金融業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的進(jìn)一步加劇,促使商業(yè)銀行必須通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部管理來(lái)降低成本,提高資產(chǎn)質(zhì)量和盈利能力。在這種背景下,一種全新的成本管理方法——作業(yè)成本法越來(lái)越受到我國(guó)商業(yè)銀行的關(guān)注與推崇。
一、傳統(tǒng)成本核算運(yùn)用在商業(yè)銀行中存在的問(wèn)題
我國(guó)商業(yè)銀行傳統(tǒng)的成本核算中,雖然設(shè)置了利息支出、金融機(jī)構(gòu)往來(lái)支出、手續(xù)費(fèi)支出、業(yè)務(wù)費(fèi)支出、管理費(fèi)支出等會(huì)計(jì)科目和賬戶,但發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用沒(méi)有相應(yīng)的承擔(dān)者和明確的成本核算對(duì)象。首先,在商業(yè)銀行的成本核算中,把占比重很大的間接費(fèi)用和直接費(fèi)用一起當(dāng)作了期間費(fèi)用,即商業(yè)銀行所核算的僅僅是經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各項(xiàng)總成本,并沒(méi)有對(duì)各產(chǎn)品、各客戶的成本進(jìn)行計(jì)算和反映,并不能得到每種具體產(chǎn)品或服務(wù)的成本。所以嚴(yán)格地說(shuō),目前商業(yè)銀行沒(méi)有真正的成本核算;其次,在銀行產(chǎn)品系列日益豐富、產(chǎn)品的綜合化程度日趨提高、客戶要求日趨個(gè)性化和銀行自動(dòng)化水平不斷提高的情況下,傳統(tǒng)的成本核算方法無(wú)疑過(guò)分簡(jiǎn)化了銀行成本的產(chǎn)生過(guò)程,造成成本計(jì)算的誤差。因此,傳統(tǒng)的成本分?jǐn)偡椒ㄅで顺杀拘畔?從而可能導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)決策失誤、成本失控和財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性降低等后果。在傳統(tǒng)成本分配體系下,商業(yè)銀行不能像制造企業(yè)那樣得到每種具體產(chǎn)品或服務(wù)的成本,因而往往只重視存款總額和貸款總額。這種沒(méi)有考慮資源消耗,以存貸總額的大小來(lái)衡量業(yè)績(jī)的方法經(jīng)常會(huì)產(chǎn)生錯(cuò)誤的評(píng)價(jià)結(jié)果,導(dǎo)致業(yè)務(wù)量增長(zhǎng),成本上升,利潤(rùn)下降的結(jié)局;最后,在傳統(tǒng)成本分配系統(tǒng)下,銀行還缺乏對(duì)客戶盈利性的分析,從而不能進(jìn)行有效的客戶管理。
二、作業(yè)成本法的基本思想
作業(yè)成本法即基于作業(yè)的成本計(jì)算方法,是以作業(yè)為核心,確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè),將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入作業(yè),然后選擇成本動(dòng)因,將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象的一種成本計(jì)算方法。作業(yè)成本法的基本思想是:“成本消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源?！弊鳂I(yè)成本法把直接成本和間接成本作為產(chǎn)品消耗作業(yè)的成本同等對(duì)待,拓寬了成本計(jì)算的范圍,使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品成本更準(zhǔn)確、真實(shí)。作業(yè)成本法認(rèn)為,作業(yè)是企業(yè)為了達(dá)到其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所進(jìn)行的與產(chǎn)品相關(guān)或?qū)Ξa(chǎn)品有影響的消耗資源的各項(xiàng)活動(dòng)或事項(xiàng)。
三、作業(yè)成本法在商業(yè)銀行中運(yùn)用的基本步驟
根據(jù)作業(yè)成本法的基本原理,其成本歸集不是以產(chǎn)品產(chǎn)量、人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)等單一的標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用,而是著眼于費(fèi)用或資源的來(lái)源,把間接費(fèi)用的分配和成本動(dòng)因聯(lián)系起來(lái),通過(guò)成本動(dòng)因來(lái)確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量,以作業(yè)量作為分配間接費(fèi)用的合理基礎(chǔ),進(jìn)而最終得到各種產(chǎn)品和服務(wù)的成本?；静襟E如下:
1、確認(rèn)主要作業(yè)。商業(yè)銀行的作業(yè)就是商業(yè)銀行中與金融服務(wù)品種相關(guān)或?qū)鹑诜?wù)品種有影響的資源消耗的活動(dòng)。確定作業(yè)需要全面了解商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)和提供業(yè)務(wù)的具體程序,了解交易的操作過(guò)程。商業(yè)銀行根據(jù)自身的特點(diǎn),可以從業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)角度出發(fā)定義作業(yè)。目前,一般商業(yè)銀行的作業(yè)主要有籌資業(yè)務(wù)、信用卡業(yè)務(wù)、小額消費(fèi)貸款業(yè)務(wù)、中間結(jié)算業(yè)務(wù)等主要作業(yè)。定義作業(yè)時(shí),要避免作業(yè)劃分過(guò)細(xì),以致分析紊亂的情況。
2、確認(rèn)資源。資源是一定期間內(nèi)為了生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的成本費(fèi)用項(xiàng)目。一般將銀行的資源分成五大類,即人事費(fèi)用、場(chǎng)地費(fèi)、折攤費(fèi)、事物費(fèi)以及其他非作業(yè)性費(fèi)用等。
3、確認(rèn)成本動(dòng)因。成本動(dòng)因是用來(lái)計(jì)算單位作業(yè)成本和成本對(duì)象成本的依據(jù)。歸集資源成本到作業(yè)和歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品上所進(jìn)行的成本動(dòng)因分析是很有價(jià)值的,它可以揭示各項(xiàng)費(fèi)用為什么和如何發(fā)生。如果有本單位詳細(xì)的歷史資料或同行業(yè)的資料可以做對(duì)比,則可以進(jìn)一步分析費(fèi)用規(guī)模的合理性、其發(fā)生有無(wú)價(jià)值及使用的效率如何等,也有助于銀行制定有關(guān)降低成本的決策。
4、確認(rèn)作業(yè)中心。為了建立合理、可行的系統(tǒng),需要把性質(zhì)相同的作業(yè)歸并到一個(gè)作業(yè)中心。商業(yè)銀行的作業(yè)中心一般包括臨柜作業(yè)中心、自動(dòng)柜員機(jī)作業(yè)中心、客戶業(yè)務(wù)部作業(yè)中心、管理部門作業(yè)中心等。這些作業(yè)項(xiàng)目往往是金融服務(wù)或產(chǎn)品內(nèi)容的一部分或全部,而且每個(gè)作業(yè)項(xiàng)目還可以繼續(xù)細(xì)分。
5、合理選擇成本動(dòng)因,根據(jù)成本動(dòng)因設(shè)立成本庫(kù)。成本動(dòng)因是導(dǎo)致成本發(fā)生的因素,是計(jì)算單位作業(yè)成本和成本對(duì)象成本的依據(jù)。商業(yè)銀行正確選擇成本動(dòng)因至關(guān)重要。選擇商業(yè)銀行作業(yè)成本動(dòng)因主要從兩個(gè)方面考慮:一是作業(yè)的層次,主要指商業(yè)銀行作業(yè)中的單位作業(yè),金融服務(wù)品種作業(yè)等的構(gòu)成;二是驅(qū)動(dòng)的特點(diǎn),這里的驅(qū)動(dòng)是指金融服務(wù)品種消耗作業(yè)的性質(zhì),主要包括經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)量驅(qū)動(dòng)、期間驅(qū)動(dòng)、直接收費(fèi)驅(qū)動(dòng)。根據(jù)目前商業(yè)銀行業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn),對(duì)現(xiàn)行銀行作業(yè)成本動(dòng)因應(yīng)選擇如表1所示。(表1)
成本庫(kù)按作業(yè)中心的成本動(dòng)因設(shè)置,每個(gè)成本庫(kù)實(shí)際代表它所在的作業(yè)中心是由作業(yè)引發(fā)的成本。成本庫(kù)是按照各成本動(dòng)因解釋成本變動(dòng),按成本動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到最終的金融服務(wù)產(chǎn)品中去。
6、歸集和分配成本。在確定了各項(xiàng)作業(yè)及相應(yīng)的成本動(dòng)因之后,就可以將銀行發(fā)生的各類成本分配到產(chǎn)品和服務(wù)中去?？筛鶕?jù)確定的成本與成本動(dòng)因計(jì)算出成本分配率,即將作業(yè)中心的成本總額除以確定的成本動(dòng)因的量化形式,得到單位作業(yè)成本,再將成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))消耗的作業(yè)量乘以單位作業(yè)成本,就能得到該成本對(duì)象(產(chǎn)品或服務(wù))的總成本。
四、作業(yè)成本法在商業(yè)銀行中運(yùn)用舉例
以某銀行為例,假設(shè)對(duì)一個(gè)營(yíng)業(yè)部的對(duì)外柜面成本分析,從事業(yè)務(wù)活動(dòng)有賬戶管理、現(xiàn)金業(yè)務(wù)、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)、咨詢業(yè)務(wù)等,員工共有10人,其總費(fèi)用支出為25,000元,4項(xiàng)業(yè)務(wù)的工作量分別為10,800個(gè)、38,700筆、20,700筆和15,300次。如果以作業(yè)成本法來(lái)建立模型,將在10位員工中開展調(diào)查,估計(jì)他們?cè)谶@幾項(xiàng)活動(dòng)中分別投入的時(shí)間,然后根據(jù)調(diào)查結(jié)果計(jì)算平均時(shí)間比例,將所有資源耗費(fèi)分?jǐn)傆趲醉?xiàng)活動(dòng)中,如根據(jù)調(diào)查,員工在賬戶管理、現(xiàn)金業(yè)務(wù)、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)、咨詢業(yè)務(wù)上的處理時(shí)間分別為20%、40%、30%和10%,那么每次業(yè)務(wù)活動(dòng)的單位成本分別為4.6元、2.3元、3.6元和2.5元。(表2)
有了各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的單位成本,管理者可以將總資源成本分解到各產(chǎn)品和客戶上。比如,一項(xiàng)信用卡業(yè)務(wù)在一年內(nèi)平均會(huì)耗費(fèi)1個(gè)賬戶管理作業(yè),20筆現(xiàn)金業(yè)務(wù)作業(yè),12筆轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)作業(yè),5筆咨詢業(yè)務(wù)作業(yè),那么這張信用卡的年成本就是4.6+20×2.3+12×3.6+5×2.5=106.3元。
五、商業(yè)銀行采用作業(yè)成本法的意義
作業(yè)成本法的采用,其重要意義在于可以深化銀行的成本管理,它不僅可以為銀行管理層提供及時(shí)、準(zhǔn)確、相關(guān)的成本信息和獲利能力信息,而且還可以揭示資源、作業(yè)在創(chuàng)造銀行價(jià)值中的作用。
1、有利于成本控制和產(chǎn)品定價(jià)。借助于作業(yè)成本法提供的明細(xì)的動(dòng)態(tài)信息,銀行可以從產(chǎn)品和作業(yè)流程這兩個(gè)渠道挖掘成本潛力。一方面銀行可以采取一系列手段,如控制作業(yè)的地理位置,協(xié)調(diào)和優(yōu)化作業(yè)鏈內(nèi)部的成本聯(lián)系,修改使經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成本上升的政策等,達(dá)到提高效益和降低成本的目的;另一方面銀行通過(guò)貫穿整個(gè)作業(yè)流程的全面成本管理和控制,消除不增值作業(yè),也盡可能減少完成每一個(gè)作業(yè)的資源消耗,在所有環(huán)節(jié)上減少浪費(fèi)并盡可能降低資源消耗。此外,由于作業(yè)成本法能夠較準(zhǔn)確地確定各種產(chǎn)品或服務(wù)發(fā)生的作業(yè)成本,能夠更好地幫助銀行產(chǎn)品定價(jià)。
2、有利于促進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理決策的有效性。通過(guò)作業(yè)成本法,銀行管理者可以獲取各項(xiàng)作業(yè)的成本信息、客戶利潤(rùn)貢獻(xiàn)情況、產(chǎn)品利潤(rùn)情況、各項(xiàng)作業(yè)的效用情況、各項(xiàng)資源耗用及各種費(fèi)用分?jǐn)偳闆r等。因此,借助對(duì)各項(xiàng)作業(yè)成本的詳細(xì)分析,對(duì)不同客戶和業(yè)務(wù)制定不同的經(jīng)營(yíng)策略,減少多余的作業(yè),強(qiáng)化積極的作業(yè)。
3、有利于提供更合理的業(yè)績(jī)考評(píng)依據(jù)。以作業(yè)成本法為依托的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供了比較真實(shí)客觀的成本信息、盈利能力、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估信息,以及一些資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因等財(cái)務(wù)信息,有助于管理人員從財(cái)務(wù)角度進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估,因而可以為業(yè)績(jī)考核提供更合理的依據(jù),使商業(yè)銀行的價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)更有效率。
六、我國(guó)商業(yè)銀行采用作業(yè)成本法的建議
1、結(jié)合我國(guó)商業(yè)銀行自身的具體情況推行作業(yè)成本法。我國(guó)商業(yè)銀行在運(yùn)行作業(yè)成本法時(shí),必須先通過(guò)“成本-效益”分析,判斷這樣做是否能為銀行增效。如果某銀行的業(yè)務(wù)范圍較窄,產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一,而且信息收集和處理系統(tǒng)的建立和改造需要付出很大的代價(jià),使用作業(yè)成本法帶來(lái)的效益小于其成本就不要急于運(yùn)用作業(yè)成本法。
2、明確商業(yè)銀行在一定時(shí)期的主要作業(yè)。商業(yè)銀行作業(yè)就是商業(yè)銀行中與金融服務(wù)品種相關(guān)或?qū)鹑诜?wù)品種有影響的活動(dòng)。銀行業(yè)務(wù)中新的服務(wù)品種不斷推出,導(dǎo)致作業(yè)繁多,但要注意明確在一定時(shí)期內(nèi)商業(yè)銀行活動(dòng)中的主要項(xiàng)目,對(duì)重點(diǎn)進(jìn)行分析,抓住主要矛盾。
3、管理層應(yīng)給予大力支持。商業(yè)銀行的高層管理者要對(duì)推行作業(yè)成本法給予足夠的支持,因?yàn)槌晒ν菩凶鳂I(yè)成本法不能單靠財(cái)務(wù)部門,它需要各部門的通力合作,這就需要高層管理者從大局上進(jìn)行調(diào)控、給予支持。
4、不斷提高員工素質(zhì)。作業(yè)成本法應(yīng)用的關(guān)鍵是進(jìn)行作業(yè)分析和動(dòng)因分析,因此財(cái)務(wù)人員要想分析清楚作業(yè)及其動(dòng)因,僅有會(huì)計(jì)和管理知識(shí)是不夠的,還必須懂得一些銀行工作流程方面的知識(shí)。所以,它不僅需要財(cái)務(wù)知識(shí),而且需要有對(duì)銀行管理及工作流程的系統(tǒng)知識(shí)。對(duì)于業(yè)務(wù)人員來(lái)說(shuō),由于業(yè)務(wù)與成本的結(jié)合,不僅要求其具有業(yè)務(wù)作業(yè)知識(shí),還要有很強(qiáng)的成本意識(shí)和財(cái)務(wù)管理方面的知識(shí)。因此,我國(guó)商業(yè)銀行要想成功應(yīng)用作業(yè)成本系統(tǒng)進(jìn)行成本計(jì)算及成本管理,就必須要求員工,尤其是財(cái)務(wù)、技術(shù)人員和管理人員有較高的素質(zhì)。
5、以點(diǎn)帶面,漸次推進(jìn)。作業(yè)成本法作為一種成本核算和控制方法,可以在我國(guó)少數(shù)管理規(guī)范、信息技術(shù)先進(jìn)、核算系統(tǒng)完善、具有一定業(yè)務(wù)規(guī)模的商業(yè)銀行部分分行或若干部門先行實(shí)施,逐步開展,梯度推進(jìn)。即使是局部應(yīng)用,對(duì)于促進(jìn)銀行管理水平的提高與競(jìng)爭(zhēng)力的增強(qiáng),也會(huì)起到巨大的推動(dòng)作用,不一定要等到全面符合條件后再實(shí)施,從而緩解了全面實(shí)施作業(yè)成本法帶來(lái)的巨大成本壓力。
(作者單位:安徽工業(yè)大學(xué))
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