關(guān)聯(lián)方交易是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的事項(xiàng)。上市公司出售資產(chǎn)或?qū)鶛?quán)轉(zhuǎn)移(含出售債權(quán)，下同)給關(guān)聯(lián)方，如果實(shí)際交易價(jià)格低于或等于所出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移債權(quán)賬面價(jià)值，仍按有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行處理；如果實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，除市場(chǎng)上存在更客觀、明確、公允的價(jià)格外，應(yīng)區(qū)別正常的商品銷(xiāo)售(含提供勞務(wù))與非正常商品銷(xiāo)售及其他銷(xiāo)售(除商品銷(xiāo)售以外出售的其他資產(chǎn))處理。
第一，正常商品銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)處理。當(dāng)期對(duì)非關(guān)聯(lián)方的銷(xiāo)售量占該商品總銷(xiāo)售量的比例較大的(通常為20％及以上)，應(yīng)按對(duì)非關(guān)聯(lián)方銷(xiāo)售的加權(quán)平均價(jià)格作為對(duì)關(guān)聯(lián)方銷(xiāo)售的計(jì)量基礎(chǔ)，并據(jù)以確認(rèn)為收入；實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)確認(rèn)為收入的部分，計(jì)入資本公積。
[例1]甲公司2005年度銷(xiāo)售5000臺(tái)設(shè)備給聯(lián)營(yíng)企業(yè)，每臺(tái)設(shè)備的售價(jià)為30萬(wàn)元(不含增值稅額)。當(dāng)年度甲公司銷(xiāo)售給非關(guān)聯(lián)企業(yè)的設(shè)備分別為：按每臺(tái)25萬(wàn)元價(jià)格出售2000臺(tái)，按每臺(tái)28萬(wàn)元價(jià)格出售1000臺(tái)?？铐?xiàng)尚未收到，甲公司銷(xiāo)售設(shè)備的增值稅稅率為17％，并按實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。
甲公司對(duì)非關(guān)聯(lián)方的銷(xiāo)售量占該商品總銷(xiāo)售量的比例為37.5％[(2000+1000)÷(2000+1000+5000)×100％]，大于20％的規(guī)定。甲公司對(duì)非關(guān)聯(lián)方銷(xiāo)售設(shè)備的加權(quán)平均價(jià)格為26萬(wàn)元[(2000×250000+1000×280000)÷(2000+1000)]。甲公司當(dāng)年度銷(xiāo)售給關(guān)聯(lián)方應(yīng)確認(rèn)的銷(xiāo)售收入為130000萬(wàn)元(5000×260000)；甲公司當(dāng)年度銷(xiāo)售給關(guān)聯(lián)方不能確認(rèn)收入的金額為20000萬(wàn)元(5000×30-130000)，該部分作為關(guān)聯(lián)方對(duì)甲公司的捐贈(zèng)，計(jì)人資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價(jià))。因此，甲公司的會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收賬款
1755000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
1300000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
255000000
資本公積——關(guān)聯(lián)交易差價(jià)
200000000
商品銷(xiāo)售僅限于上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間，或者與非關(guān)聯(lián)方之間的商品銷(xiāo)售未達(dá)到商品總銷(xiāo)售量的較大比例的(通常為20％以下)，如果實(shí)際交易價(jià)格不超過(guò)商品賬面價(jià)值120％，按實(shí)際交易價(jià)格確認(rèn)收入；如果實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)所銷(xiāo)售商品賬面價(jià)值120％，將商品賬面價(jià)值的120％確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)確認(rèn)為收入的部分，計(jì)人資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價(jià))。
[例2]甲上市公司2006年度生產(chǎn)的產(chǎn)品全部銷(xiāo)售給予公司，所銷(xiāo)售產(chǎn)品賬面價(jià)值13000萬(wàn)元。假定甲公司分別按14000萬(wàn)元和16000萬(wàn)元的價(jià)格出售。銷(xiāo)售產(chǎn)品的款項(xiàng)尚未收到，甲公司產(chǎn)品增值稅稅率為17％，按實(shí)際銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。
(1)14000萬(wàn)元<15600萬(wàn)元(13000萬(wàn)元×120％)，則按實(shí)際交易價(jià)14000萬(wàn)元確認(rèn)收入。會(huì)計(jì)分錄如下：
借：應(yīng)收賬款
163800000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
140000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
23800000
(2)16000萬(wàn)元>15600萬(wàn)元，則按15600萬(wàn)元確認(rèn)收入，實(shí)際交易價(jià)格16000萬(wàn)元大于確認(rèn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入部分的400萬(wàn)元，計(jì)入資本公積。會(huì)計(jì)分錄如下：
借：應(yīng)收賬款
187200000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
156000000
資本公積——關(guān)聯(lián)交易差價(jià)
4000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)
27200000
第二，非正常商品銷(xiāo)售及其他銷(xiāo)售。(1)非正常商品銷(xiāo)售。上市公司銷(xiāo)售商品給關(guān)聯(lián)方，如果沒(méi)有確鑿證據(jù)表明交易價(jià)格是公允的，應(yīng)按出售商品的賬面價(jià)值確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)出售商品賬面價(jià)值的部分，計(jì)入資本公積。(2)轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)。上市公司將其應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給其關(guān)聯(lián)方，應(yīng)按實(shí)際交易價(jià)格超過(guò)應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的差額，計(jì)人資本公積。
[例3]甲上市公司應(yīng)收其他單位賬款的賬面余額為8000萬(wàn)元，已提壞賬準(zhǔn)備6000萬(wàn)元。2006年12月22日，甲公司的母公司以8000萬(wàn)元購(gòu)入甲公司的應(yīng)收債權(quán)，款項(xiàng)已經(jīng)支付。
根據(jù)規(guī)定，上市公司將應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給其關(guān)聯(lián)方的，不能轉(zhuǎn)回已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，而應(yīng)按實(shí)際轉(zhuǎn)移價(jià)格超過(guò)應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的差額，作為關(guān)聯(lián)方對(duì)上市公司的捐贈(zèng)，計(jì)人資本公積。因此，甲公司的會(huì)計(jì)分錄為：
借：銀行存款
8000000
貸：應(yīng)收賬款
8000000
借：壞賬準(zhǔn)備
6000000
貸：資本公積——關(guān)聯(lián)交易差價(jià)
6000000
[例4]甲上市公司將一批產(chǎn)品出售給子公司(偶然交易)，產(chǎn)品賬面余額300萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，出售價(jià)格為400萬(wàn)元，款已收(不考慮增值稅)。甲公司應(yīng)確認(rèn)的資本公積(關(guān)聯(lián)交易差價(jià))為100萬(wàn)元(400－300)。會(huì)計(jì)分錄如下：
借：銀行存款
4000000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
3000000
資本公積——關(guān)聯(lián)交易差價(jià)
1000000
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
3000000
貸：庫(kù)存商品
3000000
在實(shí)際操作中應(yīng)注意：上市公司與關(guān)聯(lián)方之間交易，按會(huì)計(jì)處理規(guī)定確認(rèn)的收入與稅法規(guī)定不同的，則按會(huì)計(jì)處理規(guī)定確認(rèn)收入，按稅法規(guī)定計(jì)算納稅；上市公司出售相關(guān)資產(chǎn)之前，應(yīng)先按規(guī)定計(jì)提相關(guān)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，資產(chǎn)出售時(shí)，已經(jīng)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。
