摘要:成本管理是企業(yè)管理的重要組成部分:作為企業(yè)管理重要一環(huán)的成本管理水平的高低不僅體現(xiàn)著一個(gè)企業(yè)整體管理水平的高低,而且影響著我國(guó)企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)上的核心競(jìng)爭(zhēng)力 因此分析傳統(tǒng)成本管理利弊以及發(fā)展趨勢(shì),對(duì)企業(yè)降低成本,增強(qiáng)核心競(jìng)爭(zhēng)力有很大的現(xiàn)實(shí)意義。
關(guān)鍵詞:成本管理;傳統(tǒng);現(xiàn)代;辨析;對(duì)策
一、成本管理的定義
成本管理是指在成本方面指揮和控制組織的協(xié)調(diào)活動(dòng)。通常包括:成本方針;成本目標(biāo);成本策劃;成本控制(降低成本和保持成本水平等)。
成本管理是各級(jí)管理者的職責(zé),必須由最高管理者領(lǐng)導(dǎo)和推動(dòng)。成本管理的實(shí)施需要組織中全體成員的參與。企業(yè)成本管理的主題是控制,即根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和經(jīng)濟(jì)效益的要求,對(duì)各項(xiàng)資金耗費(fèi)進(jìn)行事前預(yù)估,確定控制的標(biāo)準(zhǔn)或目標(biāo),然后進(jìn)行核算,對(duì)實(shí)際與標(biāo)準(zhǔn)的差異進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)、考核。并采取相應(yīng)措施,目的是保證企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。成本管理是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要組成部分,是以成本為對(duì)象。借助管理會(huì)計(jì)的方法,以提供成本信息為主的一個(gè)會(huì)計(jì)分支。
二、企業(yè)傳統(tǒng)成本管理的利與弊
學(xué)術(shù)界對(duì)傳統(tǒng)成本管理評(píng)價(jià)有兩種觀點(diǎn)。觀點(diǎn)之一是對(duì)傳統(tǒng)成本管理持完全否定的態(tài)度,認(rèn)為傳統(tǒng)成本管理是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的產(chǎn)物,已經(jīng)不適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求,必須建立全新的成本管理體系;觀點(diǎn)之二是對(duì)傳統(tǒng)成本管理持完全肯定的態(tài)度,認(rèn)為20世紀(jì)50年代的成本管理辦法在實(shí)踐中已證明是行之有效的,因?yàn)?952~1960年之間可比產(chǎn)品成本是逐年降低的,所以應(yīng)以20世紀(jì)50年代的成本管理方法作為現(xiàn)代成本管理的基礎(chǔ)。筆者認(rèn)為,對(duì)傳統(tǒng)成本管理持完全否定或完全肯定的觀點(diǎn)都是片面的,我們既要看到建國(guó)以來(lái),我國(guó)成本管理積累了一些較好的經(jīng)驗(yàn),又應(yīng)當(dāng)充分認(rèn)識(shí)傳統(tǒng)成本管理存在的缺陷。
(一)傳統(tǒng)成本管理的成功經(jīng)驗(yàn)
我國(guó)傳統(tǒng)成本管理所取得的成功經(jīng)驗(yàn)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
1 成本計(jì)劃方面。在實(shí)踐中逐漸形成了一套比較完整的體系和編制方法,尤其是在編制成本計(jì)劃階段的項(xiàng)目測(cè)算法在今天仍然是比較科學(xué)的。這一方法將成本計(jì)劃降低額分為遞延降低額和計(jì)劃年度節(jié)約額。前者是指在計(jì)劃降低額中有一部分并非是計(jì)劃年度采取了措施,而是由于上年末實(shí)際單位成本就比上年平均單位成本低而實(shí)現(xiàn)的降低額;后者是指企業(yè)以上年末單位成本為基礎(chǔ),依據(jù)計(jì)劃年度內(nèi)采取的成本降低措施,測(cè)算求得的預(yù)計(jì)節(jié)約額。這樣可以清楚地看到成本計(jì)劃降低額中哪些是在上年末已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的,哪些是計(jì)劃年度通過(guò)職工努力才能實(shí)現(xiàn)的節(jié)約額,而且測(cè)算的計(jì)劃節(jié)約額是在廣泛集中群眾智慧的基礎(chǔ)上,從各方面發(fā)掘內(nèi)部潛力,采取上下結(jié)合的方式,逐級(jí)進(jìn)行綜合平衡,使成本計(jì)劃具有廣泛而堅(jiān)實(shí)的群眾基礎(chǔ)。
2 成本控制方面(即成本日常管理)。針對(duì)不同的成本項(xiàng)目采取了各種控制方法。例如,材料控制實(shí)行限額發(fā)料制度,并通過(guò)分批核算法或定額核算法對(duì)原材料在生產(chǎn)使用中的數(shù)量差異進(jìn)行控制;工資控制采用勞動(dòng)定額、出勤率和非生產(chǎn)工時(shí)損失的控制以及制定編制定員、落實(shí)工資基金指標(biāo)的方法來(lái)進(jìn)行;費(fèi)用控制實(shí)行費(fèi)用指標(biāo)分解到責(zé)任單位。并通過(guò)費(fèi)用限額手冊(cè)和廠幣等方法對(duì)各責(zé)任單位費(fèi)用支出進(jìn)行反映和控制。上述方法的應(yīng)用,對(duì)于控制損失的發(fā)生、降低成本、提高經(jīng)濟(jì)效益發(fā)揮了積極的作用。
3 成本計(jì)算方面。創(chuàng)造了定額比例法,簡(jiǎn)化了完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的成本分配問(wèn)題,創(chuàng)造了平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法。克服了在采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法時(shí),下一步驟的產(chǎn)品成本只有在上一步驟的產(chǎn)品成本計(jì)算完畢后才能計(jì)算出來(lái)。而且本步驟的產(chǎn)品成本水平還受到上一步驟成本水平影響的缺陷,既加速了成本計(jì)算,又便于對(duì)各步驟成本升降的分析和考核;推行了成本計(jì)算定額法,初步解決了成本的日常控制問(wèn)題,并有利于產(chǎn)品成本的定期分析。做到了成本核算同成本控制、成本分析的有機(jī)結(jié)臺(tái)。
4 在成本分析方面。一是有些企業(yè)從開(kāi)展一般的經(jīng)濟(jì)分析發(fā)展到聯(lián)系企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)的成本技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析;二是從單純的本期實(shí)際與計(jì)劃、本期與上期相比,發(fā)展到同行業(yè)成本指標(biāo)的對(duì)比分析;三是以企業(yè)為對(duì)象的成本分析發(fā)展到深入企業(yè)內(nèi)部各核算單位的成本分析,并進(jìn)一步擴(kuò)大到部門(mén)的成本分析。這些做法使成本分析的廣度和深度有了發(fā)展,豐富了成本分析的內(nèi)容。
5 成本管理民主化和群眾化方面。創(chuàng)造了成本指標(biāo)歸口分級(jí)管理,將成本目標(biāo)逐級(jí)分解,落實(shí)到各部門(mén)、單位、班組和個(gè)人,作為各責(zé)任單位的成本控制標(biāo)準(zhǔn),以保證成本指標(biāo)的切實(shí)貫徹;建立了包括班組經(jīng)濟(jì)核算在內(nèi)的廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)核算制,核算和控制各部門(mén)、班組和個(gè)人的生產(chǎn)消耗,檢查分析分管指標(biāo)的執(zhí)行情況,及時(shí)發(fā)現(xiàn)執(zhí)行過(guò)程中的問(wèn)題,采取有力措施保證成本指標(biāo)的實(shí)現(xiàn),可以說(shuō)這是具有中國(guó)特色的責(zé)任會(huì)計(jì)的一種表現(xiàn)形式:開(kāi)展了廠部、車(chē)間和班組三級(jí)成本分析活動(dòng),既實(shí)現(xiàn)了專(zhuān)業(yè)分析和群眾分析相結(jié)合,又可以發(fā)揚(yáng)民主,集中群眾智慧,充分挖掘降低成本的潛力。 以上這些經(jīng)驗(yàn)和方法對(duì)加強(qiáng)成本管理、提高經(jīng)濟(jì)效益起到了推動(dòng)作用。但也不能不看到,隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入,傳統(tǒng)成本管理在諸多方面仍存在一些弊端,面臨更大的挑戰(zhàn)。
(二)傳統(tǒng)成本管理的弊端
主要表現(xiàn)在管理領(lǐng)域上,只限于對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程的成本進(jìn)行計(jì)劃、核算和分析,沒(méi)有拓展到技術(shù)領(lǐng)域和流通領(lǐng)域;在管理體系上,偏重于事后管理,忽視了事前的預(yù)測(cè)和決策,難以充分發(fā)揮成本管理的預(yù)防性作用;在成本責(zé)任方面,存在著大鍋飯現(xiàn)象,沒(méi)有形成一套責(zé)任預(yù)算、責(zé)任核算和責(zé)任分析的管理體系,沒(méi)有與廠內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度密切結(jié)合。
1 企業(yè)成本管理側(cè)重于宏觀需要
成本管理是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的一個(gè)重要組成部分,成本管理的主體應(yīng)該是企業(yè),成本管理的動(dòng)力也應(yīng)來(lái)自于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要,但是有些企業(yè)并未充分意識(shí)到這一點(diǎn),成本管理僅限于國(guó)家頒布的財(cái)務(wù)法規(guī)中有關(guān)成本條例的遵守和執(zhí)行上,成本管理側(cè)重于宏觀需要。忽略了對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要作用。
2 企業(yè)成本管理缺乏市場(chǎng)觀念
成本是一個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率的綜合體現(xiàn),是企業(yè)內(nèi)部投入和產(chǎn)出的對(duì)比關(guān)系,低成本意味著以較少的資源投入提供更多的產(chǎn)品和服務(wù),從而意味著高效率,但未必就是高效益。我國(guó)許多企業(yè)按照成本習(xí)性劃分和核算產(chǎn)品成本,通過(guò)提高產(chǎn)量可以降低單位產(chǎn)品分擔(dān)的固定成本,如此,產(chǎn)量越高,單位產(chǎn)品成本就越低,在銷(xiāo)售量不變的情況下。企業(yè)的利潤(rùn)也就越高。這種做法導(dǎo)致企業(yè)不管市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品的需求如何,片面地通過(guò)提高產(chǎn)量來(lái)降低產(chǎn)品成本,通過(guò)存貨的積壓,將生產(chǎn)過(guò)程發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移或 隱藏于存貨,提高短期利潤(rùn)。造成這種現(xiàn)象的原因就在于企業(yè)成本管理缺乏市場(chǎng)觀念,導(dǎo)致成本信息在管理決策上出現(xiàn)誤區(qū),似乎產(chǎn)量越大,成本越低,利潤(rùn)越高。
3 企業(yè)成本管理理論和內(nèi)容僵化、手段老化
許多企業(yè)只注意生產(chǎn)過(guò)程中的成本管理,忽視供應(yīng)過(guò)程和銷(xiāo)售過(guò)程的成本管理;只注重投產(chǎn)后的成本管理,忽視投產(chǎn)前產(chǎn)品設(shè)計(jì)以及生產(chǎn)要素合理組織的成本管理。一些企業(yè)的事前成本管理薄弱,成本預(yù)測(cè)、成本決策缺乏規(guī)范性、制度性,可有可無(wú);成本計(jì)劃缺乏科學(xué)性、嚴(yán)肅性、可增可減,造成事中、事后成本管理的盲目性。在成本的具體核算中,只注重財(cái)務(wù)成本核算,缺少管理成本核算;或只注重生產(chǎn)成本的核算,而忽視產(chǎn)品設(shè)計(jì)過(guò)程中的成本以及銷(xiāo)售成本的核算。至于成本管理的手段仍處于手工操作階段,缺乏現(xiàn)代化管理手段。
4 傳統(tǒng)成本管理過(guò)分依賴(lài)現(xiàn)有的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng),不能滿(mǎn)足企業(yè)實(shí)行全面成本管理的需要
傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)未能采用靈活多樣的成本方法,使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪圈,不能提供決策所需的正確信息,不能深入反映經(jīng)營(yíng)過(guò)程,不能提供各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的成本信息以及各個(gè)環(huán)節(jié)成本發(fā)生的前因后果,有時(shí)甚至出現(xiàn)連編制成本報(bào)表的人也難以解釋自己的“產(chǎn)品”成本構(gòu)成的尷尬局面,從而誤導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的制定。另外,傳統(tǒng)的成本管理對(duì)象局限于產(chǎn)品財(cái)務(wù)方面的信息,不能提供管理人員所需要的資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原材料、客戶(hù)、銷(xiāo)售市場(chǎng)和銷(xiāo)售渠道等非財(cái)務(wù)方面的信息,難以起到為戰(zhàn)略管理提供充分信息的作用。
5 成本信息的嚴(yán)重扭曲
傳統(tǒng)的成本核算系統(tǒng)建立在“業(yè)務(wù)量是影響成本的唯一因素”這一假定基礎(chǔ)之上,成本的核算過(guò)程過(guò)分簡(jiǎn)裝化。在過(guò)去高度勞動(dòng)密集型企業(yè)里,對(duì)核算所作的這種簡(jiǎn)單假定(即以直接人工小時(shí)數(shù)或產(chǎn)量為依據(jù)來(lái)分配間接費(fèi)用),通常不會(huì)嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。但在現(xiàn)代化的制造環(huán)境下,直接人工成本比例大大下降,制造費(fèi)用所占比例大幅度上升,再使用傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法會(huì)產(chǎn)生不合理現(xiàn)象:用在產(chǎn)品成本中占有比重越來(lái)越小的直接人工成本去分配占有比重越來(lái)越大的制造費(fèi)用;分配越來(lái)越多與工時(shí)不相關(guān)的作業(yè)費(fèi)用;忽略不同批量產(chǎn)品實(shí)際耗費(fèi)的差異。使用傳統(tǒng)成本核算法將導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息的嚴(yán)重扭曲,使企業(yè)錯(cuò)誤地選擇產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)方向。
三、推行現(xiàn)代成本管理的對(duì)策
針對(duì)傳統(tǒng)成本管理的弊端。我國(guó)企業(yè)應(yīng)該積極推行現(xiàn)代成本管理,其實(shí)施對(duì)策包括:
(一)更新觀念,推行全面的成本管理
企業(yè)要強(qiáng)化現(xiàn)代成本管理,首先要從思想、理念著手。企業(yè)管理者應(yīng)有清醒的頭腦緊跟時(shí)代的發(fā)展,與時(shí)俱進(jìn),打破傳統(tǒng)企業(yè)成本管理的舊觀念;其次要適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,樹(shù)立科技觀念、信息觀念、系統(tǒng)觀念、質(zhì)量觀念、成本效益觀念等新的現(xiàn)代企業(yè)管理觀念。
(二)強(qiáng)化成本管理的基礎(chǔ)工作
實(shí)行現(xiàn)代成本管理必須加強(qiáng)企業(yè)管理工作、計(jì)量工作、信息工作、健全規(guī)章制度、員工教育等基礎(chǔ)性工作。有關(guān)企業(yè)成本的原始記錄、會(huì)計(jì)憑證等數(shù)據(jù)必須完整、準(zhǔn)確、及時(shí)、全面反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過(guò)程和各方面的基本情況;要健全企業(yè)的勞動(dòng)定額、物耗定額、工時(shí)定額等制度;臺(tái)理充分地利用企業(yè)的資源,最大限度地調(diào)動(dòng)各方面的積極性;企業(yè)要定期對(duì)各類(lèi)人員進(jìn)行教育培訓(xùn),提高員工的綜合素質(zhì)。這是提高企業(yè)整體素質(zhì)的關(guān)鍵。 (三)實(shí)行成本控制,加強(qiáng)日常管理
成本控制是生產(chǎn)成本形成過(guò)程中對(duì)成本的具體管理。成本日常控制的重點(diǎn)有:控制高于或低于廢品率差異;控制計(jì)時(shí)工資的生產(chǎn)效益差異;控制材料消耗定額三方面。
(四)注重對(duì)成本驅(qū)動(dòng)要素的管理
企業(yè)要對(duì)成本進(jìn)行有效的控制,確保產(chǎn)品的市場(chǎng)占有率,就必須對(duì)影響成本的要素進(jìn)行判斷分析,并通過(guò)對(duì)這些要素的控制,達(dá)到企業(yè)成本在同行中處于優(yōu)勢(shì)地位,包括生產(chǎn)規(guī)模的控制、生產(chǎn)能力利用率、外聯(lián)關(guān)系的控制、企業(yè)整合控制等。
(五)注重企業(yè)戰(zhàn)略成本管理
戰(zhàn)略成本管理是一種全面性和前瞻性相結(jié)合的新型成本管理模式,它是企業(yè)成本管理與企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略相結(jié)合的產(chǎn)物。企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理。首先,應(yīng)增加高新技術(shù)含量高的生產(chǎn)工藝投入,改粗放型經(jīng)營(yíng)為集約型經(jīng)營(yíng)。減少重復(fù)性建設(shè);其次,通過(guò)市場(chǎng)調(diào)研,根據(jù)企業(yè)自身的優(yōu)勢(shì),確定開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品的戰(zhàn)略;再者,加強(qiáng)對(duì)人力資源的培養(yǎng)和管理,企業(yè)要強(qiáng)調(diào)以人為本,要充分調(diào)動(dòng)廣大員工的工作積極性。尤其是高科技人才的積極性。
(六)加強(qiáng)質(zhì)量成本的管理
質(zhì)量成本是為了保證產(chǎn)品達(dá)到與維持某種品質(zhì)水準(zhǔn)而發(fā)生的成本總和。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者應(yīng)在生產(chǎn)各環(huán)節(jié)中嚴(yán)格把好各要素的質(zhì)量關(guān),最大限度地減少生產(chǎn)廢品所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失和不必要的成本費(fèi)用。
(七)建立績(jī)效考核制度
建立績(jī)效考核制度,開(kāi)展績(jī)效考核。不僅可以調(diào)動(dòng)企業(yè)員工的積極性、主動(dòng)性,而且可以使企業(yè)在綜合考慮全面發(fā)展的同時(shí)。高度重視投入產(chǎn)出,有效地進(jìn)行成本管理和控制。
(八)建立現(xiàn)代化的成本管理信息系統(tǒng)
當(dāng)前以現(xiàn)代信息技術(shù)為基礎(chǔ)的成本管理信息系統(tǒng)已成為成本管理現(xiàn)代化的標(biāo)志。現(xiàn)代成本管理信息系統(tǒng)在數(shù)據(jù)處理上可以進(jìn)行綜合的加工處理。為不同管理層提供所需的管理信息,它所采用的實(shí)時(shí)處理方式,為加強(qiáng)對(duì)成本的及時(shí)管理提供了依據(jù),它能夠提高決策效率,并且通過(guò)與外界進(jìn)行交互式溝通,達(dá)到有效的資源共享。現(xiàn)代成本管理是以新經(jīng)濟(jì)環(huán)境和新管理觀念為基礎(chǔ)建立起來(lái)的,它不僅從制度上為企業(yè)成本管理提供了前提條件,而且深化了成本管理的內(nèi)容。
