我國現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》是根據(jù)《中華人民共和國會計法》、《事業(yè)單位會計準則》以及國家其他有關法律、法規(guī)制定并于1999年1月1日起實施的。相對于舊的《醫(yī)院會計制度》，現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展要求，借鑒企業(yè)財務會計改革的經(jīng)驗和國際慣例，對醫(yī)院財務管理、會計核算進行了重大改革，為醫(yī)院適應市場要求，參與市場競爭注入了新的活力。但隨著近十年來我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，其越來越難以適應醫(yī)院會計核算的要求。
一、現(xiàn)行醫(yī)院會計制度的弊端
一是固定資產(chǎn)的相關核算不合理?，F(xiàn)行醫(yī)院會計制度規(guī)定，醫(yī)院應按固定資產(chǎn)原值計提“專用基金——修購基金”作為提取折舊的一種變通方法，提取時只增加“專用基金——修購基金”和“醫(yī)療支出”、“藥品支出”和“在加工材料”等，不沖減固定基金，直至固定資產(chǎn)報廢清理完畢之前，賬面上固定基金和固定資產(chǎn)始終保持原始價值不變。這種對固定資產(chǎn)、固定基金及修購基金的賬務處理不合理，提取修購基金時未設置“累計折舊”會計科目，不能反映固定資產(chǎn)凈值，會引起醫(yī)院資產(chǎn)和凈資產(chǎn)虛增?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》明確規(guī)定“適用于中華人民共和國境內(nèi)的各級各類公立醫(yī)療機構”。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，一大批非公立醫(yī)院應運而生，特別是民辦的或慈善機構舉辦的醫(yī)院。然而非公立醫(yī)院的會計核算如何進行，特別是非公立的非營利醫(yī)院應該執(zhí)行什么會計制度，目前并無明確的規(guī)定。
二是壞賬準備提取方法不能適應現(xiàn)實需要。壞賬是醫(yī)院無法收回的應收款項。現(xiàn)行《醫(yī)院財務制度》規(guī)定：“年度終了，醫(yī)院應按年末應收醫(yī)療款和應收在院病人醫(yī)藥費科目余額的3％--5％計提壞賬準備”。醫(yī)院的壞賬損失主要發(fā)生在出院病人欠費這一環(huán)節(jié)，與“應收醫(yī)療款”相關，提取壞賬準備時不能將“在院病人醫(yī)藥費”包括在內(nèi)。而且市醫(yī)保年末按所發(fā)生費用的80％左右的比例結算，另外20％左右的結算則遙遙無期，當市醫(yī)保進入醫(yī)院后，規(guī)定的3％——5％計提比例計提的壞賬金額根本不夠滿足實際的壞賬金額。
三是修購費用的列支標準與管理費用的分配不明確。修購費用的列支標準的不明確致使支出項目波動較大。按規(guī)定，醫(yī)院的修繕項目在10萬以下的直接在“管理費用——維修維護費”中列支，10萬及10萬以上的在“專用基金——修購基金”中列支；醫(yī)院的購置項目在5萬以下的直接在“管理費用——其他資本性支出”中列支，5萬及5萬以上的在“專用基金——修購基金”中列支。然而實際工作中成批購置設備時，經(jīng)常會碰到購置的設備按整批核算金額在5萬以上，按單件核算金額未達到5萬的情況，這時，記賬方式則會存在分歧。若會計主體的修購費用發(fā)生額較大，上述記賬分歧則有可能導致其支出項目的波動較大，使其各會計期間的金額不具有可比性。管理費用的分配不能準確反映成本與收入的配比關系按現(xiàn)行制度規(guī)定，管理費用作為間接費用按醫(yī)療和藥品部門的人員比例進行分攤，這種分配方式存在著很大的不合理性，不能客觀真實反映實際的醫(yī)療支出和藥品支出。從而也不能真實反映當期醫(yī)療收支結余，藥品收支結余。尤其是在藥品收入占業(yè)務收入比重較大的情況下，更不利于藥品費用的核算。相關財務費用無相應科目進行核算。按照規(guī)定，醫(yī)院發(fā)生的借款利息費用在“管理費用”科目中核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算，此舉不能直接反映醫(yī)院的相關財務費用。
四是財政補助收入核算不準確?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》規(guī)定：財政補助收入科目核算醫(yī)院按照核定的預算和經(jīng)費報領關系從財政部或主辦單位取得的財政性收人。但醫(yī)院在特殊情況下為患者治療花費的醫(yī)藥費用，實質(zhì)上是醫(yī)院墊付的款項，撥款到位時應沖減醫(yī)院的應收醫(yī)療款，不應當作為其收入來核算。然而衛(wèi)生部門為符合自身的年報要求，上述款項撥付時將其列入墊付單位的財政補助收入，同時列支財政補助支出，這實際上虛增了醫(yī)院的財政補助收入及業(yè)務收入。而且，財政預算撥款在全國沒有統(tǒng)一的標準和口徑，甚至由于管轄上的區(qū)域劃分，同一城市的不同區(qū)域的撥款標準都存在較大差異。另外，由于零基預算編制方法的確立，撥款標準及其年度增長比例不夠公開、透明。
五是收支兩條線管理缺乏可操作性。所謂收支兩條線，是指收入全部上繳政府，支出全部由政府下?lián)?，收支互不交叉，徹底切斷非營利性機構與營業(yè)收入的利益關聯(lián)，只針對非營利機構。但醫(yī)院是差額預算單位，雖屬非營利機構，實際上在一定程度上仍講究經(jīng)濟效益，具有其行業(yè)特殊性。就目前的實際情況來看，財政對醫(yī)院的撥款占醫(yī)院發(fā)展所需的投入很小，醫(yī)院發(fā)展所需資金的90％以上都靠醫(yī)院經(jīng)營收入取得，其基建及設備添置全部靠醫(yī)院自籌，財政補償機制缺位。在此情況下，用收支兩條線管理方法不利于醫(yī)療機構增收節(jié)支，從而實際操作上是落空的。比如，按規(guī)定應將掛號費作為收支兩條線進行管理，結果操作存在困難從未執(zhí)行；另外，按規(guī)定藥品收入超額部分上繳，合理返還醫(yī)療機構，該措施在我省實行一年，超額藥品收入上繳了，但至今尚未返還。
二、現(xiàn)行醫(yī)院會計制度的完善措施
一是完善固定資產(chǎn)的核算。醫(yī)院會計可借鑒企業(yè)會計的核算方法，取消“固定基金”科目的核算內(nèi)容，增設“累計折舊”會計科目。購入固定資產(chǎn)時借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。計提折舊時，借記相關支出科目，貸記“累計折舊”科目，同時登記固定資產(chǎn)明細賬和總賬。期末“固定資產(chǎn)”賬戶余額仍為原始價值，“累計折舊”賬戶余額為已提折舊額，在資產(chǎn)負債表中，累計折舊作為固定資產(chǎn)的備抵項目列示在固定資產(chǎn)項目。的下方，兩者相抵后的余額應為固定資產(chǎn)凈值。此方法的優(yōu)點是將資產(chǎn)負債表中“累計折舊”項目金額、“固定資產(chǎn)凈值”項目金額與“固定資產(chǎn)原價”項目金額相比較，可以獲得醫(yī)院整體固定資產(chǎn)新舊程度的信息和使用狀況，便于會計報表使用人做出相關決策，也可避免醫(yī)院資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的虛增。此外，可增設“財務費用”科目。為適應醫(yī)院新形勢下成本核算和醫(yī)院的負債經(jīng)營的現(xiàn)狀，應規(guī)范借款費用的核算，以便合理反映借入資金的利息負擔情況和合理評價資金的利用效益，故建議把原在“管理費用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入統(tǒng)一規(guī)劃到設立“財務費用”一級科目中核算，期末直接轉(zhuǎn)入“收支結余”和“其他結余”。
二是改進醫(yī)療機構壞賬準備的提取方法，建立健全成本核算組合體系?？砂磻湛铐椯~齡長短，依據(jù)不同比率計提壞賬準備，對于期限超過三年、確認無法收回的應收賬款，應全額提取壞賬準備。同時，鑒于醫(yī)療機構管理費用難以確定適當?shù)姆峙錁藴?，可考慮年末將管理費用直接轉(zhuǎn)入醫(yī)院業(yè)務收支結余，不再分攤計入醫(yī)療支出和藥品支出，僅反映醫(yī)院總體收支結余。實現(xiàn)成本核算與會計核算一體化。鑒于醫(yī)院的事業(yè)單位屬性，可考慮參照企業(yè)成本核算的方式，正確計算出醫(yī)院的利潤水平。應科學、合理地劃分成本核算單位即成本中心，建立與財務會計核算相聯(lián)系的科室統(tǒng)一編碼體系，在財務會計收入、支出類明細賬科目下設各相對應的分成本中心，作為下一級明細科目，便于收入、支出的歸集與核算。并制定詳細的收入項目、成本項目和間接收入、成本的分配標準，并使收入項目、成本項目與現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》的收、支項目的口徑保持一致。系統(tǒng)、全面、真實的核算項目成本、病種成本、診次成本、作業(yè)成本、標準成本、目標成本等，為醫(yī)院經(jīng)濟管理服務、為社會醫(yī)療保險服務、為國家成本定價服務。 三是重新劃分醫(yī)院的收支，加強收入和支出的管理。將醫(yī)院收入劃分為財政補助收入、上級補助收入、醫(yī)療收入、藥品收入和其他收入；與收入分類相對應，將醫(yī)院支出劃分為醫(yī)療支出、藥品支出、財政專項支出和其他支出。取消了過去的制劑收支，將制劑的增加值列入藥品進銷差價，避免了醫(yī)院制劑造成的虛收虛支。此外，分類核算醫(yī)院的土地使用權，對于政府劃撥的土地應備案記載；對于醫(yī)院自己付土地出讓金獲得的土地使用權，可參照企業(yè)會計核算方法，作為“無形資產(chǎn)”單獨核算，在每個會計期間進行減值測試，提取相應減值準備；若支付的價款確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)進行核算，計提折舊。
四是完善現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》的適用范圍，考慮資產(chǎn)減值問題。首先，明確規(guī)定非公立醫(yī)院如何進行會計核算；其次，應明確科研基金、職教基金和福利基金的用途，相應的科研等支出應可以從此類基金開支；最后，應明確修購費用的開支范圍。細化到批、件標準，以避免實際工作中列支范圍的重復。資產(chǎn)減值是根據(jù)謹慎性原則計提的資產(chǎn)減值準備。由于競爭的加劇以及未來市場的價格波動，各種資產(chǎn)的減值風險加大，根據(jù)“核算為管理服務”的原則，必須計提各項減值準備?，F(xiàn)在公立醫(yī)院執(zhí)行的《醫(yī)院會計制度》沒有考慮醫(yī)院資產(chǎn)的減值問題，根據(jù)會計核算的謹慎性原則，也為了更好地與國際慣例接軌，真實地反映資產(chǎn)的狀況，提供可比的財務信息，《醫(yī)院會計制度》應借鑒《企業(yè)會計制度》增加“資產(chǎn)減值”科目進行會計核算處理。
