摘要：隨著會(huì)計(jì)環(huán)境不斷地發(fā)展變化，不確定性經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)日益增多，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷空間不斷增大，如何提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷水平的緊迫性也在逐漸增加，對(duì)其進(jìn)行深入地研究，具有非常重要的理論與現(xiàn)實(shí)意義。文章在闡述會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在原因的基礎(chǔ)上，說(shuō)明了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)財(cái)務(wù)信息的影響，并提出了如何提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的辦法和措施。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷；財(cái)務(wù)信息；選擇
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地不斷發(fā)展和全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)地不斷加強(qiáng)，企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，面臨的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性因素大大提高，會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)處理對(duì)象日益復(fù)雜多變，不確定性經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)也日益增多；另一方面，新會(huì)計(jì)制度的頒布實(shí)施，增大了會(huì)計(jì)處理的選擇空間，賦予了會(huì)計(jì)人員更多的職業(yè)判斷空間，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷越顯其存在的價(jià)值。所謂會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，是指會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)法規(guī)和制度的框架之內(nèi)，從會(huì)計(jì)主體所處的特定會(huì)計(jì)環(huán)境出發(fā)，對(duì)會(huì)計(jì)信息生成、披露過(guò)程所應(yīng)采用的方法、程序等進(jìn)行選擇與決策的行為。
一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的原因
會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)生于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的不確定性，詳盡的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也無(wú)法替代職業(yè)判斷，只有合理的職業(yè)判斷有助于提高會(huì)計(jì)信息的有用性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為的存在是外在動(dòng)因與內(nèi)在動(dòng)機(jī)共同作用的結(jié)果。
（一）會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的外在動(dòng)因
1、會(huì)計(jì)系統(tǒng)的固有屬性決定了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的必然性。從會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的角度看，就存在諸多需要會(huì)計(jì)人員自主判斷的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，諸如如何貫徹重要性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則、謹(jǐn)慎性原則，如何堅(jiān)持應(yīng)計(jì)制的確認(rèn)基礎(chǔ)，如何確定一項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值等。從會(huì)計(jì)信息披露的角度看也是如此，例如，如何在法定披露與自愿披露之間進(jìn)行權(quán)衡，如何選擇披露的時(shí)機(jī)與頻率，如何實(shí)現(xiàn)充分披露與保守商業(yè)秘密之間的平衡等。
2、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可選擇性是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的基礎(chǔ)。各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式大致可以分為兩類(lèi)：原則導(dǎo)向型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和規(guī)則導(dǎo)向型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在原則導(dǎo)向型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理通常會(huì)同時(shí)提供基準(zhǔn)方法和備選方法，由會(huì)計(jì)人員依據(jù)企業(yè)特定的經(jīng)營(yíng)環(huán)境做出相應(yīng)的選擇。該模式要求會(huì)計(jì)人員必須具備一定的職業(yè)判斷能力。相反，在規(guī)則導(dǎo)向型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理做出了嚴(yán)格、明確、詳細(xì)且數(shù)量化的規(guī)定，這在一定程度上限制了會(huì)計(jì)人員的獨(dú)立判斷與選擇。然而，即使在規(guī)則導(dǎo)向型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，會(huì)計(jì)人員依然需要面對(duì)大量需要依據(jù)企業(yè)實(shí)際情況做出獨(dú)立判斷與選擇的會(huì)計(jì)事項(xiàng)。
3、會(huì)計(jì)環(huán)境的不確定性是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的前提。在后工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)經(jīng)營(yíng)面臨著多種不確定因素，經(jīng)營(yíng)模式隨之發(fā)生重大變化，呈現(xiàn)出較大的波動(dòng)性和高度的開(kāi)放性，原來(lái)被視為偶發(fā)性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)現(xiàn)在可能成為經(jīng)常性會(huì)計(jì)事項(xiàng)。會(huì)計(jì)人員無(wú)法從慣例中找到解決辦法，而必須逐步養(yǎng)成獨(dú)立判斷的思維方式與應(yīng)變能力。這是經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化對(duì)會(huì)計(jì)工作模式轉(zhuǎn)變的客觀要求。
（二）會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)在動(dòng)因
1、為組織創(chuàng)造價(jià)值的需求。作為組織財(cái)務(wù)信息的直接提供者，會(huì)計(jì)人員需要利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷來(lái)為不斷地提高組織價(jià)值貢獻(xiàn)一份自己的力量。一方面，通過(guò)選擇對(duì)組織最有利的會(huì)計(jì)信息處理方法，使組織在資本、資源競(jìng)爭(zhēng)中處于有利地位。另一方面，通過(guò)選擇對(duì)組織有利的會(huì)計(jì)信息披露方式，實(shí)現(xiàn)組織價(jià)值的市場(chǎng)發(fā)現(xiàn)，并在市場(chǎng)合理預(yù)期的推動(dòng)下進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)組織的價(jià)值創(chuàng)造。事實(shí)充分證明，恰當(dāng)?shù)男畔⑴缎袨閷?duì)于降低公司的權(quán)益資本成本和公司的債務(wù)資本成本、提高公司股票的流動(dòng)性以及改進(jìn)公司的治理方法等都具有重要意義。
2、為獲得組織適當(dāng)授權(quán)的需求。在會(huì)計(jì)處理過(guò)程中，對(duì)于處在任意一層級(jí)的會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，組織均賦予其一定的會(huì)計(jì)處理決策權(quán)。在組織的授權(quán)范圍內(nèi)，會(huì)計(jì)人員可以依據(jù)相應(yīng)的會(huì)計(jì)法規(guī)，結(jié)合企業(yè)的具體情況，對(duì)特定會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理方法做出最恰當(dāng)?shù)倪x擇?？梢哉f(shuō)，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的存在，滿(mǎn)足了不同層級(jí)會(huì)計(jì)人員對(duì)于權(quán)力的需求。當(dāng)然，會(huì)計(jì)人員的層級(jí)越高，其需要做出獨(dú)立判斷的幾率就越大，相應(yīng)地會(huì)計(jì)人員的權(quán)力滿(mǎn)意度就越高。
3、為獲得相應(yīng)激勵(lì)的需求。會(huì)計(jì)人員通過(guò)自身的努力，在會(huì)計(jì)信息生成與披露過(guò)程中充分發(fā)揮自己的主觀能動(dòng)性，從而獲得相應(yīng)物質(zhì)報(bào)酬方面的滿(mǎn)足。與此同時(shí)，推動(dòng)會(huì)計(jì)人員積極從事職業(yè)判斷的另一種重要?jiǎng)恿κ羌?lì)因素，它是指那些能滿(mǎn)足個(gè)人實(shí)現(xiàn)自我需要的因素，包括成就感以及成長(zhǎng)和發(fā)展的機(jī)會(huì)等。
二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響
在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中，經(jīng)常需要利用最新信息對(duì)具有結(jié)果不確定性的交易或事項(xiàng)做出判斷，對(duì)未來(lái)事項(xiàng)是否發(fā)生及未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生時(shí)間及影響予以估計(jì)，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性會(huì)產(chǎn)生重大的影響。
（一）會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響
由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的職業(yè)判斷結(jié)果表現(xiàn)為管理當(dāng)局的5項(xiàng)認(rèn)定，這就使得會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生直接的影響，具體表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面：
1、存在或發(fā)生認(rèn)定對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理只做了原則性的規(guī)定和要求，并沒(méi)有對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)處理做出詳細(xì)規(guī)定，由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性和多樣性，會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法的可選擇性，會(huì)計(jì)人員易于把不存在的項(xiàng)目和沒(méi)有發(fā)生的交易列入會(huì)計(jì)報(bào)表。在某一報(bào)告日，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益是否存在，損益表所列的各項(xiàng)收入和費(fèi)用在會(huì)計(jì)期問(wèn)是否發(fā)生，都需要會(huì)計(jì)人員做出職業(yè)判斷，從而影響會(huì)計(jì)信息可靠性的評(píng)價(jià)。
2、估計(jì)或分?jǐn)傉J(rèn)定對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。由于各企業(yè)所處的內(nèi)、外環(huán)境不同，企業(yè)應(yīng)在允許的范圍內(nèi)，選擇適合本企業(yè)具體情況的會(huì)計(jì)處理方法，而很多會(huì)計(jì)處理方法均會(huì)影響估計(jì)或分?jǐn)偟恼J(rèn)定，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，諸如存貨的計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提、無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的攤銷(xiāo)、收入的確認(rèn)等。
3、權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是規(guī)定了某類(lèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理方法，它不同于數(shù)學(xué)上的定律和公式，對(duì)于很多資產(chǎn)和負(fù)債的判斷，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，以確保會(huì)計(jì)信息所反映的權(quán)利和義務(wù)與企業(yè)享有或承擔(dān)的一致性。
4、完整性認(rèn)定對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。由于現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)紛繁復(fù)雜，會(huì)計(jì)人員很容易將一些不常見(jiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)忽視而漏記。不完整的信息很難具有可靠性，在特定的時(shí)點(diǎn)，報(bào)表包括的內(nèi)容是否完整將由會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的目標(biāo)性、主觀性、權(quán)衡性、受約束性等特點(diǎn)制約。例如，銷(xiāo)售收入是否全部登記入賬；存貨交易的結(jié)果是否被遺漏；“應(yīng)收票據(jù)”項(xiàng)目是否包括企業(yè)的全部同類(lèi)負(fù)債等。
5、表達(dá)與披露認(rèn)定對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。通過(guò)記錄、匯總、確認(rèn)、計(jì)量、登賬后的會(huì)計(jì)信息如何在報(bào)表上適當(dāng)?shù)胤诸?lèi)，并加以披露說(shuō)明，都離不開(kāi)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)信息表達(dá)與披露的認(rèn)定要求會(huì)計(jì)報(bào)表上特定組成要素是否適當(dāng)?shù)丶右苑诸?lèi)、說(shuō)明與披露。
（二）會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的影響
會(huì)計(jì)信息反映的主要任務(wù)是滿(mǎn)足資源委托人對(duì)委托責(zé)任的履行情況做出評(píng)價(jià)，這就要求企業(yè)會(huì)計(jì)人員在收集、加工、處理、傳遞會(huì)計(jì)信息的過(guò)程中，關(guān)注會(huì)計(jì)信息使用者的不同特點(diǎn)，以滿(mǎn)足企業(yè)內(nèi)外部有關(guān)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的要求，并按照政府、企業(yè)內(nèi)外部信息使用者對(duì)信息的需求形成一個(gè)有效的會(huì)計(jì)信息流。會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性是由會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷和信息使用者的專(zhuān)業(yè)知識(shí)、文化修養(yǎng)、信息取舍偏好等方面共同決定的，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性會(huì)產(chǎn)生重大的影響。
三、提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的有關(guān)對(duì)策
會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的靈活性使有些會(huì)計(jì)人員和企業(yè)負(fù)責(zé)人誤認(rèn)為是操縱會(huì)計(jì)信息的可乘之機(jī)，從而影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，但決不能因此而排斥職業(yè)判斷。那種試圖通過(guò)變革會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式以使判斷能夠被最小化或者被根除，從而達(dá)到治理會(huì)計(jì)信息失真、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的想法也是錯(cuò)誤的。因此，當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)管所面臨的重要問(wèn)題之一就是如何從制度上防止有些人歪曲會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的實(shí)質(zhì)，利用職業(yè)判斷靈活的特點(diǎn)，在會(huì)計(jì)核算上弄虛作假，特別是在企業(yè)沒(méi)有完成考核指標(biāo)或?yàn)檫_(dá)到某種目的時(shí)，蓄意調(diào)整相關(guān)指標(biāo)，提供虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告的行為，而非排斥會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。
（一）完善、加強(qiáng)相關(guān)法規(guī)的建設(shè)，改善會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境
一方面應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)法制建設(shè)，建立、健全、完善會(huì)計(jì)法律體系，嚴(yán)格執(zhí)行法律，遵守法律，依法辦事，杜絕人情大于法的現(xiàn)象。另一方面要建立的有效的懲戒機(jī)制，以約束信譽(yù)缺失的個(gè)體行為，使造假、欺詐行為得到應(yīng)有的懲罰，使不講信譽(yù)的成本大于收益。
（二）建立健全公司治理結(jié)構(gòu)，完善企業(yè)會(huì)計(jì)制度
建立健全公司的治理結(jié)構(gòu)，首先，應(yīng)完善所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的控制，體現(xiàn)在會(huì)計(jì)控制上的具體措施可通過(guò)由所有者委派財(cái)務(wù)總監(jiān)，財(cái)務(wù)總監(jiān)應(yīng)作為監(jiān)理會(huì)成員，列入董事會(huì)，對(duì)董事會(huì)和股東負(fù)責(zé)；其次，應(yīng)加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的控制，該層次上行使會(huì)計(jì)控制權(quán)利和責(zé)任的是企業(yè)的會(huì)計(jì)人員，財(cái)務(wù)總監(jiān)在領(lǐng)導(dǎo)和維護(hù)財(cái)務(wù)的工作同時(shí)。必須要對(duì)會(huì)計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，以明確控制責(zé)任，為企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行獨(dú)立的職業(yè)判斷營(yíng)造一個(gè)良好的內(nèi)部控制環(huán)境。這樣，通過(guò)公司內(nèi)部代表不同利益集團(tuán)的控制主體的相互制衡，保證了財(cái)務(wù)人員為企業(yè)股東的利益進(jìn)行更好的合作。
（三）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平，健全職業(yè)判斷外部約束機(jī)制
要盡快健全和完善以注冊(cè)會(huì)計(jì)師外部監(jiān)管為核心的社會(huì)監(jiān)督體系，并以此約束和監(jiān)督企業(yè)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。同時(shí)，也要做好政府的外部監(jiān)督，加強(qiáng)對(duì)準(zhǔn)則、制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督檢查，對(duì)借職業(yè)判斷之名弄虛作假和屢次違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的，必須及時(shí)糾正或處理，情節(jié)嚴(yán)重的要給予經(jīng)濟(jì)制裁、行政處罰，直至追究其刑事責(zé)任。
（四）加強(qiáng)實(shí)踐訓(xùn)練，提高解決問(wèn)題的能力
會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)直接影響到會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為的精確性。因此，會(huì)計(jì)人員應(yīng)不斷提升業(yè)務(wù)素質(zhì)水平。一方面通過(guò)會(huì)計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則、制度的學(xué)習(xí)，熟悉和掌握各種相關(guān)法律知識(shí)，保證會(huì)計(jì)職業(yè)判斷不偏離法制的軌道。另一方面，通過(guò)全面系統(tǒng)地掌握會(huì)計(jì)各門(mén)主干課程知識(shí)，廣泛涉及與會(huì)計(jì)工作相關(guān)方面的知識(shí)，如經(jīng)濟(jì)、金融、貿(mào)易等，形成完整的學(xué)科體系，為會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷行為的合理化進(jìn)行充足地儲(chǔ)備。正確的職業(yè)判斷除需要會(huì)計(jì)人員具備扎實(shí)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)外，還需要工作人員具有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，尤其是面對(duì)特殊業(yè)務(wù)或新生業(yè)務(wù)時(shí)顯得更為重要。而這種經(jīng)驗(yàn)只能是依靠會(huì)計(jì)工作人員在不斷的實(shí)踐中積累，因此會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在日常的會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理中養(yǎng)成良好的獨(dú)立思考及處理能力，通過(guò)不斷的訓(xùn)練與積累，不斷提高自身的職業(yè)判斷能力。
（五）加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德素質(zhì)，培養(yǎng)專(zhuān)業(yè)判斷意識(shí)
會(huì)計(jì)人員作為特殊的行業(yè)人員，既要有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)，也要有較強(qiáng)的政策觀念和職業(yè)道德水平。會(huì)計(jì)人員在做出職業(yè)判斷時(shí)，應(yīng)當(dāng)實(shí)事求是、客觀公正。會(huì)計(jì)人員在工作中要嚴(yán)守職業(yè)道德，依法核算，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、有效。基于會(huì)計(jì)信息而提出的“誠(chéng)信為本”的會(huì)計(jì)職業(yè)道德要求已成為會(huì)計(jì)行業(yè)的新風(fēng)尚。會(huì)計(jì)人員只有以誠(chéng)信為本，恪守會(huì)計(jì)職業(yè)道德，才能自覺(jué)地遵守有關(guān)法律和規(guī)范，以客觀公正的態(tài)度反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與事項(xiàng)，恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷技能來(lái)處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)。
一直以來(lái)，習(xí)慣于依賴(lài)會(huì)計(jì)制度照章辦事的思想在很多會(huì)計(jì)工作人員中根深蒂固。隨著新準(zhǔn)則的實(shí)施推廣，我國(guó)舊的制度與準(zhǔn)則并行指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作的局面將被打破，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予會(huì)計(jì)操作更多的靈活性，面對(duì)新形勢(shì)的要求，會(huì)計(jì)人員應(yīng)轉(zhuǎn)變觀念，適應(yīng)會(huì)計(jì)改革的需要，提高對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的必要性和重要性的認(rèn)識(shí)，更新思維方式，增強(qiáng)職業(yè)判斷意識(shí)。
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