一、民間審計(jì)的獨(dú)立性
民間審計(jì)的獨(dú)立性，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)、出具審計(jì)報(bào)告時(shí)應(yīng)在實(shí)質(zhì)上和形式上獨(dú)立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)。它包括實(shí)質(zhì)上獨(dú)立和形式上獨(dú)立兩個(gè)方面。所謂實(shí)質(zhì)上獨(dú)立，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中保證一種公正無偏的態(tài)度，一種在履行專業(yè)判斷和發(fā)表審計(jì)意見時(shí)不依賴和屈從于外界壓力的精神狀態(tài)。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中嚴(yán)格保持超然性，不能主觀偏袒任何一方當(dāng)事人，尤其不應(yīng)使自己的結(jié)論依附和屈從于持反對(duì)意見利益集團(tuán)或人士的影響和壓力。所謂形式上的獨(dú)立性，是對(duì)第三者而言的，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于委托單位的身份。具體是指審計(jì)人員與委托人和被審計(jì)單位沒有任何特殊的利益關(guān)系。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立是兩個(gè)不同的概念，但有時(shí)又密不可分。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，不僅要保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，而且要保持形式上的獨(dú)立性。
二、審計(jì)的環(huán)境因素
審計(jì)的環(huán)境因素是指審計(jì)所處周圍的社會(huì)情況和條件，是審計(jì)賴以生存和發(fā)展、并決定審計(jì)理論和實(shí)務(wù)水平的各種因素的總和。審計(jì)是應(yīng)環(huán)境的需要而產(chǎn)生的，并隨環(huán)境的發(fā)展而發(fā)展。優(yōu)良的審計(jì)環(huán)境使審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中能夠堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的原則。不良的環(huán)境因素將降低審計(jì)質(zhì)量，損害審計(jì)的權(quán)威性和獨(dú)立性。
研究有關(guān)民間審計(jì)獨(dú)立性的問題，應(yīng)把審計(jì)置于所處的社會(huì)環(huán)境中進(jìn)行分析和考察。按審計(jì)環(huán)境因素對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的影響方式，可分為外部環(huán)境因素和內(nèi)部環(huán)境因素。
三、影響我國(guó)民間審計(jì)獨(dú)立性的環(huán)境因素
1.外部環(huán)境因素
?。?）審計(jì)市場(chǎng)對(duì)民間審計(jì)獨(dú)立性的影響
在我國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)中，由于高獨(dú)立性審計(jì)服務(wù)需求的減少，審計(jì)收費(fèi)價(jià)格也在不斷降低，這樣必然會(huì)減少會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入。和企業(yè)一樣，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也是理性的經(jīng)濟(jì)人，也會(huì)追求利潤(rùn)的最大化，其投入的審計(jì)成本會(huì)以其所能獲得的審計(jì)收費(fèi)為最高上限。在審計(jì)收入降低的情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了得到必要的利潤(rùn)，只得降低審計(jì)投入，這自然不利于審計(jì)師投入較多的成本發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息中的錯(cuò)誤和舞弊，從而不利于保持審計(jì)工作的獨(dú)立性。
當(dāng)前，在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)中存在眾多規(guī)模小，技術(shù)力量薄弱，質(zhì)量控制及自律性不健全的事務(wù)所。這些中小事務(wù)所往往會(huì)違反市場(chǎng)規(guī)則，支付傭金，殺價(jià)競(jìng)爭(zhēng)，低價(jià)攬客。有的甚至為了獲取不當(dāng)經(jīng)濟(jì)利益，置客戶的信用度不顧，冒險(xiǎn)承攬業(yè)務(wù)。審計(jì)市場(chǎng)中的這種無序競(jìng)爭(zhēng)必然會(huì)對(duì)獨(dú)立性造成損害。
?。?）公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)對(duì)民間審計(jì)獨(dú)立性的影響
獨(dú)立審計(jì)本來是注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受財(cái)產(chǎn)所有者的委托，對(duì)財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)營(yíng)責(zé)任進(jìn)行的審查活動(dòng)，但是，目前我國(guó)大多數(shù)股份有限公司股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，公司法人治理結(jié)構(gòu)“塌陷”。如國(guó)有股股東在董事會(huì)實(shí)質(zhì)上的缺位導(dǎo)致公司被內(nèi)部管理者控制；在部分國(guó)有控股和民營(yíng)控股的上市公司中存在“一股獨(dú)大”的問題，相當(dāng)一部分上市公司的董事長(zhǎng)與總經(jīng)理合二為一。在這種情況下，經(jīng)營(yíng)者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，所以其對(duì)聘請(qǐng)審計(jì)師具有決定作用，他們成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”。公司在審計(jì)交易中具有聘用審計(jì)機(jī)構(gòu)、續(xù)聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師和控制審計(jì)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等權(quán)力。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所就會(huì)受到限制，如果不能遷就被審計(jì)公司就有被解聘的可能。從而更加嚴(yán)重地威脅到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。
（3）法律制度對(duì)民間審計(jì)獨(dú)立性的影響
我國(guó)現(xiàn)行的關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的法律規(guī)范尚不健全，在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和相關(guān)法律條例對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的規(guī)定不夠詳盡，造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中出現(xiàn)無法可依的現(xiàn)象，而且在實(shí)際執(zhí)法過程中對(duì)違規(guī)行為的處罰力度明顯偏輕。如在已查明的諸如瓊民源、鄭百文、紅光實(shí)業(yè)、銀廣廈、麥科特等十大上市公司管理舞弊案中，只有審計(jì)銀廣廈的會(huì)計(jì)事務(wù)所——中天勤受到最嚴(yán)重的處罰，對(duì)涉及其他上市公司舞弊的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰力度均不夠。因此審計(jì)整體風(fēng)險(xiǎn)水平較低，在經(jīng)濟(jì)利益誘導(dǎo)下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師最終會(huì)選擇與企業(yè)“合謀”，喪失審計(jì)獨(dú)立性。
2.內(nèi)部環(huán)境因素
（1）審計(jì)組織對(duì)民間審計(jì)獨(dú)立性的影響
審計(jì)組織處于整個(gè)審計(jì)體系的中間層次，其具有對(duì)審計(jì)人員的審計(jì)行為進(jìn)行具體管理的作用。審計(jì)組織能否做到獨(dú)立，會(huì)直接影響到審計(jì)的獨(dú)立性。我國(guó)的事務(wù)所組織主要采用兩種：合伙制和有限責(zé)任公司制。在近5000家事務(wù)所中，90%以上的事務(wù)所選擇了有限責(zé)任公司這種組織形式。有限責(zé)任公司對(duì)其業(yè)務(wù)行為承擔(dān)有限責(zé)任，并為其造假行為承擔(dān)的責(zé)任，也是有限的。大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)資本僅為30萬元，也就是說會(huì)計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的最高賠償也就是30萬元，這顯然不利于對(duì)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的約束。事務(wù)所有就容易進(jìn)行職業(yè)冒險(xiǎn)，做出有損獨(dú)立性的事來。
（2）提供非審計(jì)服務(wù)對(duì)獨(dú)立性的影響
在我國(guó)，非審計(jì)服務(wù)也越來越多地被會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供，而且其業(yè)務(wù)范圍也在逐漸擴(kuò)大。非審計(jì)服務(wù)發(fā)展如此迅速，主要是因?yàn)闈撛诘慕灰资杖牒褪袌?chǎng)需求，以及相對(duì)審計(jì)責(zé)任而言幾乎不承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的特征，對(duì)事務(wù)所而言是一項(xiàng)既不需要擔(dān)任太多風(fēng)險(xiǎn)又可以從中獲利的美差。高額的非審計(jì)服務(wù)收入可能導(dǎo)致事務(wù)所對(duì)客戶形成經(jīng)濟(jì)依賴，進(jìn)而導(dǎo)致獨(dú)立審計(jì)師在與客戶發(fā)生意見分歧時(shí)放棄原則，損害實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。
3.審計(jì)人員素質(zhì)對(duì)民間審計(jì)獨(dú)立性的影響
審計(jì)人員的自身素質(zhì)會(huì)影響?yīng)毩⑿浴徲?jì)人員的素質(zhì)包括兩個(gè)方面：一是審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備專業(yè)勝任能力是保證審計(jì)獨(dú)立性的重要條件。在我國(guó)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合能力普遍不夠強(qiáng)，專業(yè)經(jīng)驗(yàn)也還不夠豐富，對(duì)于實(shí)踐中的問題常常不能應(yīng)對(duì)自如。審計(jì)人員在審計(jì)過程中就不得不依賴被審計(jì)單位的指導(dǎo)和協(xié)助，這樣自然難以形成獨(dú)立的審計(jì)意見，也就影響了審計(jì)工作的獨(dú)立性。二是審計(jì)人員的職業(yè)道德。從業(yè)人員對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)缺乏全面認(rèn)識(shí)，沒有強(qiáng)烈的責(zé)任意識(shí)和道德意識(shí)，部分審計(jì)人員在個(gè)人的經(jīng)濟(jì)利益面前受不住誘惑，放棄職業(yè)操守，使審計(jì)工作完全服從于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)意識(shí)，喪失了其發(fā)表審計(jì)意見的職能，嚴(yán)重的損害了審計(jì)的獨(dú)立性。
四、提高我國(guó)民間審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策
1.外部因素的對(duì)策
?。?）完善審計(jì)市場(chǎng)，規(guī)范市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制
隨著我國(guó)資本市場(chǎng)和公司治理結(jié)構(gòu)的完善，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選擇必然會(huì)由政府選擇走向市場(chǎng)選擇。同時(shí)，政府和有關(guān)方面也可以通過頒布法規(guī)或制定一些標(biāo)準(zhǔn)，營(yíng)造一個(gè)公平合理的市場(chǎng)環(huán)境，這在我國(guó)事務(wù)所規(guī)模普遍很小的情況下，由政府管理部門制定實(shí)施各項(xiàng)措施，促使事務(wù)所保持獨(dú)立，這對(duì)于事務(wù)所以后的蓬勃發(fā)展，是很有必要的。第一，政府應(yīng)給證券審計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展提供良好的環(huán)境控制和運(yùn)轉(zhuǎn)平臺(tái)，如積極探索行業(yè)協(xié)會(huì)開展行政性檢查監(jiān)督的有效途徑，強(qiáng)化行業(yè)監(jiān)督的權(quán)威性；第二，建立較為完善的證券市場(chǎng)民事賠償制度，必要時(shí)提升到刑事制裁的高度；第三，進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、信息披露準(zhǔn)則、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范和公司治理準(zhǔn)則，加大證監(jiān)會(huì)的核實(shí)和監(jiān)管力度。
?。?）組建審計(jì)委員會(huì)，規(guī)范審計(jì)委托模式
在上市公司中建立審計(jì)委員會(huì)，由公司董事（主要是外部董事）組成的審計(jì)委員會(huì)來承擔(dān)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、支付審計(jì)費(fèi)用等職責(zé)，并作為審計(jì)人員與經(jīng)營(yíng)者之間的紐帶，與會(huì)計(jì)師事務(wù)所討論審計(jì)范圍、直接交換審計(jì)意見及討論重大審計(jì)問題，以減少經(jīng)營(yíng)者對(duì)事務(wù)所施加壓力的“權(quán)力來源”。審計(jì)委員會(huì)制度在緩解管理當(dāng)局對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的壓力、提高審計(jì)獨(dú)立性方面將會(huì)發(fā)揮巨大作用。
?。?）完善相關(guān)法律法規(guī)，加大執(zhí)法力度
目前，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)法律法規(guī)尚不健全，對(duì)審計(jì)工作造成很大的影響。因此，必須加快完善相關(guān)法律體系的步伐，制定嚴(yán)格的法律制度，在刑事上和民事上加大處罰力度。對(duì)于出具嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告從而造成犯罪的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其負(fù)責(zé)人員，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)懲不貸。只有通過追究其刑事責(zé)任處以刑罰，才能將法律條文落到實(shí)處，才能真正體現(xiàn)刑罰的威懾和懲罰作用。建立健全民事賠償機(jī)制，使受害的中小投資者可向違法的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其負(fù)責(zé)人員提出損害賠償訴訟，使造假的會(huì)計(jì)師為其造假行為付出高昂的經(jīng)濟(jì)代價(jià)。
2.內(nèi)部因素的對(duì)策
針對(duì)以上影響民間審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)部因素，有以下對(duì)策來保證和維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性。
（1）改革會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式
我國(guó)應(yīng)大力推進(jìn)事務(wù)所由有限責(zé)任制向合伙制轉(zhuǎn)變。采取合伙制，合伙人利益與事務(wù)所業(yè)績(jī)和命運(yùn)緊密相關(guān)，更有壓力和動(dòng)力加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)、責(zé)任、質(zhì)量和品牌意識(shí)，自然也更能抵御來自公司經(jīng)營(yíng)者的不當(dāng)意志。
?。?）規(guī)范非審計(jì)業(yè)務(wù)，提高審計(jì)獨(dú)立性
盡管非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)獨(dú)立性有影響，但不能因此而禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事非審計(jì)業(yè)務(wù)。因?yàn)檫@不符合我國(guó)國(guó)情，也不利于拓寬會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)選擇范圍和加快行業(yè)建設(shè)。理想的做法應(yīng)該是對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)加以規(guī)范。如在一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部設(shè)立兩大獨(dú)立部門，在不同部門的注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別從是審計(jì)業(yè)務(wù)與驗(yàn)資等非審計(jì)業(yè)務(wù)，即由會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)的審計(jì)部門做審計(jì)業(yè)務(wù)，而由專門的咨詢與服務(wù)部門做非審計(jì)服務(wù)。這種做法不僅可以使會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得非審計(jì)收入，而且也在一定程度上保持了審計(jì)的獨(dú)立性。
?。?）加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身素質(zhì)修養(yǎng)
面對(duì)快速發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和日趨激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須高度重視自身素質(zhì)修養(yǎng)。目前，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)還沒有形成規(guī)范的業(yè)務(wù)技術(shù)和規(guī)范管理，在審計(jì)過程中，存在不少缺乏職業(yè)道德的現(xiàn)象。如對(duì)干預(yù)和壓力不能保持應(yīng)有的獨(dú)立性和謹(jǐn)慎原則，違心出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告等。這都需要通過強(qiáng)化職業(yè)道德約束加以解決和規(guī)范，使其不受利益誘惑，保持審計(jì)工作的獨(dú)立性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)努力學(xué)習(xí)法律、技術(shù)等相關(guān)的專業(yè)知識(shí)，應(yīng)該大力推進(jìn)與國(guó)際審計(jì)的接軌，充分吸收和借鑒國(guó)外先進(jìn)的技術(shù)方法和成功經(jīng)驗(yàn)，引進(jìn)更加合理的、科學(xué)的、先進(jìn)的審計(jì)方法。提高審計(jì)人員深入分析處理問題的能力。
