實(shí)收資本是指企業(yè)投資者按照企業(yè)章程或合同、協(xié)議的約定,實(shí)際投入企業(yè)的資本。我國實(shí)行的是注冊(cè)資本制,因而在投資者足額繳納資本之后,企業(yè)的實(shí)收資本應(yīng)該等于企業(yè)的注冊(cè)資本。
一、實(shí)收資本的確認(rèn)
擁有一定量的資本是任何一個(gè)企業(yè)法人設(shè)立并開展經(jīng)營活動(dòng)的前提,這些資本主要是由企業(yè)的投資者投入資本所形成的,可供企業(yè)長期周轉(zhuǎn)使用。在我國,投入資本按其投資主體不同,可分為國家投人資本、法人投入資本、個(gè)人投入資本和外商投入資本。投資主體可以采用國家許可的各種形式向企業(yè)投資。在我國,投資者投入資本可以采取以下兩種形式:以現(xiàn)金投入的資本和以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,前者是指投資者直接以貨幣資金向企業(yè)出資。如國家直接向企業(yè)撥付資金,國家、其他法人或個(gè)人以貨幣資金認(rèn)購企業(yè)股份等進(jìn)行的投資。以及外商以某種外幣投入的資本。以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,指投資者以非貨幣資金向企業(yè)出資。非貨幣資金主要包括實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣股價(jià)并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財(cái)產(chǎn)作價(jià)出資。投入資本的計(jì)價(jià)是指投資者投入資本的入賬金額確定的方法。
企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)章程、合同、協(xié)議或有關(guān)規(guī)定,根據(jù)實(shí)際收到的貨幣、實(shí)物及無形資產(chǎn)來確認(rèn)投入資本。設(shè)立公司必須經(jīng)過中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行驗(yàn)資。對(duì)于以貨幣投資的,主要根據(jù)收款憑證加以確認(rèn)與驗(yàn)證。對(duì)于外方投資者的外匯投資,應(yīng)取得利潤來源地外匯管理局的證明。對(duì)于以房屋建筑物、機(jī)器設(shè)備、材料物資等實(shí)物資產(chǎn)作價(jià)出資的,應(yīng)以各項(xiàng)有關(guān)憑證為依據(jù)進(jìn)行確認(rèn),并應(yīng)進(jìn)行實(shí)物清點(diǎn)、實(shí)地勘察以核實(shí)有關(guān)投資。房屋建筑物應(yīng)具備產(chǎn)權(quán)證明。對(duì)于以專利權(quán)、專有技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)作價(jià)出資的,應(yīng)以各項(xiàng)有關(guān)憑證及文件資料作為確認(rèn)與驗(yàn)證的依據(jù)。外方合營者出資的工業(yè)產(chǎn)權(quán)與專有技術(shù),必須符合規(guī)定的條件。
二、實(shí)收資本的賬務(wù)處理
投資者投入的資本應(yīng)該按實(shí)際投資額計(jì)價(jià)入賬不同的投資形式。其實(shí)際投資數(shù)額的確定并不完全相同。如果企業(yè)為非股份有限公司,則投資者投入的資本可以按如下方式計(jì)價(jià):
1 投資者以現(xiàn)金投入的資本,應(yīng)該以實(shí)際收到或存入企業(yè)開戶銀行的金額作為實(shí)收資本入賬。實(shí)際收到或者存入企業(yè)開戶銀行的金額超過其在該企業(yè)注冊(cè)資本中所占份額的部分,一般計(jì)入資本公積。
某有限責(zé)任公司收到甲公司的貨幣出資360萬元,款項(xiàng)已存入銀行,該公司的賬務(wù)處理如下:
借:銀行存款 3 600 000
貸:實(shí)收資本 3 600 000
2 投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為實(shí)收資本入賬,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。當(dāng)收到投資者以原材料等存貨出資時(shí),如果按計(jì)劃成本核算,則應(yīng)按存貨的計(jì)劃成本,借記“原材料”等科目,按專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值,貸記“實(shí)收資本”和“資本公積”科目,按計(jì)劃成本與投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值之間的差額,借記或貸記“材料成本差異”等科目。如按實(shí)際成本法核算,則按實(shí)際成本借記“原材料”等科目。按專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,貸記“實(shí)收資本”和“資本公積”科目。當(dāng)收到投資者以固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)出資時(shí),應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值,借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目,貸記“實(shí)收資本”和“資本公積”等科目。
某新設(shè)有限責(zé)任公司(假設(shè)為一納稅人,原材料按計(jì)劃成本核算)收到乙公司按合同、章程出資的非現(xiàn)全資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)設(shè)備一臺(tái)、一項(xiàng)專利權(quán)和一批原材料,其中,雙方確認(rèn)的投入固定資產(chǎn)設(shè)備的價(jià)值為220萬元,雙方確認(rèn)的投入專利權(quán)價(jià)值為20萬元,雙方確認(rèn)的投入原材料價(jià)值為60萬元,該批原材料的增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額為8.8萬元。固定資產(chǎn)已交付使用,原材料也已驗(yàn)收入庫,該批原材料的計(jì)劃成本為66萬元,該公司賬務(wù)處理如下:
借:固定資產(chǎn) 2 200 000
無形資產(chǎn) 200 000
原材料 660 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)88 000
貸:實(shí)收資本——乙公司 3 000000
材料成本差異 60 000
資本公積 88 000
某企業(yè)2008年2月份接受捐贈(zèng)設(shè)備一臺(tái),根據(jù)捐贈(zèng)設(shè)備的發(fā)票等有關(guān)單據(jù)確定其價(jià)值為10萬元,估計(jì)折舊額為2萬元,賬務(wù)處理如下:
借:固定資產(chǎn) 100000
貸:累計(jì)折舊 20000
遞延所得稅負(fù)債 26 400
資本公積——接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 53 600
若該企業(yè)3--12月份計(jì)提折舊5 000元,賬務(wù)處理如下:
借:制造費(fèi)用 5 000
貸:累計(jì)折舊 5 000
根據(jù)企業(yè)所得稅扣除辦法規(guī)定:接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)不得提取折舊。因此,應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額5000元,若所得稅稅率為25%,當(dāng)年因此而產(chǎn)生的抵扣額是1250元。賬務(wù)處理如下:
借:遞延所得稅負(fù)債 1 250
貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 250
三、實(shí)收資本的納稅籌劃
1 資產(chǎn)取得方式不同的籌劃
某企業(yè)面臨兩種不同的籌集資金渠道:一種是接受某大型集團(tuán)貨幣捐贈(zèng)600萬元,另一種是大型集團(tuán)向該企業(yè)注資,改變其注冊(cè)資本。從稅收角度,該企業(yè)應(yīng)該如何選擇?根據(jù)稅法規(guī)定;企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)。須并人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得,依法計(jì)算交納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn),須按接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)的入賬價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)收入,并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得,依法計(jì)算交納企業(yè)所得稅。因此,如果企業(yè)接受捐贈(zèng)500萬元,應(yīng)該并入當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額,要交25%的企業(yè)所得稅。但是,如果將捐贈(zèng)轉(zhuǎn)為投資,企業(yè)按照規(guī)定的程序辦理注冊(cè)資本增資手續(xù),按照現(xiàn)行所得稅法規(guī)定。接受資金投入不需要并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額交納企業(yè)所得稅。所以如果把600萬元用于增加企業(yè)注冊(cè)資本,也就是到工商管理局重新注冊(cè)登記,改變注冊(cè)資本。
2 注冊(cè)資本比例和投資期限的籌劃
某外商投資設(shè)立企業(yè),投資總額2 000萬元。假定當(dāng)年實(shí)現(xiàn)稅前利潤600萬元。所得稅率25%,借款利率10%。考慮兩種投資方式:
方式一:外商自己全額投資,即注冊(cè)資本為投資總額的100%。年終分得利潤450萬元(600x75%)。稅后利潤率22.5%。
方式二:外商只投入50%,即注冊(cè)資本1 000萬元。向銀行貸款1 000萬元。年終分得利潤375萬元(600×75%-100x 75%)。稅后利潤率37.5%。
顯然,比較上述兩種投資方式,方式二既享受了高回報(bào)率,又降低了資本投資風(fēng)險(xiǎn)。所以,在投資設(shè)立時(shí),應(yīng)盡可能壓縮注冊(cè)資本比例,延長投資期限,未到位資金盡量通過向其它機(jī)構(gòu)貸款解決。
3 無形資產(chǎn)投資方式選擇的籌劃
企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),按照現(xiàn)行稅法規(guī)定。要交納營業(yè)稅;若外國企業(yè)在我國沒有常設(shè)機(jī)構(gòu)或雖有但其所得與常設(shè)機(jī)構(gòu)沒有實(shí)際聯(lián)系,在我國轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)征20%的預(yù)提所得稅;以無形資產(chǎn)投資入股,參與投資方的利潤分配、共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征收營業(yè)稅,但若轉(zhuǎn)讓這項(xiàng)股權(quán),要按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)稅目征稅。
某外商投資企業(yè)屬于高科技企業(yè)。在組建初期,需要從臺(tái)資的外方引進(jìn)一項(xiàng)專利權(quán),該專利權(quán)評(píng)估價(jià)值為600萬元。該專利權(quán)的引進(jìn)方式有如下兩種:
方式一:以合資企業(yè)名義向外方購買這項(xiàng)專利權(quán)。根據(jù)稅法該外商應(yīng)納稅額為:
應(yīng)交預(yù)提所得稅600 x 20%=120(萬元)
應(yīng)交營業(yè)稅600×5%=30(萬元)
外商共需納稅150萬元,實(shí)際獲得450萬元的收入。
方式二:外商以這項(xiàng)專利權(quán)作為投資八股600萬元。根據(jù)稅法該外商可以免交上述150萬元的稅,而外商的補(bǔ)償則可以按600萬元的所有者權(quán)益從股權(quán)收益分配上獲得,而我國對(duì)外商的股權(quán)利潤分配免征個(gè)人所得稅,外商享受到的是長期免稅的投資收益。從企業(yè)的角庋講,既擴(kuò)大了所有者權(quán)益,也增強(qiáng)了資本實(shí)力。
實(shí)收資本中的納稅籌劃是一項(xiàng)復(fù)雜、較難的工作,不僅要求企業(yè)管理人員加強(qiáng)對(duì)新知識(shí)的掌握,提高會(huì)計(jì)的從業(yè)水平。更需要企業(yè)加強(qiáng)自身管理,以便更好地理解和運(yùn)用新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條件下實(shí)收資本中的納稅籌劃。
