即“內(nèi)部人控制”下的一股獨大。三是缺乏誠信。有些上市公司股東大會、董事會、監(jiān)事會沒有發(fā)揮應(yīng)有的決策和監(jiān)督功能，董事、監(jiān)事及高級管理人員缺乏誠信意識。四是監(jiān)督不力。有些上市公司缺乏對董事、監(jiān)事和經(jīng)理層的長期激勵和約束機制等等。
公司治理是一套制度安排，它包括一系列的治理機制。治理機制可以是法律、公司章程等對投資者權(quán)益保護的規(guī)定，如激勵合約設(shè)計、董事會、獨立董事制度等，也可以是市場的競爭機制，還可以是人為的制度設(shè)計，如資本市場、公司接管、外部審計等。理論上，在股東、董事會和高管層之間的受托責(zé)任關(guān)系中，內(nèi)部審計行使確認(rèn)之職，可增強財務(wù)信息及非財務(wù)信息的可信性，減少信息不對稱，有助于契約的簽訂和執(zhí)行；履行咨詢職能，則可改善其他控制程序，影響受托責(zé)任環(huán)境，確保受托責(zé)任的有效履行。因此，內(nèi)部審計可視為一種內(nèi)部治理機制，是公司監(jiān)控機制的重要一環(huán)。實務(wù)中，董事會行使職責(zé)，需要內(nèi)部審計協(xié)助，管理層解除受托責(zé)任，也需要內(nèi)部審計的工作，外部審計的工作也在更多地依賴內(nèi)部審計的成果。因此，內(nèi)部審計作為董事會、高管層及外審人員的助手，依然是確保受托責(zé)任系統(tǒng)運行的一種治理機制。
二、內(nèi)部審計與公司治理的關(guān)系
?。ㄒ唬╆P(guān)于內(nèi)部審計與公司治理
公司治理是對公司的統(tǒng)治和支配，它的功能是配置權(quán)、責(zé)、利，其中，特別是對剩余控制權(quán)和剩余索取權(quán)的配置是其中的重要組成部分。吳敬璉教授認(rèn)為，“所謂公司治理結(jié)構(gòu)，是指由所有者、董事會和高級執(zhí)行人員即高級經(jīng)理三者組成的一種組織結(jié)構(gòu)。在這種結(jié)構(gòu)中，上述三者之間形成一定的制衡關(guān)系。通過這一結(jié)構(gòu)，所有者將自己的資產(chǎn)交由公司董事會托管；公司董事會是公司的決策機構(gòu)，擁有對高級經(jīng)理人員的聘用、獎懲和解雇權(quán)；高級經(jīng)理人員受雇于董事會，組成在董事會領(lǐng)導(dǎo)下的執(zhí)行機構(gòu)，在董事會的授權(quán)范圍內(nèi)經(jīng)營企業(yè)?！备鶕?jù)《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中的定義，治理程序是指公司的投資人代表所遵循的程序，旨在對管理層執(zhí)行的風(fēng)險和控制過程加以監(jiān)督，與公司治理相關(guān)的主要關(guān)系人包括：股東、董事會以及由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)理人員。
?。ǘ﹥?nèi)部審計與公司治理的關(guān)系
內(nèi)部審計是公司治理的有機組成部分之一，有效的內(nèi)部審計對于保證有效的公司治理是至關(guān)重要的。內(nèi)部審計與公司治理有著緊密的聯(lián)系，兩者在公司治理的過程中有著不同的特征、職能和作用，既相互區(qū)別，又相互聯(lián)系。保證管理當(dāng)局高度重視內(nèi)部審計人員的存在及其職責(zé)，是公司治理結(jié)構(gòu)的一個重要方面。健全的公司治理是促使內(nèi)部審計有效運行，保證內(nèi)部審計功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，在公司治理環(huán)境之下，內(nèi)部審計能否有效運行，與公司治理是否完善有很大關(guān)系，其監(jiān)督、評價體系的設(shè)計和運行必須與公司治理結(jié)構(gòu)這一制度環(huán)境相適應(yīng)、協(xié)調(diào)，才能有助于其職能、目標(biāo)的實現(xiàn)。內(nèi)部審計也反作用于公司治理結(jié)構(gòu)，在公司治理中為管理層監(jiān)督、內(nèi)部控制制度的有效執(zhí)行提供保證，為管理的科學(xué)性和經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)提供保證。良好的內(nèi)部審計是完善公司治理及其有效實施的重要保證，也是解決當(dāng)前公司治理中以“內(nèi)部人控制”問題為核心的諸多問題的一個有效手段。
三、內(nèi)部審計在公司治理中的作用
為適應(yīng)經(jīng)濟全球化的運行模式，國際注冊內(nèi)部審計師協(xié)會制定了《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，建議各國的內(nèi)部審計師在公司按照該標(biāo)準(zhǔn)開展工作。西方國家內(nèi)部審計在公司治理中的主要作用表現(xiàn)在溝通審計業(yè)務(wù)計劃，報告重大事項，支持董事會開展全公司的風(fēng)險評估，監(jiān)督遵守公司行為規(guī)范和商業(yè)慣例情況，協(xié)助董事會評估外部審計師的獨立性等方面。2006年，江蘇省內(nèi)部審計協(xié)會根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會的部署，開展了“公司治理與內(nèi)部審計”學(xué)術(shù)研討活動。從我國實際情況看，內(nèi)部審計在改善公司治理中的作用有：
?。ㄒ唬┩晟乒局卫斫Y(jié)構(gòu)
如前所述，我國上市公司治理結(jié)構(gòu)存在較多缺陷。公司治理是解決信息不對稱的內(nèi)部制度安排，內(nèi)部審計則是解決信息不對稱的措施之一。由內(nèi)部審計師對公司的會計報表進行相對獨立的審計，既可對管理層的會計信息編報權(quán)力進行約束，又可緩解管理層與投資者之間的信息失衡問題，從而明確各方責(zé)任，平衡和制約公司治理結(jié)構(gòu)中各個組成成員的關(guān)系。內(nèi)部審計形成的一種約束機制可以彌補公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷，改善內(nèi)部控制，減少經(jīng)營風(fēng)險。中石油公司業(yè)績的增長以及在市場品牌及形象的提高同其內(nèi)部審計與公司治理存在良性互動密切相關(guān)。
（二）對內(nèi)部控制有效性的評價作用
內(nèi)部審計就是通過對企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的評估和檢查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷和漏洞，分析經(jīng)營管理過程中的偏差和失誤，評價組織控制，以確保揭露組織潛在的風(fēng)險，改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，使企業(yè)逐步形成一個有效的自我防范機制。內(nèi)部審計機構(gòu)熟悉本企業(yè)的組織情況，通過對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的審查和評價，及時對可能的風(fēng)險進行全面的分析、評估、防范和化解。中石油公司將內(nèi)部審計定位于公司內(nèi)部的一種獨立的咨詢、評價、控制和監(jiān)督活動。它通過系統(tǒng)規(guī)范的方法審查、評價公司各級組織經(jīng)營活動及目標(biāo)實現(xiàn)、內(nèi)部控制制度建立執(zhí)行和資源利用狀況，并提供相關(guān)的分析、建議和忠告，協(xié)助和監(jiān)督管理人員認(rèn)真履行職責(zé)。
?。ㄈ徲嫳O(jiān)督作用。一是對企業(yè)的財務(wù)收支進行監(jiān)督；二是對企業(yè)的重點單位、重點部門、重點資金、重要經(jīng)濟活動進行監(jiān)督；三是對企業(yè)內(nèi)部管理和制度執(zhí)行進行監(jiān)督。
（四）參謀和咨詢作用。內(nèi)部審計可以利用對政策和企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營比較熟悉的優(yōu)勢，在企業(yè)改制重組等經(jīng)營決策中發(fā)揮參謀作用；在項目實施過程中，對查出的問題予以揭示并提出整改建議，為領(lǐng)導(dǎo)決策提供依據(jù)；利用內(nèi)部審計接觸面廣的特點，發(fā)揮承上啟下的作用，及時把下屬單位或有關(guān)部門的困難、問題和意見公正地反饋給領(lǐng)導(dǎo)，對存在的經(jīng)營和管理方面的問題向下屬單位提出審計建議。
?。ㄎ澹┙?jīng)營診斷作用。內(nèi)部審計通過開展管理審計和績效審計可以掌握企業(yè)的經(jīng)營和管理狀況，針對存在的問題，提出解決問題的辦法。同時，內(nèi)部審計一個重要職能就是通過對企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的評估和檢查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷和漏洞，分析經(jīng)營管理過程中的偏差和失誤，解剖問題產(chǎn)生的各種主客觀原因，從而實現(xiàn)對企業(yè)經(jīng)營情況的診斷。
四、基于公司治理的內(nèi)部審計拓展與創(chuàng)新
內(nèi)部審計在變化著的公司治理結(jié)構(gòu)環(huán)境下須面對兩方面的挑戰(zhàn)：一是源自“公司治理”的拓展度挑戰(zhàn)，使得內(nèi)部審計功能不僅限于對企業(yè)管理層負(fù)責(zé)，同時承擔(dān)了對股東和利益相關(guān)者、以至外部社會的受托責(zé)任；二是源自“內(nèi)部控制”的縱深度挑戰(zhàn)，使得內(nèi)部審計對象不僅限于財務(wù)方面，而是向更多的管理領(lǐng)域延伸和深入。
?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計的重點應(yīng)向管理審計、經(jīng)濟責(zé)任審計等領(lǐng)域發(fā)展
國外內(nèi)部審計涉及的領(lǐng)域非常廣泛，已開展了企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營決策審計、投資效益審計、市場景氣狀況審計、物資采購審計、生產(chǎn)工藝審計、產(chǎn)品推銷審計、研究與開發(fā)審計、人力資源管理審計、后勤服務(wù)系統(tǒng)效率審計、信息系統(tǒng)設(shè)計與運行審計等。我國內(nèi)部審計實務(wù)發(fā)展相比西方較落后。現(xiàn)在內(nèi)部審計雖然有了長足的發(fā)展，但許多企業(yè)內(nèi)部審計工作內(nèi)容僅僅針對財務(wù)、會計事項，還存在較多問題，如內(nèi)部審計制度尚需完善；內(nèi)審的獨立性還需提高；內(nèi)部審計行為還需進一步規(guī)范；內(nèi)部審計環(huán)境急需改善等等。隨著一些大中型企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立健全及跨地區(qū)、跨行業(yè)甚至跨國家的大型集團公司的興起，管理層對內(nèi)部審計提出了新的要求，要求內(nèi)部審計還要拓展非財務(wù)領(lǐng)域的內(nèi)容，對企業(yè)的經(jīng)營活動、內(nèi)部控制、管理事項等的監(jiān)督、評價，為改善經(jīng)營、提高效率服務(wù)。審計領(lǐng)域擴展到管理審計，這是內(nèi)部審計緊跟公司治理發(fā)展的基本趨勢。內(nèi)部審計的工作重點，必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉(zhuǎn)向為公司內(nèi)部的管理、決策及效益服務(wù)，其作業(yè)范圍也應(yīng)突破財務(wù)領(lǐng)域的局限。內(nèi)部審計應(yīng)重點向內(nèi)部控制評審、管理(經(jīng)營)審計、經(jīng)濟責(zé)任審計、合同(合約)審計、工程項目審計、環(huán)境內(nèi)部審計、質(zhì)量控制審計、風(fēng)險管理審計、戰(zhàn)略管理審計和管理舞弊審計等領(lǐng)域拓展。
中國內(nèi)部審計協(xié)會秘書長易仁萍表示，未來五年是內(nèi)部審計由財務(wù)審計向管理審計和效益審計全面轉(zhuǎn)型的重要時期。到2010年，力爭基本構(gòu)建一個與組織治理要求相適應(yīng)，與國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則及其它審計準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的結(jié)構(gòu)合理、層次完善的中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系。
?。ǘ┏闪⑿碌谋O(jiān)事會，使新監(jiān)事會發(fā)揮應(yīng)有的決策和監(jiān)督功能
取消現(xiàn)行《公司法》賦予監(jiān)事會的其他非會計事務(wù)方面的所謂監(jiān)督職責(zé),應(yīng)賦予新的監(jiān)事會對公司外部會計事務(wù)的積極權(quán)力和內(nèi)部會計事務(wù)的消極權(quán)力。新監(jiān)事會應(yīng)享有要求內(nèi)部審計部門就內(nèi)部審計結(jié)果向?qū)徲嬑瘑T會和受聘注冊會計師作出與其向董事會所作的內(nèi)容一致的報告，與內(nèi)部審計師進行單獨會晤和討論，閱讀公司經(jīng)營的各種文件和會計記錄，對公司重要會計政策和會計估計以及內(nèi)部控制制度向經(jīng)理人提出建議，就內(nèi)部會計控制問題向股東和相關(guān)管制機構(gòu)進行報告等內(nèi)部會計事務(wù)方面的消極權(quán)力。
（三）改進內(nèi)部審計技術(shù)，實現(xiàn)觀念創(chuàng)新
審計的目的不僅僅是查問題，更主要的是查出問題后找出解決問題的辦法，為企業(yè)加強管理、提高效益獻計獻策，為領(lǐng)導(dǎo)決策提供依據(jù)。因此，內(nèi)部審計要從過去以查錯糾弊為主，逐步轉(zhuǎn)移到以評價、完善內(nèi)部控制制度，為企業(yè)改善管理、提高效益提供服務(wù)上來，牢固樹立內(nèi)部審計就是服務(wù)的新觀念。內(nèi)部審計應(yīng)該突破單純的、事后審計的傳統(tǒng)方式。隨著計算機技術(shù)的發(fā)展及其在公司中應(yīng)用水平的提高，通過在公司內(nèi)部建立一個完善、高效的審計信息化系統(tǒng)和審計操作平臺，中石油提出，內(nèi)部審計要以“服務(wù)內(nèi)向性”為基本原則，以“全面審計，突出重點”為方針，執(zhí)行與國際接軌的內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)，并將內(nèi)審重心前移，充分發(fā)揮內(nèi)審在事前和事中的監(jiān)督和評價優(yōu)勢。
