作者：[賀瓊 楊海燕]
在現(xiàn)代會計實務(wù)中，各國都在致力于不斷規(guī)范各會計主體的會計行為，使其提供符合質(zhì)量要求且有助于會計信息使用者做出正確決策的會計信息。會計信息失真固然有社會環(huán)境和會計系統(tǒng)本身的諸多原因，但最根本的原因還是在會計人員本身。會計人員對會計信息的質(zhì)量負(fù)有不可推卸的道德責(zé)任。我國著名會計學(xué)家閻達(dá)五教授認(rèn)為，為了達(dá)到不做假賬這一基本要求，我們應(yīng)該加強會計職業(yè)道德建設(shè)，提高會計人員職業(yè)道德水平?？梢哉f，會計職業(yè)道德與會計信息質(zhì)量是息息相關(guān)的。
一、會計職業(yè)道德的特征
１．時代性。會計職業(yè)道德依賴并服務(wù)于特定社會經(jīng)濟制度，隨著社會經(jīng)濟制度的變革，其內(nèi)容也發(fā)生相應(yīng)的變化。因此，會計職業(yè)道德具有時代性，且新形勢對會計人員提出了更高的會計職業(yè)道德的要求。
２．專業(yè)性。會計是一門經(jīng)濟管理的應(yīng)用性技術(shù)學(xué)科。因此會計職業(yè)本身和會計道德也必然具有很強的專業(yè)性。只有堅持客觀、公正、真實的職業(yè)道德，并同時體現(xiàn)會計的專業(yè)技術(shù)上的功能，才能產(chǎn)生優(yōu)質(zhì)的會計信息。
３．豐富性。會計職業(yè)道德的內(nèi)容十分豐富，在西方尤其是美國表現(xiàn)得尤為明顯。如美國會計職業(yè)道德的體系是按注冊會計師、管理會計師、財務(wù)經(jīng)理、內(nèi)部審計師的職業(yè)責(zé)任和義務(wù)的不同而分別提出的（見表１）。
４．自律性。會計職業(yè)道德是會計職業(yè)界長期進行會計實踐活動自發(fā)形成的，具有自發(fā)性，屬于約定俗成。它主要依靠會計人員的“慎獨”、“內(nèi)省”，自覺自愿地執(zhí)行，具有較強的自律性，這也是會計法律規(guī)范和會計職業(yè)道德規(guī)范的最本質(zhì)區(qū)別。
二、對我國會計職業(yè)道德現(xiàn)狀的分析
１．會計職業(yè)道德完整性和可操作性較差。在我國，當(dāng)提到會計職業(yè)道德時，往往特指適用于注冊會計師的職業(yè)道德規(guī)范——《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》，對于企業(yè)內(nèi)部的會計人員應(yīng)當(dāng)遵循的職業(yè)道德規(guī)范，則稱之為“會計人員職業(yè)道德”。與前文提到的西方國家的會計職業(yè)道德體系相對比，我國的會計職業(yè)道德規(guī)范還不完整，僅對注冊會計師和企業(yè)內(nèi)部會計人員的職業(yè)道德進行了規(guī)范，尚未達(dá)到會計職業(yè)界的各成員在各自職業(yè)范圍內(nèi)都有可衡量標(biāo)準(zhǔn)的程度。
同時，我國會計職業(yè)道德可操作性較差。會計職業(yè)道德應(yīng)著重解決會計職業(yè)界各成員在從事與會計有關(guān)的工作時所面臨的利益沖突。在面臨某種沖突時，應(yīng)遵循何種原則呢？這是會計職業(yè)道德的本質(zhì)。西方會計職業(yè)界對此給出的原則是“社會責(zé)任優(yōu)先”或“公眾利益第一”。而我國的會計職業(yè)道德沒有涉及會計人員在執(zhí)業(yè)時可能遇到的各種利益沖突，因而不可能給出處理沖突的具體原則，致使其可操作性較差。
２．會計界整體職業(yè)道德意識亟待提高?！吨袊C券報》曾以“注冊會計師簽署的財務(wù)報告是否可信”進行問卷調(diào)查，結(jié)果顯示：我國注冊會計師在公眾心目中的形象日益下降，注冊會計師整體的道德意識水平還是很低。近年來發(fā)生的注冊會計師為上市公司簽署不實的審計報告的案例，使我國注冊會計師面臨嚴(yán)重的信任危機。不僅注冊會計師道德水平如此，企業(yè)會計人員的道德水平同樣處于較低的階段。屢禁不止的會計報表造假、數(shù)不勝數(shù)的偷稅漏稅的事實就是佐證。因此，我國亟待重整會計職業(yè)道德。
３．影響會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境需要改善。從我國會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境來看，還存在一些不利影響，如：一方面，我國對會計職業(yè)道德教育機制還存在明顯的不足。會計教育的內(nèi)容注重講授會計理論知識或培訓(xùn)業(yè)務(wù)能力，而忽視了職業(yè)道德觀念的教育。同時，我國對會計道德尚未形成有力的社會評價及鼓勵支持機制。另一方面，我國對經(jīng)濟犯罪的懲罰太輕、力度不夠，使得部分人不惜以身試法以換取相對于犯罪成本而言大得多的經(jīng)濟利益。此外，腐敗、特權(quán)及公司上市的暗箱操作等等也在不同程度上成為會計人員違反職業(yè)道德的誘因。
三、重整會計道德，提高會計信息質(zhì)量的思考
１．完善我國的會計職業(yè)道德準(zhǔn)則。關(guān)于我國的注冊會計師職業(yè)道德準(zhǔn)則，雖然總則的第一條提到“保護社會公眾利益”，但強調(diào)不夠，應(yīng)當(dāng)將社會公眾利益從“總則”移到“一般原則”，置于首要位置，并予以重點說明，使注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中處理各當(dāng)事人利益沖突時遵循“社會責(zé)任優(yōu)先”或“公眾利益第一”的原則。我國會計人員道德規(guī)范和美國職業(yè)道德規(guī)范中的財務(wù)經(jīng)理道德規(guī)范相近，因此，可以加以借鑒（見表２）。
參照表２，美國財務(wù)經(jīng)理道德準(zhǔn)則的①、⑥、⑦條值得注意。①“真誠和正直”作為財務(wù)經(jīng)理的首要道德準(zhǔn)則，顯示出對個人對社會的道德精神及其職業(yè)道德和職業(yè)精神的強調(diào)；⑥“不斷提高專業(yè)技能”顯示了職業(yè)后續(xù)教育、終身教育的重要性；⑦“恪守信用”表明財務(wù)經(jīng)理的公允公正。我國會計人員職業(yè)道德規(guī)范可對此參照補充，增強其完整性和可操作性。
２．加強會計職業(yè)道德教育。會計職業(yè)界人員的職業(yè)道德水平和道德決策能力的提高，必須依靠會計職業(yè)道德教育。改革開放以來，我國會計教育發(fā)展得相當(dāng)迅速，但會計職業(yè)道德教育迄今為止仍是盲點，尚未引起會計職業(yè)界足夠的重視，與培養(yǎng)“德才兼?zhèn)洹钡臅嬋瞬诺哪繕?biāo)不相符。我們應(yīng)建立一整套會計人員素質(zhì)教育的規(guī)則，進行多層次、循序漸進和全方位的教育，大致包括兩個方面：一是在校教育，尤其要注意在會計學(xué)原理等會計基礎(chǔ)課程中增設(shè)有關(guān)會計道德的內(nèi)容；二是在職教育，可分層次進行培訓(xùn)，同時要注意教育的對象應(yīng)當(dāng)全面。在會計職業(yè)道德教育的同時，進行政治思想、法制、業(yè)務(wù)素質(zhì)、心理素質(zhì)等各方面的教育，使其增強使命感和責(zé)任感。
３．進行會計道德立法，建立行業(yè)自律組織。進行會計道德立法可以為會計職業(yè)道德建設(shè)提供法律依據(jù)和保障，使人們認(rèn)識到若不注意職業(yè)道德、不用職業(yè)道德規(guī)范自己的行為，將會受到法律制裁，這樣增大違反職業(yè)道德的風(fēng)險和成本，可在一定程度上遏制會計造假的行為。同時，會計道德立法與會計技術(shù)方法立法應(yīng)雙管齊下。
為了切實有效地促進會計人員遵守職業(yè)道德，借鑒國際慣例建立一個權(quán)威性的會計行業(yè)自律組織十分有必要。所謂會計行業(yè)自律機制，是指會計行業(yè)組織（包括中國注冊會計師協(xié)會和各級財政部門的會計主管機構(gòu)）對于違反會計職業(yè)道德的行為進行指導(dǎo)、監(jiān)督和制裁的機制。其指導(dǎo)、監(jiān)督和制裁的權(quán)利是會計行業(yè)自律組織的固有權(quán)力。這種行業(yè)自律組織可以在政策和企業(yè)之間發(fā)揮橋梁和紐帶作用，促進會計行業(yè)的發(fā)展，維護行業(yè)的利益。
４．建立健全職業(yè)道德評價系統(tǒng)。會計職業(yè)道德評價系統(tǒng)包括社會組織、大眾輿論對會計行為的道德評價，會計人員之間以及會計人員對自身行為得到的評價。建立健全職業(yè)道德評價系統(tǒng)，可以成立一個“道德委員會”，并制訂會計職業(yè)道德評價標(biāo)準(zhǔn)以及適當(dāng)?shù)脑u價方式。可采取單位內(nèi)部評價、自我評價、外單位服務(wù)對象評價、會計組織評價等方式相結(jié)合，使會計人員的職業(yè)道德狀況始終處于社會、單位和個人的監(jiān)督之下，促進會計人員良好的職業(yè)道德的形成。對道德評價結(jié)果應(yīng)使用獎懲手段，并與崗位資格、升職、晉級、精神與物質(zhì)獎勵結(jié)合起來。同時還應(yīng)當(dāng)建立健全選拔機制，使德才兼?zhèn)涞膬?yōu)秀人才脫穎而出。
