摘要:從對企業(yè)內(nèi)部控制的不同認識出發(fā),深刻理解內(nèi)部控制的內(nèi)涵;通過對目前我國企業(yè)內(nèi)部控制存在問題的分析,并從會計制度設(shè)計角度提出完善企業(yè)內(nèi)部控制的建議。
關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制;會計制度設(shè)計
中圖分類號:F239.45
文獻標(biāo)識碼:A
文章編號:1672-3198(2009)09-0172-02
1 內(nèi)部控制的概念發(fā)展及內(nèi)容
1.1 內(nèi)部控制的概念
內(nèi)部控制是指為了保證企業(yè)業(yè)務(wù)活動的有效進行,保護資產(chǎn)的安全和完整,防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊,保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。
在國際上,普遍接受的內(nèi)部控制的定義為:“內(nèi)部控制是一個要靠組織的董事會成員、管理層和其他員工去實現(xiàn)的過程,實現(xiàn)這一過程是為了合理地保證:經(jīng)營的效果性和效率性;財務(wù)報告的可信性;對有關(guān)的法律和規(guī)章制度的遵循性。為了實現(xiàn)上述的內(nèi)部控制目標(biāo),內(nèi)部控制應(yīng)具備以下幾個要素:控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。
1.2 內(nèi)部控制的發(fā)展
一般認為。內(nèi)部控制的思想產(chǎn)生于18世紀(jì)工業(yè)革命以后,它是企業(yè)規(guī)模化經(jīng)營和資本化的結(jié)果,是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段性的產(chǎn)物,縱觀其發(fā)展過程,大致可以區(qū)分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架等四個階段。內(nèi)部牽制思想以賬目間的相互核對為主要內(nèi)容并實施崗位分離,這在早期被人們認為是確保所有賬目正確無誤的一種理想控制方法。內(nèi)部控制制度思想認為內(nèi)部控制應(yīng)分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制兩部分,前者在于保護企業(yè)資產(chǎn)安全,檢查會計數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確和可靠性}后者則主要關(guān)注提高經(jīng)營效率,促使有關(guān)人員遵守既定的管理方針。然而,西方學(xué)術(shù)界在對內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制進行研究時,逐步發(fā)現(xiàn)這兩者是不可分割、相互聯(lián)系的,于是在20世紀(jì)80年代提出了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念,認為“企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為合理保證企業(yè)特定目標(biāo)的實現(xiàn)而建立的各種政策和程序”,并明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)部,分為控制環(huán)境、會計制度和控制程序等三個方面。
1.3 內(nèi)部會計控制的內(nèi)容
內(nèi)部會計控制制度的內(nèi)容包括:現(xiàn)金及有價證券、固定資產(chǎn)、存貨、工程項目、對外投資、籌資及權(quán)益、對外擔(dān)保、銷售與收款、采購與付款、成本費用、稅收管理、財務(wù)管理信息系統(tǒng)控制等。
2 內(nèi)部控制的層次及法規(guī)
在我國,2000年7月1日起實施的新《會計法》是一部體現(xiàn)內(nèi)部會計控制要求的法律。該法在第二十七條明確提出各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度。作為新《會計法》的配套法規(guī)之一,財政部于2001年6月22日,在全國廣泛實施了《內(nèi)部會計控制規(guī)范一基本規(guī)范(試行)》,這是第一部適用于各類型單位的有關(guān)內(nèi)部控制的專門法規(guī)。同時實施了具體規(guī)范《內(nèi)部會計控制規(guī)范一貨幣資金(試行)》,其它具體規(guī)范還將陸續(xù)出臺。
綜觀我國會計制度的發(fā),我國未來的企業(yè)會計規(guī)范體系由三個層次構(gòu)成;會計法構(gòu)成第一層次,這是我國會計管理工作的最高層次的規(guī)范;會計基本準(zhǔn)則包括具體準(zhǔn)則構(gòu)成第二層次,它是根據(jù)會計法的要求所制定的具體規(guī)范,對所有以營利為目的的經(jīng)濟組織的會計管理工作均有約束力;第三層次即由各企業(yè)自行制定或委托社會會計機構(gòu)制定的企業(yè)內(nèi)部會計制度,這是在前兩個層次會計規(guī)范的指導(dǎo)下所作出的適應(yīng)不同類型企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點和管理要求的企業(yè)會計管理工作的細則。
3 我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題
3.1 內(nèi)部控制手段不成熟
在我國,內(nèi)部控制的手段主要以查錯防弊為主,即在一定的控制環(huán)境和控制程序下,防止、發(fā)現(xiàn)、糾正會計系統(tǒng)的差錯與舞弊;而在美國,它已將風(fēng)險評估作為主要的控制手段,這一考慮是針對內(nèi)部控制系統(tǒng)的運行穩(wěn)定性設(shè)置的。越弱的控制意味著越大的潛在損失和越多的風(fēng)險,而越強的控制則意味著較少的潛在損失和同一資金水平下的較少風(fēng)險,當(dāng)用風(fēng)險評估手段識別和分析企業(yè)內(nèi)部的控制環(huán)節(jié),可以事前將經(jīng)營管理風(fēng)險(含財務(wù)管理風(fēng)險),控制在最小程度,即認為在企業(yè)內(nèi)部哪個環(huán)節(jié)控制風(fēng)險最大,哪個環(huán)節(jié)就是要加強的關(guān)鍵控制點,不論其是否會對企業(yè)的會計系統(tǒng)產(chǎn)生影響。
3.2 內(nèi)部控制制度層次較低
在我國,仍停留在內(nèi)部牽制和內(nèi)部控制制度階段,并沒有明確內(nèi)部控制的構(gòu)成要素,而是直接列出了內(nèi)部控制的內(nèi)容。從一定程度上講,也就是將內(nèi)部控制的設(shè)置限定在業(yè)務(wù)項目層次上進行;而美國的內(nèi)部控制已采用內(nèi)部控制要素的觀念,內(nèi)部控制的設(shè)立是按照業(yè)務(wù)循環(huán)及每個業(yè)務(wù)循環(huán)的五項構(gòu)成要素來進行的。按照業(yè)務(wù)項目來設(shè)置內(nèi)部控制制度,首先面臨的問題就是須制訂各個項目的內(nèi)部控制制度,這會出現(xiàn)大量的內(nèi)部控制制度的重復(fù),并且不易被企業(yè)及企業(yè)各部門所理解。按照業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)置內(nèi)部控制可以避免按業(yè)務(wù)項目設(shè)置內(nèi)部控制的繁雜程序,強調(diào)具體控制的構(gòu)成要素對不同業(yè)務(wù)性質(zhì)的企業(yè)更具有普遍性的指導(dǎo)意義。
4 設(shè)計符合會計制度的內(nèi)部控制制度
4.1 嚴格的經(jīng)濟業(yè)分工制度
職務(wù)分工的目的是為預(yù)防和及時發(fā)現(xiàn)處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)時所產(chǎn)生的錯誤和舞弊行為。一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的全過程由一個人完成處理,將會失去牽制監(jiān)督作用,容易給不法人員利用進行舞弊,同時不經(jīng)復(fù)核的事項又容易形成差錯。如果進行合理分工,就能使每個人的工作自動地相互檢查另一個人或更多人的工作。因此對不相容的責(zé)任必須予以責(zé)任劃分,如:貨幣資金業(yè)務(wù)實行錢帳分管,現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)最好由兩人分別承擔(dān),編制符合規(guī)范要求的憑證要事先經(jīng)過審批,空白發(fā)票、收據(jù)及其他收付款憑證應(yīng)由專人負責(zé)保管,出納員不得兼管總帳,銀行存款調(diào)節(jié)表應(yīng)由出納或記現(xiàn)金日記帳和銀行存款日記帳人員以外的第三者編制,支票簽發(fā)至少要有會計負責(zé)人簽章,應(yīng)收帳款的總帳和顧客明細帳應(yīng)由不同的人員來記錄等等。
4.2 設(shè)計授權(quán)和核準(zhǔn)制度
制定授權(quán)制度的目的在于保證各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)都能有序地得到處理。企業(yè)任何經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理都要有明確的授權(quán)與核準(zhǔn)。對于經(jīng)常發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)可作為一般授權(quán)。例如對賒銷客戶的信用限額,可以事先授權(quán)給銷售部門,對于確實無法返回的應(yīng)收帳款則應(yīng)經(jīng)專門批準(zhǔn)方可作為壞帳處理。對于重大的資本支出和籌措資金要經(jīng)過特定批準(zhǔn),例如,對外投資只有經(jīng)過董事會批準(zhǔn)方可生效,而發(fā)行股票或債券則必須經(jīng)董事會批準(zhǔn)或股東大會通過并經(jīng)國家有關(guān)部門批準(zhǔn)。
4.3 實行內(nèi)部審計,實施再監(jiān)督
內(nèi)部審計可以為管理層監(jiān)督會計制度和其他控制制度的有效執(zhí)行,也是實施會計再監(jiān)督的一種手段。企業(yè)的內(nèi)部審計人員必須獨立于被審計部門,并直接受董事會領(lǐng)導(dǎo)。企業(yè)除常規(guī)的內(nèi)部審計外,應(yīng)對如下項目給予重點審計,形成制度。
(1)承包部門的效益審計。對承包部門的效益審計,不能僅以其帳面利潤(財務(wù)會計核算利潤)作為唯一的依據(jù),在財務(wù)會計核算其盈虧的同時,還應(yīng)考慮到承包經(jīng)營資產(chǎn)的保全。只有在資產(chǎn)保全的基礎(chǔ)上的利潤才是實在的利潤。
(2)對特殊交易如資產(chǎn)置換等的認定。特殊交易各有其不同的性質(zhì),因而對其溢缺應(yīng)作為損益或資本公積處理,應(yīng)分別予以明確,防止主觀隨意性。
(3)短期股票債券交易業(yè)務(wù)應(yīng)重點審查每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否授權(quán),防止類似國外巴林銀行事件的出現(xiàn)。
(4)壞帳處理是否經(jīng)批準(zhǔn),是否通過備查蔣登記,必要時應(yīng)與對方核對,防止舞弊發(fā)生。
隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容將不斷出現(xiàn),在設(shè)計會計制度時,應(yīng)充分考慮不斷出現(xiàn)的新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容,使設(shè)計的會計制度不斷地得到完善,更適合經(jīng)濟發(fā)展趨勢,更好地指導(dǎo)企業(yè)的會計工作。
