財政部于2006年2月15日發(fā)布新會計準(zhǔn)則體系，包括1個基本準(zhǔn)則和38個具體準(zhǔn)則，基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則中的第2（長期股權(quán)投資）、7（非貨幣性資產(chǎn)交換）、8（資產(chǎn)減值）、12（債務(wù)重組）、19（外幣折算）、22（金融工具確認和計量）、24（套期保值）、28（會計政策、會計估計變更和差錯更正）、30（財務(wù)報表列報）等準(zhǔn)則均有長期股權(quán)投資的相關(guān)規(guī)定，本文旨在長期股權(quán)投資的規(guī)定進行梳理，以期財會人員掌握長期股權(quán)投資核算有一個比較全面的理解。
一、關(guān)于長期股權(quán)投資的定義
長期股權(quán)投資指持有時間超過一年的對企業(yè)的股權(quán)投資。長期股權(quán)投資與資本市場相適應(yīng)，是一個虛擬資本，從本質(zhì)來看，構(gòu)成企業(yè)的一項金融資產(chǎn)。根據(jù)金融工具的定義，會計準(zhǔn)則22號第二條：金融工具，是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債和權(quán)益工具的合同，。長期股權(quán)投資對投資方而言形成金融資產(chǎn)，對于被投資方而言，是一項權(quán)益。因此，是一項金融資產(chǎn)。根據(jù)會計準(zhǔn)則第30號第十九條，在資產(chǎn)負債表中至少應(yīng)當(dāng)單獨列示反映長期股權(quán)投資的信息。筆者理解，該金額應(yīng)該包括以外幣計量的境外經(jīng)營、被指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的中的長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)中的長期股權(quán)投資、以成本法或權(quán)益法計量的長期股權(quán)投資。香港關(guān)于長期股權(quán)投資的規(guī)定有二個認定條件：一是被投資公司證券，無公開市場交易或無明確市價者；二是以控制或意圖與被投資公司建立密切業(yè)務(wù)關(guān)系為目的。國際會計準(zhǔn)則將聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)分別進行規(guī)定，與我國會計準(zhǔn)則有一定的差異。
二、長期股權(quán)投資分類及初始計量與后續(xù)計量規(guī)定
1、 投資以外幣計量
按是否指定為套期項目分為未被套期長期投資和被套期長期股權(quán)投資。
當(dāng)長期投資不是被套期項目時，初始投資以投資發(fā)生時的匯率計量，后續(xù)計量也采用投資發(fā)生的匯率計量，被投資企業(yè)現(xiàn)金分紅（僅限于投資后產(chǎn)生的收益），計入當(dāng)期損益；處置時，將折算差額計入損益。 當(dāng)長期投資是被套期項目時，初始投資以投資發(fā)生時的匯率計量，后續(xù)計量按有效套期部分按資產(chǎn)負債日的匯率折算，差額計入所有者權(quán)益；無效套期部分形成的匯率折算差額，計入當(dāng)期損益；收到被投資企業(yè)現(xiàn)金分紅，計入當(dāng)期損益。 2、 本幣股權(quán)投資
（1） 投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例低于20%
一般認為沒有重大影響，分為二種情況：
一種情況在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量。應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。初始投資以投資支付現(xiàn)金或者換出資產(chǎn)的公允價值計量。后續(xù)計量按未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定是否計提減值準(zhǔn)備。
第二種是在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量。又根據(jù)企業(yè)的目的分為：指定是公允價值計量且其價值變動計入當(dāng)期損益的金融和可供出售的金融資產(chǎn)。初始計量和后續(xù)計量均按公允價值，后續(xù)計量時前者的計量差額計入當(dāng)期損益，后者計入所有者權(quán)益。
（2）投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例在20%-50%之間或者有重大影響的長期股權(quán)投資
總體來說，對被投資企業(yè)有重大影響，包括合營和共同控制兩種，均按照權(quán)益法進行核算，權(quán)益法核算內(nèi)容與原會計準(zhǔn)則規(guī)定有一定不同。初始計量：初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整（國際會計準(zhǔn)則確認商譽，要調(diào)整）；小于的，初始投資成本調(diào)整為被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，二者差額計入當(dāng)期損益。后續(xù)計量：被投資單位發(fā)生損益和宣告分派利潤或現(xiàn)金股利的，進行相應(yīng)調(diào)整；投資企業(yè)的長期股權(quán)投資的賬面價值和其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外；被投資單位的損益應(yīng)當(dāng)以投資時的公允價值、投資企業(yè)的會計政策和會計期間為基礎(chǔ)進行調(diào)整；被投資單位所有者權(quán)益的其他變動，也應(yīng)當(dāng)調(diào)整。
（3）投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例超過50%
投資占被投資企業(yè)股權(quán)比例超過50%，投資企業(yè)對被投資具有控制權(quán)，采用成本法核算，但編制合并報表時按權(quán)益法調(diào)整。分為企業(yè)合并形成的和非企業(yè)合并形成的。
其中企業(yè)合并形成的，又分為：同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并的初始計量：合并對價可能包括現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)和發(fā)行權(quán)益性證券。 無論對價形式如何，都在合并日按照被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本。初始投資成本與合并對價賬面價值的差額，調(diào)整資本公積和留存收益。 各項直接相關(guān)費用（如審計、評估、法律費用）計入當(dāng)期損益。 發(fā)行債券的手續(xù)費傭金等計入應(yīng)付債券初始計量金額。發(fā)行權(quán)益性證券的手續(xù)費傭金等抵減溢價收入和沖減留存收益。
非同一控制下的企業(yè)合并的初始計量：合并成本為初始投資成本。 合并成本包括：合并對價的公允價值、各項直接相關(guān)費用以及未來事項導(dǎo)致的或有合并成本。通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為各單項交易成本之和；初始投資成本中的合并對價公允價值（不包括發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值）與合并對價賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益。
非企業(yè)合并形成的初始計量：與非同一下的企業(yè)合并的初始計量基本一致，也是按照公允價值和直接相關(guān)費用確定。
上述具有控制權(quán)的長期股權(quán)投資的后續(xù)計量：被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當(dāng)期投資收益（僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，否則超過部分沖減長期股權(quán)投資），資產(chǎn)負債表日，按未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確認是否計提減值準(zhǔn)備。
三、關(guān)于長期股權(quán)投資的終止確認
所有長期股權(quán)投資的終止確認，均將原計入所有者權(quán)益的部分轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，并且將賬面價值與收到金額之間的差額確認為當(dāng)期損益。
作者：萬平 李麗 文章來源：廣東發(fā)展銀行
