【引言】我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)過(guò)從80年代恢復(fù)到現(xiàn)在，經(jīng)歷了20多年的發(fā)展歷程。隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試制度的實(shí)行，獨(dú)立審計(jì)職業(yè)規(guī)范體系的初步建立，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所得到不斷發(fā)展，其社會(huì)地位也在日益提高。然而近幾年來(lái)，隨著中國(guó)加入WTO組織，國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的涌入，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境正處在不斷的惡化之中，嚴(yán)重影響我國(guó)CPA行業(yè)的健康發(fā)展和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水平。因此，分析我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)環(huán)境中存在的問(wèn)題，努力改善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，使我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展走上正規(guī)化的市場(chǎng)軌道已成為當(dāng)前一項(xiàng)迫切需要解決的問(wèn)題。
【關(guān)鍵字】會(huì)計(jì)師事務(wù)所 審計(jì)市場(chǎng) 經(jīng)營(yíng)環(huán)境
一、什么是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境？
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)所面臨的一系列內(nèi)外、上下、左右之間相互關(guān)系的情況和環(huán)境影響。這些情況和因素影響著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性和健康發(fā)展。審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)程序和方法、審計(jì)工作內(nèi)容、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和質(zhì)量控制等都是與審計(jì)經(jīng)營(yíng)環(huán)境密切相關(guān)的。一個(gè)良好的經(jīng)營(yíng)環(huán)境有助于審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)、審計(jì)程序和方法的嚴(yán)格執(zhí)行、審計(jì)工作內(nèi)容的完善、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制和審計(jì)質(zhì)量的提高。
二、我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)環(huán)境存在哪些問(wèn)題？
1．審計(jì)需求不足，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈。我國(guó)目前審計(jì)市場(chǎng)主要表現(xiàn)為買方市場(chǎng)，審計(jì)需求嚴(yán)重不足。我國(guó)經(jīng)濟(jì)雖然處在不斷發(fā)展之中，但審計(jì)業(yè)務(wù)并沒(méi)有隨經(jīng)濟(jì)大幅增加，再加上國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的大量涌入和我國(guó)大量中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的存在，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)更加激烈。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)、國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)、大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所和中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)和中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的相互競(jìng)爭(zhēng)等已經(jīng)導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的混亂。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所以大量的中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所居多，而大量的中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏競(jìng)爭(zhēng)力，為了事務(wù)所的生存就只能采取非正常的手段參與競(jìng)爭(zhēng)，拉攏業(yè)務(wù)。這在我國(guó)目前審計(jì)市場(chǎng)上表現(xiàn)尤其激烈。如通過(guò)政府的行政干預(yù)，致使審計(jì)委托與受托關(guān)系成為政府的行政命令。還有通過(guò)低價(jià)手段來(lái)招攬審計(jì)業(yè)務(wù)，通過(guò)拉攏關(guān)系來(lái)取得審計(jì)業(yè)務(wù)等等情況層出不窮。
2．審計(jì)收費(fèi)過(guò)低，審計(jì)質(zhì)量下降。由于面臨的激烈競(jìng)爭(zhēng)，許多事務(wù)所都以降低價(jià)格來(lái)招攬審計(jì)業(yè)務(wù)，這樣導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)呈現(xiàn)下降的趨勢(shì)。在審計(jì)市場(chǎng)上，對(duì)于同一項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，如果另外一家事務(wù)所愿意收取更低的審計(jì)費(fèi)，在“經(jīng)濟(jì)人”的假設(shè)下，由于市場(chǎng)上每個(gè)人都是追求自身利益的最大化，那么在同等條件下顧客就會(huì)將審計(jì)業(yè)務(wù)委托給審計(jì)收費(fèi)更低的事務(wù)所來(lái)做。這樣一種機(jī)制如果得不到改善就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)不斷下降的惡性循環(huán)。在審計(jì)收入降到低于審計(jì)成本的時(shí)候，事務(wù)所為了獲得利益就只有降低審計(jì)成本，以期望獲得收益。降低審計(jì)成本就會(huì)壓縮審計(jì)時(shí)間，對(duì)于需要盤(pán)點(diǎn)、取證的審計(jì)程序可能由于時(shí)間關(guān)系注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不執(zhí)行該程序，這樣就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量在下降，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大。我國(guó)目前審計(jì)收費(fèi)情況一般是在按照?qǐng)?zhí)業(yè)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上打5—6折，有的甚至打2折，然后還要對(duì)顧客進(jìn)行30%—50%的業(yè)務(wù)費(fèi)回扣。比如一項(xiàng)2000元的審計(jì)項(xiàng)目，事務(wù)所得到的純收入也只有600—700元左右，試問(wèn)這樣低的審計(jì)收費(fèi)如何保證審計(jì)工作的質(zhì)量呢？
3．審計(jì)委托與受托關(guān)系不完善。審計(jì)委托與受托關(guān)系是審計(jì)業(yè)務(wù)確立的關(guān)鍵之所在，沒(méi)有委托與受托關(guān)系，審計(jì)業(yè)務(wù)就是不合法的。目前在我國(guó)審計(jì)委托與受托關(guān)系主要是一種三方關(guān)系，委托人、被審計(jì)人和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，這三者應(yīng)該是相互獨(dú)立的。委托人委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審計(jì)人進(jìn)行審計(jì)，用以監(jiān)督被審計(jì)人的經(jīng)營(yíng)情況，明確責(zé)任。然而，目前在我國(guó)審計(jì)委托與受托關(guān)系在很大程度上表現(xiàn)為被審計(jì)單位與會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的關(guān)系，由被審計(jì)單位委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)費(fèi)用也是由被審計(jì)單位支付，這樣如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，對(duì)被審計(jì)單位管理者造成影響的話，則被審計(jì)單位可能在下一年度就會(huì)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所收取審計(jì)費(fèi)用遇到重重困難。這種扭曲的委托與受托關(guān)系對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性受到很大影響，嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。
4．政府監(jiān)管與行業(yè)監(jiān)管職責(zé)不明。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管要有明確界定，我國(guó)政府和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)管，政府的介入過(guò)多會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展造成不利影響。目前我國(guó)政府過(guò)多的介入對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管相應(yīng)減少，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也就沒(méi)有起到很大的實(shí)質(zhì)性作用。政府和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管職責(zé)不明也是導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)混亂和事務(wù)所管理問(wèn)題的一個(gè)重要誘因。政府對(duì)事務(wù)所的監(jiān)管應(yīng)進(jìn)行宏觀的指導(dǎo)與調(diào)控，對(duì)于更多具體的權(quán)力應(yīng)交由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)來(lái)對(duì)其監(jiān)管，這樣能更好的促使CPA行業(yè)的健康與穩(wěn)定發(fā)展。
5．會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立門(mén)檻過(guò)低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試資格有待提高。在我國(guó)為什么會(huì)存在那么多的中小型事務(wù)所，主要是因?yàn)閲?guó)家對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立的門(mén)檻過(guò)低，只要有2—3個(gè)人有注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格，有幾十萬(wàn)元注冊(cè)資本就可以成立一家事務(wù)所。正因?yàn)檫^(guò)低的門(mén)檻導(dǎo)致大量小事務(wù)所泛濫，這些大量的這些小所給事務(wù)所的管理造成的很大的困難。還有對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考試資格也定得過(guò)低，只要有大專以上的文憑，不管什么專業(yè)的人都可以報(bào)考注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試，有很多根本沒(méi)有會(huì)計(jì)、審計(jì)背景的人通過(guò)資格考試進(jìn)入會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員的整體素質(zhì)有影響。有很多的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員素質(zhì)不高造成的。
三、如何改善我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，提高獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量？
1．轉(zhuǎn)變價(jià)值觀念，開(kāi)拓藍(lán)海業(yè)務(wù)。面對(duì)目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)環(huán)境的現(xiàn)狀，如何改變目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)面臨的激烈競(jìng)爭(zhēng)，如何從目前市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)中脫穎而出，如何遠(yuǎn)遠(yuǎn)超越競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，從而遠(yuǎn)離市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的威脅，這是每一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展所追求的方向。在我國(guó)，幾乎所有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都把眼光放在審計(jì)收入這一塊業(yè)務(wù)上，從國(guó)內(nèi)統(tǒng)計(jì)情況來(lái)看，年報(bào)的審計(jì)收入占每個(gè)事務(wù)所的比重都在70%以上。試想這么多事務(wù)所都想吃這一塊蛋糕，其結(jié)果就只有每人分一點(diǎn)點(diǎn)。導(dǎo)致國(guó)內(nèi)事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)如此激烈的最主要原因就是事務(wù)所業(yè)務(wù)的單一化，事務(wù)所收入來(lái)源的單一化。要想改變目前的競(jìng)爭(zhēng)狀況，就需要轉(zhuǎn)換價(jià)值觀念。既然紅海的競(jìng)爭(zhēng)如此激烈，那么我們就把眼光轉(zhuǎn)移到無(wú)人競(jìng)爭(zhēng)的藍(lán)海，努力開(kāi)拓?zé)o人競(jìng)爭(zhēng)的藍(lán)海業(yè)務(wù)。對(duì)于國(guó)內(nèi)事務(wù)所來(lái)說(shuō)，發(fā)展其它業(yè)務(wù)的潛力很大，像評(píng)估、咨詢、稅收籌劃等這些業(yè)務(wù)目前所占的比重非常小，還有很大的發(fā)展空間，只要事務(wù)所能夠轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)觀念，就能夠遠(yuǎn)離激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，進(jìn)入藍(lán)海領(lǐng)域開(kāi)拓發(fā)展新的業(yè)務(wù)。
2．加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管，規(guī)范收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。如何改善事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，要突出行業(yè)監(jiān)管者的作用。政府要對(duì)其加以引導(dǎo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)要對(duì)其加以規(guī)范，使之走上規(guī)范的市場(chǎng)化軌道上來(lái)。針對(duì)目前的事務(wù)所經(jīng)營(yíng)環(huán)境現(xiàn)狀，政府和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)努力構(gòu)建一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)機(jī)制，努力消除一些不正當(dāng)?shù)氖袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)手段，因?yàn)檫@些不正當(dāng)、不公平的手段威脅到事務(wù)所的健康發(fā)展。特別是對(duì)目前審計(jì)收費(fèi)情況要重點(diǎn)進(jìn)行規(guī)范，嚴(yán)格按照審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行收費(fèi)，以確保必要的審計(jì)成本支出，保證良好的審計(jì)質(zhì)量。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)情況要進(jìn)行嚴(yán)格的審查和監(jiān)控，嚴(yán)厲懲罰那些通過(guò)降低審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)招攬業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。對(duì)于違反規(guī)則，通過(guò)不正當(dāng)手段來(lái)招攬業(yè)務(wù)的事務(wù)所要進(jìn)行嚴(yán)厲懲罰，該關(guān)閉的就關(guān)閉，該吊銷執(zhí)照的就吊銷執(zhí)照，提高違規(guī)的機(jī)會(huì)成本。 這樣就能建立一個(gè)有序的審計(jì)市場(chǎng)，保證良好的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。
3．改善審計(jì)委托與受托關(guān)系。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所是受托審計(jì)，委托人、被審計(jì)人、會(huì)計(jì)師事務(wù)所三者之間應(yīng)該相互獨(dú)立，這樣以保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。要改變我國(guó)目前這種委托與受托關(guān)系，就要建立起規(guī)范的委托關(guān)系與受托關(guān)系。對(duì)于委托人與被審計(jì)人要分開(kāi)，委托人不能是被審計(jì)人或被審計(jì)單位，這樣就能避免委托人與被審計(jì)人合一的局面出現(xiàn)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性受到影響。目前，管理我國(guó)國(guó)有企業(yè)的是國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)，國(guó)資委代表國(guó)家行使出資人權(quán)利，這樣就應(yīng)由國(guó)資委委托事務(wù)所對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)并支付審計(jì)費(fèi)用。對(duì)于其它的企業(yè)應(yīng)由出資人委托審計(jì)并支付審計(jì)費(fèi)用。這樣有助于保持三方關(guān)系的相互獨(dú)立，以保證審計(jì)的獨(dú)立性問(wèn)題。
4．建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和誠(chéng)信機(jī)制。目前，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)比較差，缺乏誠(chéng)信機(jī)制。這樣，就有很多事務(wù)所不按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)、出具審計(jì)報(bào)告，給投資人、債權(quán)人、企業(yè)和國(guó)家等造成損失。究其原因，主要是我國(guó)事務(wù)所成立門(mén)檻比較低，事務(wù)所用來(lái)防御風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)資金也很少，一旦出現(xiàn)問(wèn)題的時(shí)候，這些事務(wù)所就會(huì)關(guān)閉原來(lái)的事務(wù)所，然后重新申請(qǐng)成立新的事務(wù)所。如果不對(duì)其進(jìn)行監(jiān)管和規(guī)范就會(huì)導(dǎo)致惡性循環(huán)，使我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)越來(lái)越混亂，誠(chéng)信機(jī)制就越?jīng)]有可靠保證。再加上我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)間發(fā)展不長(zhǎng)，市場(chǎng)誠(chéng)信機(jī)制還不健全。在目前還沒(méi)有一套完善的誠(chéng)信機(jī)制來(lái)約束會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違反誠(chéng)信的行為。鑒于此，要對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立起風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和完善的誠(chéng)信機(jī)制，使事務(wù)所的違反誠(chéng)信所付出的成本大于所獲得的收益，這樣事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和誠(chéng)信機(jī)制自然就有改善。
5．提高事務(wù)所的進(jìn)入門(mén)檻和審計(jì)人員的素質(zhì)。提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的進(jìn)入門(mén)檻后，可以有效遏制一些出了問(wèn)題就關(guān)閉并重新申請(qǐng)成立新所的情況。由于進(jìn)入門(mén)檻提高，事務(wù)所要進(jìn)行違規(guī)操作所面臨的風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)大大提高，事務(wù)所在出具虛假報(bào)告時(shí)就會(huì)考慮到所付出的代價(jià)是否值得，這些都可以減少我國(guó)目前存在的審計(jì)問(wèn)題和審計(jì)失敗的事件。另外，提高事務(wù)所進(jìn)入門(mén)檻，可以緩解目前審計(jì)市場(chǎng)上會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的激烈競(jìng)爭(zhēng)狀況。減少并關(guān)閉一些規(guī)模很小的事務(wù)所有助于我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的完善和管理。提高審計(jì)人員的素質(zhì)要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考試資格進(jìn)行規(guī)范，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試資格的條件，如將注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試資格提高到具有本科學(xué)歷的會(huì)計(jì)、審計(jì)專業(yè)的人才可以報(bào)考或具有碩士學(xué)位的人才可報(bào)考，這樣整個(gè)審計(jì)人員的素質(zhì)將會(huì)有所提高。對(duì)于事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)環(huán)境也將有所改善。
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5． 趙珊 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境的變化與改善對(duì)策[J] ．審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究 2005年第4期
作者簡(jiǎn)介：
姓名：徐文聰 （男 1982—） 西南財(cái)經(jīng)大學(xué)碩士研究生 郵編：610074 電話：（028）66225582 E—mail：xwncg1982@163.com 通訊地址：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生部2005級(jí)12班31號(hào)
作者：徐文聰 文章來(lái)源：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生部
