摘要：《企業(yè)會計準則》和《事業(yè)單位會計準則》規(guī)定：會計基本假設是會計確認、計量和報告的前提，是對會計核算所處時間、空間環(huán)境所作的合理設定。會計基本假設包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。文章主要探討了高職院校教育成本核算會計假設的具體內(nèi)涵。
關(guān)鍵詞：高職院校；教育成本核算；會計主體假設；持續(xù)經(jīng)營假設；會計分期假設；貨幣計量假設
高等學校教育成本是指高校在教育活動中為培養(yǎng)高級專門人才所耗費的物化勞動和活勞動的價值總和。而對于我國高職院校教育成本核算實際的需要，應該對會計準則規(guī)定的會計假設進行重新認識、理解和重構(gòu)，使之能夠滿足高職院校會計信息提供者、使用者和管理者的新需求，這是符合我國高職院校教育成本會計現(xiàn)狀的合理選擇。
一、高職院校教育成本核算會計主體假設分析
會計準則規(guī)定：會計主體，是指企事業(yè)單位會計確認、計量和報告的空間范圍。在會計主體假設下，企事業(yè)單位應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告，反映企事業(yè)單位本身所從事的各項經(jīng)營活動。一般而言，作為高等教育產(chǎn)品的生產(chǎn)者或者提供者，高職院校應該是高等教育成本核算主體，但成本核算的主體又必須從產(chǎn)品生產(chǎn)者或提供者的角度來進行考慮分析。具體到教育產(chǎn)品，大家都知道其提供者是學校，這樣學校就自然成為教育成本核算的主體。但在實際工作中，一般又將院系各專業(yè)作為了記賬主體，從理論上和實踐上都沒有問題。但是將院系單獨作為成本核算的主體又具有一定的局限性。一是各高職院校系部不能獨立地提供完整的教育服務，它必需通過學校提供各種配套服務，才能提供教育產(chǎn)品，如離不開學院行政管理服務、教學輔助服務等各項服務。而高職院校各系部的教學服務成本只是教育成本的一部分。二是高職院校各系部都沒有經(jīng)濟上的獨立性，無論是財政上和學費的收取，都是由學院統(tǒng)一組織進行的，各系部的支出絕大多數(shù)是學院統(tǒng)一進行核算發(fā)放的，而各系部也只有為數(shù)不多的二級分配資金可獨立使用，所以各院系掌握資金的所得權(quán)及支配權(quán)，在成本核算上還是具有局限性。
從成本控制和管理的角度上考量，在具體的會計核算主體的結(jié)構(gòu)上，可以分為三塊來進行：第一塊就是高職院校，主要核算各類公共成本，包括行政管理單位和教學輔助單位的成本支出，并按學生比例分攤到各級院系的教育成本中。第二塊是各系部專業(yè)，作為具體的教育主體，核算各類直接教學成本，包括凝結(jié)在教育過程中的各類物化勞動和活勞動。第三塊就是高職院校的各附屬機構(gòu)，作為獨立的會計主體，進行獨立會計核算，如學院醫(yī)院和衛(wèi)生所、校辦工廠等，不能納入學校的會計核算中，更不能讓其費用支出計入教育成本。而應讓他們作為獨立的會計主體，進行獨立核算。
二、高職院校教育成本核算持續(xù)經(jīng)營假設分析
會計準則規(guī)定：持續(xù)經(jīng)營，是指在可以預見的將來，企事單位將會按當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停止，也不會大規(guī)模地削減業(yè)務。對于繼續(xù)經(jīng)營，一般來說會計主體是指企業(yè)，而對于高職院校來，持續(xù)經(jīng)營就是能夠持續(xù)辦學，在可預見的未來，高職院校將會按照當前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)運行下去，不會停辦或者撤銷，也不會大規(guī)模地削減教學業(yè)務量。對于高職院校來說，高校是否能夠持續(xù)辦學對高等教育會計方法選擇的影響巨大，只有假定高職院校是持續(xù)經(jīng)營的，才能進行正常的會計處理，才能夠使得由高職院校的教育成本核算的持續(xù)經(jīng)營假設所引申的歷史成本和權(quán)責發(fā)生制會計原則具備實踐中的可操作性，否則就無法核算出準確的高職院校的教育成本。如采用歷史成本計價，是設定高職院校在資產(chǎn)購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；負債則是按照其因承擔現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額，或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。這樣，如沒有引進“持續(xù)辦學”的假定，就不能繼續(xù)采用歷史成本計價。同樣，只有假定了高職院校是持續(xù)辦學的，才能在歷史成本計價的基礎上進一步采用計提折舊的辦法，如某高職院校購買一臺校車，預計使用壽命為10年，考慮到該高職院校會持續(xù)辦學下去，因此可以假定該固定資產(chǎn)會在持續(xù)的辦學中長期發(fā)揮作用，為此，我們高職院校就應當按歷史成本進行記錄，并采用折舊的方法，將歷史成本分攤到預計使用壽命期間的費用中去，而不能按收付實現(xiàn)制原則處理，將會使購買月支出高估當月實際支出，使費用發(fā)生和支付不在同一會計期間。
當然，在市場經(jīng)濟環(huán)境下，任何企事業(yè)單位都存在破產(chǎn)、撤銷、清算的風險，也就是說，高職院校不能持續(xù)辦學的可能性也總是存在的。因此，如果可以判斷高職院校不能持續(xù)辦法的，就應當改變會計核算的原則和方法。
三、高職院校教育成本核算會計分期假設分析
會計分期，是指將一個企事業(yè)單位持續(xù)經(jīng)營的活動劃分若干連續(xù)的、長短相同的期間。會計分期的目的，在于通過會計期間的劃分，將持續(xù)經(jīng)營的活動劃分成連續(xù)、相同的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編制財務報告，從而及時向財務報告使用者提供有關(guān)企事業(yè)單位財務狀況、經(jīng)營成果等會計信息。而我國企事業(yè)單位一般將公歷年度一月一日至十二月三十一日作為一個完整的會計報告期間。但是對高職院校會計分期按以上公歷年度進行核算分期不妥，應該主張會計核算分期為學年。因為高校的教學和管理工作都是按學年進行組織的，政府部門對各高職院校的行政性撥款是按學年（年度）進行劃撥的，在校生的學費是按學年進行收取，進而將幾個學年的高等教育成本相加，就可以得到不同培養(yǎng)年限畢業(yè)生培養(yǎng)周期的教育成本；另外如學院還有各周期不同的培訓或在職教育等，可以根據(jù)實際教育周期按月編制成本會計報表，并合并到當學年的財務報表中。此外，針對我國高職院校會計年度與財政年度不能相一致的問題，即學校會計年度為公歷年度，而高職院校教育成本核算的會計期間為學年，可以采取學校按每月的會計報表，形成1－12月的公歷年度會計報告上報，以滿足教育行政主管部門的需要及政府部門的需要。
四、高職院校教育成本核算貨幣計量假設分析
貨幣計量，是指會計主體在進行會計確認、計量和報告時以貨幣計量進行核算，這是由貨幣本身的屬性決定的。貨幣是商品一般等價物，是衡量一般商品價值的共同尺度，具有價值尺度、流通、貯藏手段和支付手段等特點。對于高職院校的教育成本核算而言，貨幣計量的會計假設就是指會計運用貨幣對高職院校的教育成本進行計量、加工、傳遞的一個過程。在高職院校進行教育成本核算時，應該主要以貨幣計量來進行成本核算，這樣才有利于在不同的地區(qū)、不同的學校用同一口徑的標準來衡量比較財務狀況和經(jīng)營成果。而對于貨幣計量假設，主要包括兩個層次：一個是貨幣計量單位，另一個是貨幣的幣值穩(wěn)定與否的問題。
對于高職院校的貨幣計量來說，貨幣計量也具有一定的局限性：一是數(shù)字化浪潮帶來的非貨幣化信息對貨幣計量假設的沖擊，隨著知識經(jīng)濟時代已經(jīng)到來，數(shù)字化浪潮已經(jīng)滲透到生活的各個領域中，產(chǎn)生了以電子商務為代表的新的商務模型，對學院無形資產(chǎn)（特別是知識產(chǎn)權(quán)）和人力資源的計量都將成為當前的一個突出問題。此外，數(shù)字貨幣、電子貨幣的出現(xiàn)，也將對貨幣計量假設產(chǎn)生深刻的影響。二是物價變動對貨幣計量假設的沖擊，貨幣計量的基礎是假定用于計量的貨幣價值穩(wěn)定不變，在物價變動的情況下，各種原因引起的物價變動，均會造成幣值的不穩(wěn)定，使相同的貨幣量在不同的時間和地點所代表的教育成本水平各不相同。在實際工作中，可以依靠新技術(shù)為解決非貨幣信息提供了可能性，會計上除可采用貨幣計量外，對有些特別會計事項可考慮采用利于財務決策的某些量化指標，使財務決策的衡量指標多元化。此外，也可依靠傳統(tǒng)會計方法消除物價變動的影響，如影響固定資產(chǎn)折舊采用按經(jīng)濟壽命計算的加速折舊法等。
以上主要對高職院校的教育成本核算的會計假設進行了探討分析，希望通過分析，能夠進一步完善高職院校的教育成本核算的財務管理，建立科學合理的高職院校教育成本核算制度，促進高職院校加強成本控制，提高經(jīng)費使用效益，為學費標準的制定提供依據(jù)，這也是我國高職院校教育收費制度順利運行的一項重要保障。
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＊本文系湖南省教育廳科學研究項目立項課題《高職院校教育成本核算研究》（編號：09C1207）階段性成果。
（作者單位：湖南商務職業(yè)技術(shù)學院）
