質(zhì)量成本管理是成本管理領(lǐng)域中較為新興的內(nèi)容。企業(yè)運用質(zhì)量成本報告進行質(zhì)量成本管理對企業(yè)的益處良多。本文通過分析質(zhì)量與成本間的關(guān)系，介紹質(zhì)量成本管理對企業(yè)戰(zhàn)略的重要作用，并探討了質(zhì)量成本報告在使用時的幾點注意事鞏文章還結(jié)合企業(yè)案例。討論了企業(yè)如何使用質(zhì)量成本報告進行質(zhì)量成本管理。
一、質(zhì)量成本管理——提升企業(yè)競爭力的有效工具
質(zhì)量長久以來就是企業(yè)獲得競爭優(yōu)勢的工具之一。什么是質(zhì)量?質(zhì)量并不是簡單的高品質(zhì)。它可以從使用的效用性、顧客滿意度等各種角度來定義。美國著名質(zhì)量管理學家Juran認為，產(chǎn)品質(zhì)量就是產(chǎn)品對用戶的適用性。一般而言，顧客需求能適用自己目的、不易損毀、并有一定維護保障的產(chǎn)品。在國際貿(mào)易日趨發(fā)達、新技術(shù)層出不窮的今天，任何一家企業(yè)如果提供的產(chǎn)品不滿足用戶的適用性，就會把客戶推向自己的競爭者。國內(nèi)范圍而言，中國消費者的消費能力同10年前不可同日而語，“物美”較“價廉”更受消費者重視；國際范圍而言，中國制造一向以低成本取勝，但近些年來，因為面臨來自印度等勞動力成本低廉國家的競爭，也不得不把重心轉(zhuǎn)移到如何樹立中國產(chǎn)品優(yōu)質(zhì)形象上。正因如此，越來越多的企業(yè)把戰(zhàn)略管理的重點轉(zhuǎn)移到質(zhì)量管理上。
然而，質(zhì)量不是免費午餐，它的代價是成本，所以正如本文開始所說，質(zhì)量并不是簡單的高品質(zhì)，從經(jīng)濟角度來看，產(chǎn)品的質(zhì)量并不是越高越好。國外有觀點認為在衡量質(zhì)量時，可以細分為三個衡量因素：等級(grade)、設(shè)計質(zhì)量(quality of design)和遵循／符合性質(zhì)量(quality of conformance)。等級是指有同類功效的產(chǎn)品或服務之間在級別、價值或排序上的差異，等級越高的產(chǎn)品或服務，預期質(zhì)量就越高，例如現(xiàn)在服務業(yè)流行的VIP服務，質(zhì)量要高于給普通客戶提供的服務；設(shè)計質(zhì)量衡量生產(chǎn)出來的產(chǎn)品的特性或提供的服務能夠滿足消費者需求的程度，它強調(diào)產(chǎn)品的生產(chǎn)技術(shù)環(huán)節(jié)；遵循質(zhì)量衡量最終產(chǎn)品或服務與設(shè)計和生產(chǎn)規(guī)格之間的符合程度，它以用戶的需求為導向。這一分類法同樣適用于國內(nèi)企業(yè)。設(shè)計質(zhì)量低于遵循質(zhì)量則產(chǎn)品的適用性沒有保障，設(shè)計質(zhì)量過高于遵循質(zhì)量則會脫離實際需求，造成資源浪費，增加無效成本。所以在衡量三因素時，以顧客需求為導向的遵循成本是關(guān)鍵因素。顧客是質(zhì)量概念的核心。
根據(jù)以上分析，質(zhì)量與成本之間存在一定聯(lián)系，同時，只有為避免出現(xiàn)產(chǎn)品質(zhì)量不合要求情況的發(fā)生或在出現(xiàn)不合要求后采取糾正措施而產(chǎn)生的成本才是質(zhì)量成本。質(zhì)量成本報告(Cost of Quality Report，CQR)是管理企業(yè)質(zhì)量成本的有效工具。國外早有企業(yè)運用此工具，通過增加預防成本來減少再鑒定成本、內(nèi)部故障成本和外部故障成本上的開支，從而減少總的質(zhì)量成本，并通過質(zhì)量改善來減少顧客抱怨數(shù)，提高產(chǎn)品信譽，提升市場占有率，最終達到增強產(chǎn)品核心競爭力的目的。故而質(zhì)量成本的管理是企業(yè)全面質(zhì)量管理系統(tǒng)(Total Quality Management，TQM)的重要部分。質(zhì)量成本報告的運用也可以與企業(yè)平衡計分卡(Balanced Score Card，BSC)系統(tǒng)相聯(lián)系。在平衡計分卡系統(tǒng)編制階段，質(zhì)量成本報告的結(jié)果可用來反映企業(yè)質(zhì)量成本與戰(zhàn)略管理之間的關(guān)系所以設(shè)立的BSC顧客相關(guān)指標要能反映質(zhì)量成本管理目標實現(xiàn)的程度。例如，設(shè)立市場占有率、廢品率、顧客抱怨數(shù)等指標，可以了解顧客因質(zhì)量未達期望而不滿意的情況。
二、質(zhì)量成本管理的注意事項
質(zhì)量成本管理是對從產(chǎn)品生產(chǎn)到顧客消費這一全過程的成本進行管理。質(zhì)量成本控制的優(yōu)勢在于通過增加事前防范事項上的開支來降低差錯產(chǎn)生后所造成的損失。在具體實踐時，以下幾點值得企業(yè)管理層關(guān)注：
1.質(zhì)量成本控制的有效進行需要得到公司高層管理人員的認可和支持。CQR是企業(yè)評估其公司戰(zhàn)略成功度的一個重要控制工具，在戰(zhàn)略的計劃階段也可發(fā)揮巨大作用。要將質(zhì)量成本管理提高到公司戰(zhàn)略高度，需要公司高層的支持與配合。
2.質(zhì)量成本的核算不是會計部門能夠獨立完成的，需要公司各部門配合，全體員工共同參與。編制質(zhì)量成本報告所需的數(shù)據(jù)是由研發(fā)部門、采購部門、生產(chǎn)部門、銷售部門等各部門分別收集，最后再匯總至品保部。這項工作并不是由會計部門單獨完成的。各部門要將與質(zhì)量成本相關(guān)的原始記錄或憑證(如保修單、抽查記錄、廢品清單等)定期整理匯總，再按要求編制成報告。
3.在推行CQR時，要將非財務因素或其他特別情況考慮在內(nèi)。比較典型的有：
(1)機會成本的計量。在設(shè)立質(zhì)量成本具體項目時，會計賬目上未做記錄的成本也應在考慮范圍內(nèi)，才能更為靈敏和準確地反映某項因素對決策制定的影響。例如，由于要提高產(chǎn)品質(zhì)量而更改該產(chǎn)品設(shè)計，導致多占用本可以用于其他產(chǎn)品生產(chǎn)的車間。這些機會成本往往較難追溯，所以如何將它們量化需要特別關(guān)注。
(2)質(zhì)量成本的多時間效應。分析質(zhì)量成本的變動趨勢要在一定會計期間內(nèi)進行。例如設(shè)計的變更對產(chǎn)品最終銷量的影響往往隨時間推移會有一個變化過程，所以在考慮該設(shè)計是否應該沿用時就要考慮質(zhì)量成本隨時間推移的變動趨勢。
(3)質(zhì)量成本間關(guān)聯(lián)性。質(zhì)量成本包括預防成本、鑒定成本、內(nèi)部故障成本和外部故障成本，這四類質(zhì)量成本間存在一定依賴關(guān)系，在決策時要全面考慮。例如：一項工藝的重新設(shè)計會增加預防成本，同時也可能導致檢測設(shè)備的變動從而增加鑒定成本，當然相應的內(nèi)部和外部故障成本也會發(fā)生變化。因此，衡量該工藝時就要考慮到它對四類成本的相互影響。
(4)道德因素。國外在衡量企業(yè)成功與否時常將社會貢獻作為很重要的一個維度，而中國企業(yè)傳統(tǒng)上只將財務指標作為單一衡量指標。然而隨著全球化進程的加快，中國企業(yè)面臨著來自國外大型企業(yè)越來越多的競爭壓力。許多國內(nèi)企業(yè)也開始將一些非財務的道德因素作為制定決策的重要影響因素。例如：某項工藝可以降低次品率從而減少內(nèi)部故障成本，但該工藝將大量使用不可再生資源，具有社會責任感的企業(yè)在決定采用何種工藝時會將該因素重點考慮。類似道德因素還包括：產(chǎn)品生產(chǎn)過程中生產(chǎn)工人的安全和舒適度、用戶在使用產(chǎn)品時的安全程度等等。
三、質(zhì)量成本報告的應用：TG企業(yè)的案例
為具體探討CQR的應用1論文選取從事電纜制造加工業(yè)的TG企業(yè)，就其位于江蘇省某縣級市的一線纜分公司為分析對象，討論如何運用質(zhì)量成本報告進行質(zhì)量成本管理。
TG公司位于HM地區(qū)的線纜分公司主要從事各類電線電纜半成品至成品的生產(chǎn)。由于行業(yè)特殊性，所有產(chǎn)品都進行流程驗收，每道工序后都進行質(zhì)量檢 查，未達質(zhì)量要求的產(chǎn)品不能進入下一道工序的加工，負責每道工序的工人對該道工序的質(zhì)量負責，最后全部產(chǎn)品進行抽樣驗收。該公司生產(chǎn)進行全員、全過程的質(zhì)量控制，基本達到了TQM“零缺陷”的目標。該公司品保部設(shè)立僅兩年，表1是公司近兩年的質(zhì)量成本報告。
TG公司生產(chǎn)的產(chǎn)品種類上百，但工藝流程相近，故本文討論時選取銷售額占比較大的交聯(lián)乙烯－四氟乙烯共聚物絕緣(有屏蔽、有護套)電線電纜作因果分析。圖1是生產(chǎn)及質(zhì)量控制流程圖。
根據(jù)流程圖，由過去年度經(jīng)驗數(shù)據(jù)可知，企業(yè)內(nèi)部故障成本是主要的非增值成本，需要重點控制。利用因果分析圖得到導致內(nèi)部故障成本產(chǎn)生的因素如圖2。
較為嚴謹?shù)姆椒ㄊ抢靡蚬治鰣D，再結(jié)合對各類因素導致質(zhì)量問題產(chǎn)生的次數(shù)統(tǒng)計，即利用Pareto圖形法來確定導致故障產(chǎn)生的因素排序。本文討論時并未利用此法，而是根據(jù)行業(yè)經(jīng)驗和TG公司多年的經(jīng)驗總結(jié)，將產(chǎn)品的設(shè)計和流程檢測作為質(zhì)量控制的核心。
公司采用的是按訂單生產(chǎn)，考核的第二年度由于受金融危機的影響，訂單數(shù)出現(xiàn)一定程度的下降，故而在預防性支出上公司略有減少。但從占該年銷售額比例的角度來衡量，預防性支出的占比是增加的，其中前文分析出的設(shè)計研發(fā)費占比從第一年的0.47％增加到了第二年的0.49％；同樣的，用于流程檢測的檢驗費和檢測儀器的維修費分別從第一年的0.17％和0.23％相應增加到了0.20％和0.26％?？偟念A防性成本和鑒定成本分別從0.49％和O.5％增加到了0.51％和0.56％。而同時內(nèi)部故障成本和外部故障成本都相應下降了，分別從第一年的0.16％和0.09％下降到了第二年的0.09％和0.05％。其中，降幅最大的是生產(chǎn)過程中報廢不合格品的成本，從78138元下降至37517元，降幅達52％。將四類質(zhì)量成本相加求總和，可見總的質(zhì)量成本占銷售額的比例從1.24％下降至1.22％，從比例上來看，說明在預防成本和鑒定成本上的投入小于故障成本的下降量，質(zhì)量成本管理的效益顯著。
需要特別說明兩點：
第一，由于所處行業(yè)的特殊性，TG企業(yè)常年采用質(zhì)量管理，故障成本額并不大，故上文討論的兩年數(shù)據(jù)并不能充分體現(xiàn)質(zhì)量成本管理的優(yōu)勢。若是有一定次品率的企業(yè)嘗試使用質(zhì)量成本管理，相信總的質(zhì)量成本占比下降的成效會更為顯著。
第二，文中討論的第二個年度由于金融危機影響，企業(yè)銷售量略有下降，但比照同行其他企業(yè)的經(jīng)營情況，TG公司在第二年的銷售仍是較佳的，這要歸功于長期的質(zhì)量管理，使公司在顧客心目中樹立的良好形象，市場占有率較高，對抗外部宏觀經(jīng)營風險的能力也較強。
