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原始憑證審核中存在的問題及其對策

會計之友2001.10

原始憑證審核中存在的問題及其對策

江蘇常熟高等??茖W(xué)校 楊冬華

原始憑證、又稱單據(jù),是指在經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項發(fā)生或完成時填寫的,用來證明經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項已經(jīng)發(fā)生或者完成,用來明確經(jīng)濟責(zé)任井用作記賬原始依據(jù)的一種會計憑證,是進行會計核算的原始資料和重要依據(jù)。處理每一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù).都離不開原始憑證。原始憑證的作用在于正確、及時、完整地反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的本來面貌,以便據(jù)以進行會計處理,并檢查會計業(yè)務(wù)的真實性、合法性和合理性。如果原始憑證失真,就不能正確地反映微觀經(jīng)濟各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的真實情況,從而影響國家宏觀經(jīng)濟決策,甚至造成國家稅收的減少,國有資產(chǎn)的流失,企業(yè)財產(chǎn)的損失。因此,作為會計基礎(chǔ)性工作的原始憑證的審核,尤其重要和關(guān)鍵。

一、國家會計制度對原始憑證的取得和填制內(nèi)容作了明確規(guī)定。

經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項,必須填制或取得原始憑證并及時送交會計機構(gòu);會計機構(gòu)、會計人員必須按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定對原始憑證進行審核,不論哪種原始憑證都應(yīng)當(dāng)具備以下基本內(nèi)容:(1)原始憑證的名稱,標(biāo)明原始憑證所記錄的業(yè)務(wù)內(nèi)容的種類,反映原始憑證的用途,如發(fā)貨系、入庫單等;(2)原始憑證填制日期,一般應(yīng)是經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項發(fā)生或完成的日前;(3)填制原始憑證的單位名稱或填制人姓名;(4)有關(guān)經(jīng)辦人員的簽名或蓋章.這是明確經(jīng)濟責(zé)任的依據(jù)。(5)接受原始憑證的單位名稱或個人姓名;(6)所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的自本內(nèi)容,主要是表明經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的項目、名稱及有關(guān)的附注說明。廠精美經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的單價.?dāng)?shù)量和金額,主要表明經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的計量,這是原始憑證的核心內(nèi)容。

特殊情況下的原始憑證,除必須具備上述內(nèi)容外,還應(yīng)符合一定的附加條件。(1)外來原始憑證必須蓋有填制單位的公章;(2)自制原始憑證,必須有經(jīng)辦單位的負(fù)責(zé)人或單位負(fù)責(zé)人指定的人員簽名或蓋章;(3)購買實物的原始憑證必須有驗收證明等等。

二、當(dāng)前原始憑證審核中存在的問題。

1.原始憑證填制內(nèi)容不完整性:根據(jù)國家統(tǒng)一會計制度規(guī)定,原始憑證應(yīng)具備7項基本內(nèi)容,還應(yīng)當(dāng)符合一定的附加條件,才稱得上是一個完整的原始憑證。而實際上原始憑證的不完整性非常普通。如購買文具,不填寫品名、單價、數(shù)量等,只填寫“辦公用品”,有的原始憑證只有大小寫金額,無任何內(nèi)容;原始憑證上無填制單位公章或?qū)χ迫诵彰?,因此無法知道此原始憑證的來源;由于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的需要,必須自制原始憑證以反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的完成過程,加工資花名冊、各種獎金勞務(wù)費的發(fā)放、各種財產(chǎn)物資的驗收年、領(lǐng)料單等,據(jù)以報銷的自制原始憑證必須具有原始憑證的苗本內(nèi)容,應(yīng)填制經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容、時間、金額、經(jīng)辦人、驗收人或證明人、審批領(lǐng)導(dǎo)等,以明確經(jīng)濟責(zé)任,確保其真實性。但在具體業(yè)務(wù)發(fā)生時,往往缺少經(jīng)辦人、用制內(nèi)容過于簡單、無大寫金額、甚至在應(yīng)取得未能取得發(fā)票時以自制原始憑證代替,缺乏嚴(yán)肅性。

2.原始憑證填制上的錯誤。原始憑證大小寫金額不一致.涂改大小金額;發(fā)票各聯(lián)次的縱橫排列都有固定位置,是對齊的,出現(xiàn)發(fā)票會寫嚴(yán)重移位,是否存在問題?或者根本不進行一次性套寫發(fā)票,而是撕下發(fā)票聯(lián)由取得發(fā)票人自己講寫.這嚴(yán)重違反了發(fā)票使用管理辦法,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強發(fā)票的使用管理,堵塞漏洞;原始憑證上用其他公章代管財務(wù)專用章或發(fā)票專用章;采用廢棄不用的發(fā)票或是逾期舊版發(fā)票報銷。

3.原始憑證的時效性。任何經(jīng)濟業(yè)務(wù)、會計信息都有時效性,即經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生或完成時取得的原始憑證,必須及時送交財會部門辦理報銷手續(xù);但實際工作中,經(jīng)常出現(xiàn)過時的原始憑證,甚至幾年前的,嚴(yán)重影響會計信息質(zhì)量。其次,一旦出現(xiàn)問題,時間長了也不便查找責(zé)任。

4.原始憑證的遺失:報銷人由于保管不慎,常出現(xiàn)遺失票據(jù)現(xiàn)象,如火車票等,由于無法彌補,只能以白條加證明人、批準(zhǔn)人代替發(fā)票。

針對上述存在的問題,《會計法》有明確規(guī)定,對不真實、不合法的原始憑證有權(quán)不予接受,并向單位領(lǐng)導(dǎo)人報告。對記載不準(zhǔn)確、不完整的原始憑證予以退回,并要求按照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定更正、補充。雖然《會計法》賦予了會計人員對原始憑證的審核權(quán),但會計人員在單位地位低下,行使審核權(quán)非常有限,面對領(lǐng)導(dǎo)的批示左右為難。雖然《會計法》規(guī)定單位負(fù)責(zé)人對其本單位職工提供會計資料的真實性、合法性負(fù)責(zé),但原始憑證常常出現(xiàn)上述現(xiàn)象,經(jīng)辦人員總是以不懂會計、工作繁忙、會計人員原則性強等為由,不愿更正或補辦手續(xù)。會計人員有法可依,但執(zhí)行困難。

三、針對原始憑證審核本存在問題的對策。

1.加強《會計法》的宣傳工作。會計人員不僅要帶頭認(rèn)真學(xué)習(xí)貫徹實施《會計法》,還應(yīng)在單位負(fù)責(zé)人的支持下,組織各部門與會計工作緊密相關(guān)人員學(xué)習(xí)《會計法》必須明確各相關(guān)人員對會計工作應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任,要求相關(guān)人員提供正確、真實、合法、完整的原始憑證,從會計工作的源頭抓起,使會計資料的真實性有了可靠的基礎(chǔ)。

2.完善內(nèi)部控制制度。原始憑證首先經(jīng)過制單審核監(jiān)督環(huán)節(jié),對審核并經(jīng)批準(zhǔn)的原始憑證編制記賬憑證。其次復(fù)核記賬監(jiān)督環(huán)節(jié),對記賬憑證的處理及其所附原始憑證按照會計制度及其財經(jīng)法規(guī)和單位規(guī)章進行復(fù)審,對不符合規(guī)定要求的不得入賬。會計主管審核監(jiān)督環(huán)節(jié),對前面兩環(huán)節(jié)進行再審,即對原始憑證的完整性、真實性等是否符合會計制度、《會計法》及政策法規(guī)進行審核,為明確各自責(zé)任,在每一審核環(huán)節(jié)完成后,各自簽章。

3.采用逆向?qū)徟贫?。即原始憑證先由會計機構(gòu)負(fù)責(zé)人(會計主管)對其真實性、合法性、完整性進行審核、確認(rèn),再由單位負(fù)責(zé)人或分省財務(wù)的領(lǐng)導(dǎo)簽批報銷。這樣,會計人員可以發(fā)揮業(yè)務(wù)特長,從源頭上堵塞違規(guī)票據(jù)入賬,為領(lǐng)導(dǎo)聾兒把好第一邊關(guān),變“事后監(jiān)督”為“事前監(jiān)督”,充分發(fā)揮會計的監(jiān)督職能,提高辦事效率,規(guī)范會計基礎(chǔ)工作,切實保證會計資料的真實性、合法性和完整性。

4.進一步提高會計人員的自身素質(zhì)。二十一世紀(jì)是知識經(jīng)濟的時代,會計會隨客觀經(jīng)濟環(huán)境的變化,而服務(wù)于特定的社會經(jīng)濟環(huán)境。會計人員面臨著巨大的職業(yè)挑戰(zhàn),要跟上時代的步伐,必須不斷更新知識。由于會計工作既有很強的政策性、又有較高的專業(yè)性,近幾年財政部又陸續(xù)發(fā)布了許多具體會計準(zhǔn)則,會計人員要不斷學(xué)習(xí)并掌握新的專業(yè)知識,使會計人員的業(yè)務(wù)水平跟上經(jīng)濟形勢的發(fā)展。

社會環(huán)境首先影響著審計模式的選擇。所謂審計模式是指從確定審計目的,選擇審計方法.直至出具某種形式的審計報告,在審計工作全過程中所采取的有效審計程序。一般來說,客戶的要求決定著審計模式的選擇。在股權(quán)相對分散的股份有限公司中,廣大中小股東迫切關(guān)心的是股份公司的業(yè)績、公司未來的成長性和投資回報,中小股東不參與公司經(jīng)營管理,因而審計的目的是鑒證會計報表所披露的內(nèi)容是否具有真實性、合法性和一貫性,審計方法通常根據(jù)符合性測試結(jié)果制訂審計計劃.實施實質(zhì)性測試通常采用逆查法和抽查法,審計報告的形式是按照《獨立審計準(zhǔn)則》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)報告格式。

如果企業(yè)的股權(quán)相對集中,或者是國有獨資公司和事業(yè)單位,就存在一部分所有者不但需要掌握這些單位的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,而且對這些單位的經(jīng)營者(單位主管)是否盡職盡責(zé),在當(dāng)前環(huán)境下創(chuàng)造了什么程度的經(jīng)營業(yè)統(tǒng)需要有全面地了解。當(dāng)客戶提出經(jīng)濟責(zé)任審計的要求時,從審計目的、審計范圍、審計重點、審計方法和審計報告的格式正,都將與會計報表簽證審計有較大不同,表現(xiàn)在經(jīng)濟責(zé)任審計除了對被審計單位的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果進行審計簽證以外,還要對其經(jīng)營者的經(jīng)營管理責(zé)任進行分析與評價,指出存在的問題,發(fā)表審計意見,做出公正的審計結(jié)論,必要時向管理當(dāng)局提出管理建議。

此外,國家機關(guān)需要委托中介機構(gòu)對一些企事業(yè)單位進行財經(jīng)法紀(jì)審計、社會經(jīng)濟責(zé)任審計,這兩種審計的審計模式與前兩種也有所不同,表現(xiàn)在后者的審計對象具有明確的針對性。例如審計證券公司透視攝作行為,或是審計銀行高息攬儲等等,都是就某一專題進行專項審計。

可見,委托人的要求是選擇確定審計模式的客觀因素?,F(xiàn)行法律法規(guī)對上市公司審計有明確、完整的審計模式。但是上市公司畢竟是少數(shù),絕大多數(shù)企事業(yè)單位的所有者是相對集中的,國有企事業(yè)單位更是國家所獨有,而這些企事業(yè)單位通常很少委托中介機構(gòu)進行定期的經(jīng)濟責(zé)任審計,因為經(jīng)營者不會主動提出經(jīng)濟責(zé)任審計,他們希望審計最好是走過場,越簡單越模糊越好。顯然這是一種不正常的現(xiàn)象,究其原因是所有者本身缺乏對其委任的經(jīng)營者進行經(jīng)濟責(zé)任審計的意識。近年來一些地區(qū)的行業(yè)和部門推行了離任審計制度,但是離任審計僅僅是經(jīng)營者離任時進行的經(jīng)濟責(zé)任審計;屬于事后審計,對經(jīng)營者在任期間的監(jiān)督和促進作用較小,不及一年一度的定期經(jīng)濟責(zé)任審計對經(jīng)營者經(jīng)濟責(zé)任的監(jiān)督和促進作用大。

經(jīng)濟責(zé)任審計是一種較適宜股權(quán)集中型企事業(yè)單位的審計模式,每年開展這項工作很有必要。這項工作首先有利于對經(jīng)營者的強化監(jiān)督,防止濫用職權(quán)以權(quán)謀私和滋生腐敗,保護被審計單位的財產(chǎn)安全,對被審計單位的資產(chǎn)無形中流失有明顯的防范作用。其次有利于正確考核經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績,并激勵其提高經(jīng)營管理水平,增強責(zé)任感。再次有利于改善經(jīng)營者與職工的關(guān)系,增加團隊的凝聚力。經(jīng)濟責(zé)任審計的效益是明顯的,從審計費用與審計效果的比較就可得出結(jié)論。

提高全社會的監(jiān)督考核意識,建立健全監(jiān)督考核的法律法規(guī)是經(jīng)濟生活本不可缺少的,目前我國的經(jīng)濟責(zé)任審計制度體系較為薄弱,反映在國家沒有明確的立法規(guī)定和經(jīng)濟預(yù)算,因而難以廣泛開展經(jīng)濟責(zé)任審計制度,們有委托,也因中介機構(gòu)迫于各方面原因削弱了審計的獨立性,監(jiān)督考核的效果較差。有些人甚至把會計師事務(wù)所當(dāng)成了賣團章的,只要“按照要求”出具審計報告,費用好說。

社會環(huán)境從表面上看影響的是審計模式,但對審計工作更深層次的影響是審計質(zhì)量和審計效果,特別在社會審計業(yè)務(wù)承接中表現(xiàn)得尤為突出。人情人文市場,行政部門市場等關(guān)系市場在一些地方仍大行其道,如資本驗證業(yè)務(wù)由工商部門以“介紹”名義指定客戶到其“介紹”的事務(wù)所驗資,稅務(wù)代理業(yè)務(wù)由稅務(wù)部門指定事務(wù)所,房產(chǎn)評估業(yè)務(wù)由房產(chǎn)部門指定事務(wù)所,土地評估業(yè)務(wù)由土地部門指定事務(wù)所,這些關(guān)系市場中的奧秘誰都能清出幾分。在審計執(zhí)業(yè)中也不例外,一些地方政府為了出政經(jīng),將本不符合上市條件的企業(yè)想方設(shè)法包裝上市,這其中少不了政府官員親自對中介機構(gòu)做大力地“協(xié)調(diào)”工作。會計師事務(wù)所和注冊會計師按照有關(guān)方面的意圖違心地出具了虛假報告,待公司股票上市或是配股完成后,公司的業(yè)績立刻現(xiàn)了原形,當(dāng)年年報就虧損的現(xiàn)象在證券市場中實在太多了。一旦查出事實真相,人們看到的是什么呢?結(jié)果只有一個,那就是星星還是那個星星,月亮還是那個月亮.只有事務(wù)所不是那個事務(wù)所,注冊會計師也不是那個注冊會計師。

社會環(huán)境對注冊會計師的穩(wěn)定性影響很大。相比較而言,中小事務(wù)所處境較為艱難,他們面對的是中小客戶,執(zhí)業(yè)風(fēng)險較大。中小客戶的內(nèi)部控制制度不夠健全,審計程序必須詳細(xì),工作中耗費的時間相對較長,而收費卻很低.按標(biāo)準(zhǔn)收對肯定無法談成,約定的收費也常常被長期拖欠。有時因?qū)徲嬛邪l(fā)現(xiàn)問題,但客戶又不同意調(diào)整或披露而擱淺的項目也是經(jīng)常碰到。注冊會計師的待遇難以提高,人才流失在所難免。我國從1991年建立注冊會計師考試制度以來,已有5萬余人取得了全科合格證,這其中只有五六成人進入了中介機構(gòu),而現(xiàn)有的執(zhí)業(yè)隊伍并非穩(wěn)定。其中一個重要的原因是注冊會計師所付出的工作量和承擔(dān)的責(zé)任與其收入極不相稱,橫向比較注冊會計師的收入不如律師,不如某些單位的財務(wù)人員,一些優(yōu)秀的注冊會計師被外企或大型企業(yè)高潮挖走,會計師事務(wù)所成為免費培養(yǎng)人才的學(xué)校。人才流失造成的負(fù)面影響是無法估量的。經(jīng)濟發(fā)展需要中介機構(gòu),會計師事務(wù)所需要優(yōu)秀的注冊會計師,人才是會計師事務(wù)所的根本所在,沒有人才談什么提高審計質(zhì)量。會計師事務(wù)所不能留住人才,就無法上規(guī)模上等級,又如何面對即將加入的WTO,又如何在新形勢下生存和發(fā)展?

解決上述問題有賴于全社會的共同努力,重視、關(guān)心和支持注冊會計師事業(yè)的發(fā)展,國家可通過立法來消除部門障礙,打破部門壟斷和封鎖。利用媒體宣傳讓人們了解社會審計,提高全社會的審計意識,特別是資產(chǎn)所有者的審計意識。國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)制定相關(guān)法規(guī),明確對國有資產(chǎn)的審計范圍、時間和要求。為提高審計機構(gòu)的獨立性.資產(chǎn)所有者應(yīng)該直接向?qū)徲嫏C構(gòu)委托業(yè)務(wù),并確保審計費用直接支付。審計機構(gòu)亦應(yīng)努力提高審計質(zhì)量,提高審計的社會效益,為客戶提供增值服務(wù)。樹立質(zhì)量第一的思想,堅持質(zhì)量就是生命的經(jīng)營原則,提高社會審計的信譽度。毋庸質(zhì)疑,努力營造一個公開、公平、公正的審計市場環(huán)境,是提高社會審計質(zhì)量應(yīng)具備的重要外部條件。

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