【摘要】本文通過對企業(yè)內(nèi)部控制中存在的問題進(jìn)行原因分析，從控制環(huán)境、會(huì)計(jì)責(zé)權(quán)控制和內(nèi)部審計(jì)三方面提出了企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行改進(jìn)的對策。
一、企業(yè)內(nèi)部控制中存在的問題
（一）控制環(huán)境方面的問題
1.內(nèi)部控制意識薄弱，缺乏應(yīng)有的內(nèi)控制度。
2.組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，比較重視縱向間的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，而對橫向間的協(xié)調(diào)缺乏足夠的重視，導(dǎo)致同級各部門間缺乏必要的交流，信息溝通不靈敏，協(xié)調(diào)性差。
3.企業(yè)制度不健全
?。ǎ保S長（經(jīng)理）負(fù)責(zé)制未真實(shí)落實(shí)，企業(yè)缺乏相應(yīng)的激勵(lì)與約束機(jī)制；（２）人事政策和實(shí)務(wù)不完善，聘用人員時(shí)沒有經(jīng)過嚴(yán)格的考核；對職工未形成一套關(guān)于訓(xùn)練、待遇、業(yè)績考評及晉升的制度，未根據(jù)不同情況對職工進(jìn)行適當(dāng)?shù)牡赖陆逃Ｆ髽I(yè)職工的勝任能力和正直性值得懷疑，即使設(shè)立再好的內(nèi)控也會(huì)因執(zhí)行者的能力不足或道德敗壞而達(dá)不到應(yīng)有的效果。
?。ǘ?huì)計(jì)責(zé)權(quán)控制方面的問題
1.財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)合署辦公弊端多多
?。ǎ保┓?wù)對象不明。財(cái)務(wù)監(jiān)督的服務(wù)對象是企業(yè)的所有者，它的具體運(yùn)作和操縱是企業(yè)內(nèi)部的事務(wù)，而會(huì)計(jì)監(jiān)督的服務(wù)對象是企業(yè)內(nèi)、外部利害關(guān)系人，其提供的公開化會(huì)計(jì)信息必須體現(xiàn)“真實(shí)公允”的原則。（２）財(cái)會(huì)部門不堪重負(fù)。由會(huì)計(jì)人員兼做財(cái)務(wù)管理，會(huì)計(jì)人員力不從心，既影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量又導(dǎo)致財(cái)務(wù)管理乏力，財(cái)會(huì)部門的工作質(zhì)量也隨之下降。
2.會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較低
（１）業(yè)務(wù)素質(zhì)較低；（２）職業(yè)道德水準(zhǔn)較低；（３）缺乏主動(dòng)性和創(chuàng)造性。會(huì)計(jì)人員往往只局限于對已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算、報(bào)告，參與管理的意識淡薄，會(huì)計(jì)的作用得不到全面發(fā)揮。
3.責(zé)權(quán)不對等
實(shí)踐中，會(huì)計(jì)人員目標(biāo)不明，制約著會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮；身份不清，擺不正自己的位置；責(zé)、權(quán)、利嚴(yán)重背離，導(dǎo)致會(huì)計(jì)執(zhí)行者受打擊報(bào)復(fù)而得不到保護(hù)，而善于根據(jù)管理者意圖搞假賬者卻倍受重視，且屢禁不止。
?。ㄈ﹥?nèi)部審計(jì)方面的問題
1.組建的非自愿性
我國現(xiàn)行的內(nèi)部審計(jì)主要是在行政干預(yù)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的。
2.獨(dú)立性不夠
?。ǎ保┎荒鼙O(jiān)督上司；（２）不能監(jiān)督同級。基于以上兩點(diǎn)，內(nèi)部審計(jì)無法在地位上實(shí)現(xiàn)超然獨(dú)立，其工作范圍大大受限，也很難贏得威信。
3.重審計(jì)監(jiān)督，輕服務(wù)建設(shè)
強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督”的多，提倡“服務(wù)”的少，這種過分強(qiáng)調(diào)監(jiān)督的指導(dǎo)思想是我國審計(jì)認(rèn)識上的一大誤區(qū)，也是阻礙內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的重要思想因素。
二、企業(yè)內(nèi)部控制的改進(jìn)對策
針對以上存在的問題，筆者認(rèn)為可以采取以下對策對企業(yè)的內(nèi)部控制加以改進(jìn)。
?。ㄒ唬┛刂骗h(huán)境方面
1.經(jīng)營者職業(yè)化、市場化
現(xiàn)代企業(yè)制度要求企業(yè)的經(jīng)營管理者擺脫原來依附于資本所有者的地位，成為一個(gè)專門的職業(yè)。企業(yè)經(jīng)營者的職業(yè)化應(yīng)在市場中形成。職業(yè)化與市場化的有機(jī)融合才能塑造出一批具有競爭觀念、風(fēng)險(xiǎn)觀念、責(zé)任觀念的經(jīng)營者隊(duì)伍。為此需建立下列一整套相適應(yīng)的制度：（１）建立資格與類級制度。具體包括：資格資歷制度、考試制度、類級制度、晉升降級制度、注冊吊銷制度和培訓(xùn)制度等。如此方能解決“外行領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)行”、“任人唯親”等弊端。同時(shí)，要建立起一支龐大的后備隊(duì)伍以滿足企業(yè)對經(jīng)營者廣泛而多樣的人才需求，真正做到擇優(yōu)上崗、有序流動(dòng)、合理配置。這是經(jīng)營者職業(yè)化的前提，也是市場化的基礎(chǔ)。（２）建立聘任、解聘制度代替終身制，該制度是經(jīng)營者市場化的核心。（３）建立年薪、股權(quán)制度，將企業(yè)經(jīng)營者的個(gè)人利益與企業(yè)的經(jīng)營實(shí)效緊密聯(lián)系起來，形成經(jīng)營者市場化和職業(yè)化的根本基礎(chǔ)和保證。
2.進(jìn)行企業(yè)道德建設(shè)
企業(yè)道德是經(jīng)營道德的基礎(chǔ)，是實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合理化的重要精神力量。企業(yè)法人作為個(gè)體，其道德水準(zhǔn)不僅是良好的內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，而且是影響和決定整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)道德的基礎(chǔ)。如何加強(qiáng)企業(yè)道德建設(shè)呢？（１）應(yīng)明確企業(yè)道德建設(shè)的基本目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)的可持續(xù)發(fā)展。與經(jīng)濟(jì)社會(huì)協(xié)調(diào)首先要實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部協(xié)調(diào)，即在企業(yè)內(nèi)部形成一種企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)廉潔奉公、職工敬業(yè)樂業(yè)，既有上級的集體領(lǐng)導(dǎo)，又有下級的充分民主，既有分工，又有協(xié)作，每個(gè)職工責(zé)、權(quán)、利都十分明確的融洽關(guān)系。其次，要實(shí)現(xiàn)企業(yè)與外部包括用戶、利益關(guān)系單位、自然等的協(xié)調(diào)。（２）應(yīng)把提高企業(yè)素質(zhì)作為企業(yè)道德建設(shè)的主要內(nèi)容。提高企業(yè)素質(zhì)要從社會(huì)和企業(yè)兩方面做起。從社會(huì)角度，應(yīng)不斷完善宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，創(chuàng)造企業(yè)間公平競爭的條件；強(qiáng)化對新成立企業(yè)的審批工作，以限制低素質(zhì)企業(yè)進(jìn)入市場；優(yōu)化產(chǎn)業(yè)政策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)活動(dòng)領(lǐng)域合理化。從企業(yè)角度，要進(jìn)一步推行以內(nèi)涵為主的擴(kuò)大再生產(chǎn)，盡快實(shí)現(xiàn)增長方式大改變；努力搞好技術(shù)改造，不斷提高企業(yè)素質(zhì)；認(rèn)真學(xué)習(xí)，借鑒國外的先進(jìn)管理理論、制度、方法和經(jīng)驗(yàn)，提高經(jīng)營管理水平。
3.重視企業(yè)組織機(jī)構(gòu)建設(shè)
這是目前我國企業(yè)改善控制環(huán)境的重點(diǎn)。（１）必須提高企業(yè)經(jīng)營者對企業(yè)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置重要性的認(rèn)識。合理的組織機(jī)構(gòu)有助于企業(yè)計(jì)劃、協(xié)調(diào)和控制經(jīng)營活動(dòng)，也有利于企業(yè)建立起良好的內(nèi)部控制環(huán)境。（２）為各級領(lǐng)導(dǎo)設(shè)置職能部門或職能人員，發(fā)揮其專業(yè)管理的作用。這可以克服領(lǐng)導(dǎo)者個(gè)人知識、經(jīng)驗(yàn)和能力的不足，符合世界范圍內(nèi)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)集團(tuán)化的趨勢。（３）各層領(lǐng)導(dǎo)者橫向間加強(qiáng)信息溝通，便于互相協(xié)作、互相促進(jìn)，以共同提高企業(yè)整體效益。
4.健全民主監(jiān)督管理，實(shí)行職工參與制
作為企業(yè)的經(jīng)營者，只有善于依靠、團(tuán)結(jié)職工，充分發(fā)揮職工的積極性、創(chuàng)造性，不斷豐富、完善自己的決策指揮，企業(yè)的管理水平、經(jīng)營效益才能不斷提高。因此，在貫徹執(zhí)行廠長、經(jīng)理負(fù)責(zé)制的同時(shí)，要采取適當(dāng)?shù)慕M織形式，讓企業(yè)職工尤其是工程技術(shù)和管理人員有參與企業(yè)日常經(jīng)營決策的機(jī)會(huì)，并形成制度。職工代表大會(huì)是職工行使民主權(quán)利的機(jī)構(gòu)，應(yīng)完善職代會(huì)制度，使其充分發(fā)揮作用。
試論企業(yè)內(nèi)部控制的改進(jìn)
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□ 王竟黎 《會(huì)計(jì)之友》 2007年第14期
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5.加強(qiáng)外部因素對企業(yè)內(nèi)部控制的影響
（１）獨(dú)立審計(jì)。注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)過程中對被審單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解、測試和評估，應(yīng)將發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷告知被審計(jì)單位的管理當(dāng)局；必要時(shí)，可以出具管理建議書；對于內(nèi)部控制的一般問題可以口頭或其他方式向有關(guān)部門人員提出，以促使企業(yè)管理當(dāng)局對內(nèi)部控制予以應(yīng)有的重視，同時(shí)管理建議書對企業(yè)完善內(nèi)部控制亦有一定的指導(dǎo)意義。（２）證券監(jiān)督機(jī)構(gòu)。目前我國的資本市場正在興起，財(cái)務(wù)信息是否充分、公允關(guān)系到資源是否優(yōu)化配置，而財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量在很大程度上取決于企業(yè)內(nèi)部控制是否健全?；谶@一點(diǎn)，證監(jiān)會(huì)應(yīng)要求企業(yè)高度重視內(nèi)部控制的建設(shè)。另外，證監(jiān)會(huì)還可設(shè)置專門的機(jī)構(gòu)以指導(dǎo)企業(yè)健全、完善內(nèi)部控制。
?。ǘ?huì)計(jì)責(zé)權(quán)控制方面
1.健全制度建設(shè)，明確會(huì)計(jì)責(zé)權(quán)
就宏觀而言，針對目前會(huì)計(jì)法規(guī)還不夠同步協(xié)調(diào)、具有一定滯后性的現(xiàn)狀，國家要進(jìn)一步修改有關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)，加快配套制度的建設(shè)，并使其具有一定的前瞻性。首先，應(yīng)對《會(huì)計(jì)法》中對會(huì)計(jì)人員的雙重身份要求進(jìn)行修改，使會(huì)計(jì)人員擺脫兩難境地，使其只在企業(yè)管理者的指揮下工作，為會(huì)計(jì)充分發(fā)揮服務(wù)作用提供寬松的環(huán)境。其次，在已有的會(huì)計(jì)法和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)范的基礎(chǔ)上，加快制訂頒布會(huì)計(jì)人員職業(yè)行為規(guī)范，細(xì)化會(huì)計(jì)人員的責(zé)權(quán)，以約束會(huì)計(jì)人員的行為。就企業(yè)而言，應(yīng)在不違背國家總的會(huì)計(jì)責(zé)權(quán)控制制度（包括《會(huì)計(jì)人員工作規(guī)則》和《會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任制》等）的基礎(chǔ)上，基于企業(yè)管理水平的現(xiàn)狀，并借鑒同行業(yè)的規(guī)范自行建立規(guī)章制度；會(huì)計(jì)基礎(chǔ)比較薄弱的企業(yè)，可委托社會(huì)審計(jì)部門代為制訂。
2.區(qū)分財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，分設(shè)兩個(gè)基本部門，明確劃分二者的職責(zé)
將財(cái)務(wù)部門和會(huì)計(jì)部門分別隸屬于企業(yè)最高責(zé)任人領(lǐng)導(dǎo)。本著物流系統(tǒng)和信息流系統(tǒng)相分離的原則，劃分各部門的職責(zé)。財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)：企業(yè)資金的收入和分配；速動(dòng)資產(chǎn)的保管；多余資金的投放；籌措資金。而會(huì)計(jì)部門主要負(fù)責(zé)：按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則記錄企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；向管理當(dāng)局、投資者、債權(quán)人和其他外部機(jī)構(gòu)提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息；通過記錄和報(bào)告對經(jīng)營部門進(jìn)行控制。
3.采取薪金優(yōu)厚與違法嚴(yán)懲相結(jié)合的內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制
鑒于會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)要求較高、承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任較重大，而會(huì)計(jì)中的主觀估計(jì)、判斷、會(huì)計(jì)政策的可選擇性及利害關(guān)系者的人為干擾，又增加了會(huì)計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)程度，因而，應(yīng)對會(huì)計(jì)人員給予高薪待遇，其獎(jiǎng)金與工作質(zhì)量掛鉤，以促使其發(fā)揮積極性，創(chuàng)造性。對主謀作弊導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息虛假的會(huì)計(jì)人員，無論其出發(fā)點(diǎn)如何，除按有關(guān)規(guī)定處罰外，對會(huì)計(jì)人員按造成損失的檔次進(jìn)行經(jīng)濟(jì)處罰，罰金由個(gè)人收入或由職業(yè)協(xié)會(huì)風(fēng)險(xiǎn)基金支付，不得列作企業(yè)費(fèi)用，嚴(yán)重的按刑法論處。在理論上加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德教育。在各種監(jiān)督力量不斷加強(qiáng)而會(huì)計(jì)信息仍有虛假的情況下，加大對造假行為者個(gè)人的經(jīng)濟(jì)處罰，動(dòng)搖其切身利益，應(yīng)是可行之道。
走會(huì)計(jì)職業(yè)化之路，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。成立具有相對獨(dú)立性和權(quán)威性的會(huì)計(jì)職業(yè)協(xié)會(huì)。協(xié)會(huì)具體負(fù)責(zé)：（１）會(huì)計(jì)人員資格考試。凡會(huì)計(jì)人員從業(yè)前必須通過職業(yè)協(xié)會(huì)組織的統(tǒng)一考試，會(huì)計(jì)人員持證上崗，保證其業(yè)務(wù)技能；（２）定期組織業(yè)務(wù)輪訓(xùn)，搞好后續(xù)教育，不斷提高會(huì)計(jì)人員的適應(yīng)能力；（３）制訂頒布職業(yè)道德守則；（４）維護(hù)會(huì)計(jì)人員的正當(dāng)權(quán)益，為遭受打擊報(bào)復(fù)的守法會(huì)計(jì)人員代理訴訟；（５）采取會(huì)員風(fēng)險(xiǎn)基金制，基金來源由會(huì)員個(gè)人交納，用于支付舞弊被罰會(huì)員的罰金和模范會(huì)員的獎(jiǎng)勵(lì)。這樣，一則能促使職業(yè)協(xié)會(huì)基于基金保持的利益考慮而加強(qiáng)行業(yè)自律管理；二則利于會(huì)員之間的相互牽制，因?yàn)榛鹕婕皶?huì)員的整體利益；三則便于職業(yè)協(xié)會(huì)對違紀(jì)會(huì)員的登記管理，對屢教不改或造成惡劣影響者，吊銷其執(zhí)業(yè)證書，逐出“師門”。當(dāng)然，這一舉措的實(shí)施，需要相應(yīng)的配套設(shè)施。如審計(jì)部門只對有會(huì)計(jì)職業(yè)協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)鑒證；加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)協(xié)會(huì)與各種社會(huì)監(jiān)督力量的聯(lián)系；職業(yè)協(xié)會(huì)采用電算化對會(huì)員建立人事檔案，實(shí)行統(tǒng)一管理等。
?。ㄈ﹥?nèi)部審計(jì)方面
1.改革組建方式，取消現(xiàn)行一刀切的作法
除上市公司外，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)立由企業(yè)按自愿的原則自行組建。在企業(yè)自身發(fā)展需要的前提下組建內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，才能使企業(yè)充分重視機(jī)構(gòu)的設(shè)置、人員的培訓(xùn)和工作的開展。
2.提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與權(quán)威性
設(shè)立由非經(jīng)理人員組成并能制約經(jīng)營者的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，將其作為監(jiān)事會(huì)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，對監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)要賦予其向董事會(huì)或外部審計(jì)機(jī)構(gòu)報(bào)告的權(quán)力。只有提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，才能給予它施展才能的機(jī)會(huì)，也才能提高內(nèi)部審計(jì)的威信，才能轉(zhuǎn)變職能認(rèn)識，提倡服務(wù)職能。充分利用內(nèi)部審計(jì)人員熟悉財(cái)經(jīng)法規(guī)制度、精通財(cái)務(wù)管理的優(yōu)勢，樹立內(nèi)部審計(jì)人員以法律服務(wù)為宗旨，以防錯(cuò)防弊、監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制制度的健全性、有效性為手段的新的審計(jì)觀念，這是現(xiàn)階段內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的最佳選擇。
3.認(rèn)清、擺正內(nèi)部審計(jì)地位
內(nèi)部審計(jì)不是國家派駐企業(yè)的“密探”或“哨兵”，而是企業(yè)與股東利益的護(hù)法者。在不違反國家法紀(jì)的前提下，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)處處以企業(yè)利益和投資者利益為重，努力擔(dān)當(dāng)好廠長經(jīng)理的“法律顧問”和企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的“診斷醫(yī)生”，以嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度和高質(zhì)量的服務(wù)水準(zhǔn)，去贏得企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)的重視和公眾的信任。如內(nèi)部審計(jì)人員通過合同審計(jì)來幫助領(lǐng)導(dǎo)堵漏建制、加強(qiáng)管理，充分宣傳審計(jì)成果，使廣大職工和領(lǐng)導(dǎo)真正認(rèn)識到內(nèi)部審計(jì)的作用，了解到內(nèi)部審計(jì)并非可有可無，而是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢，其地位也就不言自喻了。
