一、問(wèn)題的提出及其現(xiàn)實(shí)意義
目前,教育部直屬高校一般采用“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理”的財(cái)務(wù)管理模式,其最關(guān)鍵的問(wèn)題在于財(cái)權(quán)集中后,事權(quán)如何保持平衡,下放過(guò)多、二級(jí)單位財(cái)務(wù)容易出現(xiàn)管理混亂;如果將財(cái)務(wù)管理權(quán)限全部或大部分收回,又打擊二級(jí)單位辦學(xué)積極性,引發(fā)工作矛盾。往往,高校會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與二級(jí)單位的博弈會(huì)陷入“一統(tǒng)就死、一放就亂”的怪圈。要解決這一問(wèn)題,就必須建立新型的校內(nèi)“權(quán)責(zé)關(guān)系”, 促進(jìn) “內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制”的更新?lián)Q代。所以,期望引入責(zé)任會(huì)計(jì),實(shí)現(xiàn)這一可能。
責(zé)任會(huì)計(jì)是在分權(quán)管理?xiàng)l件下,為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的要求,在企業(yè)內(nèi)部建立若干責(zé)任單位,并對(duì)它們分工負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃、控制、考核與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的一整套會(huì)計(jì)制度,其實(shí)質(zhì)是一種內(nèi)部控制制度,是一種把會(huì)計(jì)資料與責(zé)任單位緊密相連的信息控制系統(tǒng),屬于管理會(huì)計(jì)的范疇,多在企業(yè)使用。
關(guān)于責(zé)任會(huì)計(jì)的理論比較成熟,在企業(yè)的成功運(yùn)用也有大量的文獻(xiàn)資料可尋,但是,責(zé)任會(huì)計(jì)在高校中的應(yīng)用,國(guó)內(nèi)目前還處于摸索階段,可查詢(xún)到的資料有限,網(wǎng)絡(luò)可見(jiàn)資料約十余篇,國(guó)外高校也無(wú)成熟模式。未來(lái)大學(xué)發(fā)展中, “經(jīng)營(yíng)”理念更加明確,內(nèi)部環(huán)境更加復(fù)雜,對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的信息要求將更加細(xì)化和精確。所以,研究高校責(zé)任會(huì)計(jì),可以說(shuō)是立足現(xiàn)在、放眼未來(lái)。
二、高校責(zé)任會(huì)計(jì)實(shí)施環(huán)境
要引入一套比較成熟的管理會(huì)計(jì)模式,其關(guān)注重點(diǎn)應(yīng)在引進(jìn)環(huán)境考量、操作基礎(chǔ)完善等方面,抓住其核心理論和實(shí)質(zhì)意義,結(jié)合高校管理以及未來(lái)高校的發(fā)展前景,充分考慮高校財(cái)務(wù)工作的特點(diǎn),設(shè)計(jì)出比較通用的高校責(zé)任會(huì)計(jì)模式。
(一)高校內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制與企業(yè)責(zé)任會(huì)計(jì)內(nèi)容上交集很大
進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái),高校普遍實(shí)施了內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制,除按規(guī)定建立健全校(院)長(zhǎng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制以外,還按校內(nèi)管理層次分別建立起總會(huì)計(jì)師或主管財(cái)務(wù)工作的副校(院)長(zhǎng)、財(cái)務(wù)處長(zhǎng)、二級(jí)單位財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人和基層財(cái)務(wù)人員等若干個(gè)層次的各級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制,一級(jí)管一級(jí),一直抓到每一個(gè)基層經(jīng)濟(jì)單位,其內(nèi)容貫穿于高校財(cái)經(jīng)工作的全過(guò)程。對(duì)比企業(yè)責(zé)任會(huì)計(jì)的內(nèi)容,發(fā)現(xiàn)兩者之間有很大的交集(見(jiàn)表1)。這說(shuō)明,在高校實(shí)行責(zé)任會(huì)計(jì)具有一定的組織基礎(chǔ)和人文環(huán)境。
(二)高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系可保證高校責(zé)任會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)
目前高校普遍實(shí)行“項(xiàng)目核算”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式,也就是把全校業(yè)務(wù)劃分成若干個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行核算控制,并采用“經(jīng)費(fèi)本”模式建立了與各業(yè)務(wù)部門(mén)的反饋系統(tǒng),在電算化環(huán)境下,可以很方便地對(duì)各種項(xiàng)目數(shù)據(jù)進(jìn)行檢索提取、排列組合,足以支持對(duì)各責(zé)任中心所有項(xiàng)目的報(bào)告要求。如果通過(guò)明細(xì)賬賬戶(hù)以及平行賬戶(hù)的設(shè)置、轉(zhuǎn)移,或是對(duì)原始數(shù)據(jù)再加工,也可以獲得按責(zé)任中心、項(xiàng)目性質(zhì)等分類(lèi)的、更為高級(jí)的綜合信息。
(三)多年以來(lái)的預(yù)算管理經(jīng)驗(yàn)可作為實(shí)施高校責(zé)任會(huì)計(jì)強(qiáng)大的技術(shù)支撐
作為事業(yè)單位,高校的預(yù)算具有傳統(tǒng)的框架和按部就班的程序,預(yù)算理念已經(jīng)深入人心。在經(jīng)歷過(guò)多次預(yù)算改革的洗禮后,高校在預(yù)算管理上積累了大量切實(shí)可行的經(jīng)驗(yàn),其校內(nèi)預(yù)算的細(xì)化以及編制方法上的不斷探索,對(duì)高校責(zé)任會(huì)計(jì)的實(shí)施無(wú)疑是一種技術(shù)上的支持。而目前預(yù)算管理上出現(xiàn)的弊端,也可幫助高校責(zé)任會(huì)計(jì)迅速找到切入點(diǎn),完成內(nèi)部控制上的完美轉(zhuǎn)型。
三、高校責(zé)任會(huì)計(jì)構(gòu)建的基本設(shè)想
(一)總體思路
高校宜根據(jù)自身情況建立高校責(zé)任會(huì)計(jì)。其最大特點(diǎn)在于牢牢抓住“責(zé)、權(quán)、利”管理這個(gè)核心,引進(jìn)責(zé)任會(huì)計(jì)的理念,將高校視為理論目標(biāo)利潤(rùn)為零的經(jīng)營(yíng)單位,建立各級(jí)責(zé)任中心,核算上借鑒責(zé)任會(huì)計(jì)的辦法,考核上則按照高校特色,進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的多重考核。
由于高校責(zé)任會(huì)計(jì)構(gòu)建定位在“引入”上,學(xué)習(xí)的成分要大于創(chuàng)新,把握管理會(huì)計(jì)的精髓和要義,會(huì)讓我們?cè)诰唧w的實(shí)踐中少走彎路。所以,在構(gòu)建原則上,首先必須遵循通用責(zé)任會(huì)計(jì)的基本五項(xiàng)原則,即可控性原則、目標(biāo)一致性原則、責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則、反饋性原則、及時(shí)性原則。其次,考慮高校的特殊性,認(rèn)為還要體現(xiàn)“經(jīng)濟(jì)原則”和“發(fā)展原則”,要盡量與現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算管理等工作項(xiàng)結(jié)合,節(jié)約成本,要盡量體現(xiàn)學(xué)校戰(zhàn)略管理意圖,給未來(lái)管理發(fā)展預(yù)留空間。
(二)構(gòu)建內(nèi)容
高校責(zé)任會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容包括:按照財(cái)務(wù)管理權(quán)劃分責(zé)任中心、制定責(zé)任目標(biāo)、編制責(zé)任預(yù)算、組織責(zé)任會(huì)計(jì)核算、進(jìn)行預(yù)算控制、編制責(zé)任報(bào)告、實(shí)行責(zé)任考核。
劃分責(zé)任中心要按照是否可以獨(dú)立行使權(quán)力和履行職責(zé)進(jìn)行甄別,也就是要按照財(cái)務(wù)管理權(quán)限來(lái)劃分,會(huì)計(jì)控制的范圍要與財(cái)務(wù)管理權(quán)限的范圍相吻合,責(zé)任會(huì)計(jì)的核算要以財(cái)務(wù)管理權(quán)的轉(zhuǎn)移而轉(zhuǎn)移。這樣,有可能歸屬于職能部門(mén)的一些機(jī)構(gòu)也可以作為獨(dú)立的責(zé)任中心,比如水電中心、食堂等。通俗地理解,就是要“財(cái)權(quán)在哪里,賬就算到哪里”。
高校制定責(zé)任目標(biāo)時(shí),可以部分參考校內(nèi)預(yù)算,但學(xué)校一些非數(shù)字指標(biāo)因無(wú)法量化沒(méi)有包含在其中,校內(nèi)預(yù)算所框定的目標(biāo)是要小于責(zé)任目標(biāo),所以,制定各個(gè)責(zé)任中心的責(zé)任目標(biāo)并不是對(duì)總目標(biāo)簡(jiǎn)單的數(shù)據(jù)拆分,還要包括非數(shù)據(jù)要求的分解,并且一定要進(jìn)行目標(biāo)校驗(yàn),以保證各個(gè)責(zé)任中心的目標(biāo)疊加后與學(xué)?？偰繕?biāo)內(nèi)涵和外延一致,保證指標(biāo)的完整性和科學(xué)性。也就是說(shuō),責(zé)任會(huì)計(jì)不僅“要算數(shù)字賬,還要算文字賬”。
編制責(zé)任預(yù)算,可與日常的校內(nèi)預(yù)算統(tǒng)一起來(lái),設(shè)計(jì)好兩者項(xiàng)目、指標(biāo)之間的勾稽關(guān)系,不必另起爐灶。而其后的預(yù)算控制、編制責(zé)任報(bào)告以及責(zé)任考核,都將以責(zé)任預(yù)算為基礎(chǔ),結(jié)合高校的預(yù)算管理工作進(jìn)行。這幾部分的內(nèi)容中,編制是基礎(chǔ),控制是手段,報(bào)告是途經(jīng),考核是反饋,意圖改變高校管理中的預(yù)算控制乏力、績(jī)效考核平淡的現(xiàn)狀,達(dá)到“以財(cái)務(wù)管理為中心樞紐,提高學(xué)校整體管理水平”的目的。
因?yàn)樨?zé)任會(huì)計(jì)屬于內(nèi)部控制的范疇,所以,高校責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告的形式不必拘泥于規(guī)范,可以套用企業(yè)責(zé)任會(huì)計(jì)模板,保留基本報(bào)告要素,增設(shè)本高校業(yè)務(wù)內(nèi)容,按照學(xué)校要求編制、報(bào)告。如果與內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制銜接成功,責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告可以替代以往高校對(duì)各部門(mén)進(jìn)行的績(jī)效評(píng)價(jià)。
實(shí)行責(zé)任考核,除了要建立合適的考核指標(biāo)體系和考核辦法外,還要落實(shí)考核執(zhí)行人以及考核結(jié)果的裁決人,解決以往“人人管事,事事不管”的怪現(xiàn)象。要以現(xiàn)有專(zhuān)職會(huì)計(jì)人員為主體,培育兼職責(zé)任會(huì)計(jì)隊(duì)伍,保證責(zé)任會(huì)計(jì)網(wǎng)絡(luò)化地推進(jìn)與展開(kāi),消除以往控制中的盲點(diǎn),加強(qiáng)薄弱環(huán)節(jié)管理力量,達(dá)到“全面控制、均衡管理”的效果。
制定“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格”,是通用管理會(huì)計(jì)中的重點(diǎn)環(huán)節(jié),在高校責(zé)任會(huì)計(jì)體系中也應(yīng)擺在一個(gè)很重要的位置上。借助于校內(nèi)收費(fèi)制度的成熟運(yùn)作,高校的“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格”制定起來(lái)會(huì)比企業(yè)簡(jiǎn)便得多。有專(zhuān)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的人員負(fù)責(zé)編制價(jià)格計(jì)劃書(shū),并保證長(zhǎng)期跟蹤反饋,及時(shí)修訂。而審核價(jià)格計(jì)劃、定期發(fā)布校內(nèi)價(jià)格信息,也將成為校級(jí)機(jī)構(gòu)的一項(xiàng)重要工作。
(三)構(gòu)建難點(diǎn)
構(gòu)建高校責(zé)任會(huì)計(jì)的難點(diǎn),是如何組織高校責(zé)任會(huì)計(jì)核算。這也是保證責(zé)任會(huì)計(jì)能否順利開(kāi)展、落實(shí)、見(jiàn)效的關(guān)鍵。因?yàn)樯婕暗饺?、?cái)、物的配置,就目前高校情況來(lái)說(shuō),“另起爐灶”雖然可以保證效果,但核算成本也很高,很難獲得校內(nèi)外各方面的全力支持。比較經(jīng)濟(jì)可行的辦法是在不進(jìn)行大規(guī)模更改現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算體系的前提下,共享財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)成果,修正目前對(duì)院系部門(mén)財(cái)務(wù)管理模式和績(jī)效考核辦法,以期責(zé)權(quán)利關(guān)系更為明晰,管理更為有效。所以,在責(zé)任會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接上,比較傾向“單軌制”的做法。 其特點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)責(zé)任會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的全面結(jié)合,在統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上,增設(shè)一些內(nèi)部會(huì)計(jì)科目,核算采用一套賬表?！皢诬壷啤蹦Ｊ奖容^簡(jiǎn)便實(shí)用,但對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求較高。
目前在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的具體設(shè)置上,各高校存在一定的區(qū)別,比如,有些學(xué)校是大核算,幾乎所有部門(mén)的賬都在財(cái)務(wù)處集中處理,有些學(xué)校是按照行政科研后勤產(chǎn)業(yè)等分塊操作,大多數(shù)學(xué)校采用了“集中和分塊相結(jié)合”的會(huì)計(jì)核算辦法。當(dāng)然,現(xiàn)實(shí)中并沒(méi)有嚴(yán)格意義上的集中核算,只存在集中程度的差異。集中程度高,人員易管理,會(huì)計(jì)信息反映比較完整,發(fā)布口徑同一性強(qiáng),但信息反饋速度和效果受限較大,集中程度低,人員管理比較困難,信息合并和發(fā)布較慢,但會(huì)計(jì)人員對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的了解比較細(xì)致及時(shí),會(huì)計(jì)控制效果比較好。總體上看,現(xiàn)有高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算都可以滿(mǎn)足責(zé)任會(huì)計(jì)所需要的核算條件和功能,集中程度較高的學(xué)校試行難度會(huì)相對(duì)小點(diǎn)。具體崗位設(shè)置上,可成立“責(zé)任會(huì)計(jì)核算中心”,統(tǒng)管全校責(zé)任會(huì)計(jì)工作,以工作內(nèi)容決定人員分工,以工作責(zé)任維系人員關(guān)聯(lián)。辦公形式可以多樣化,不必拘泥于人員辦公是否集中。比如,中心主任可以由校級(jí)領(lǐng)導(dǎo)兼職擔(dān)任,設(shè)一名專(zhuān)職人員負(fù)責(zé),而具體核算人員可分散在各個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)崗位。
“單軌制”實(shí)施的關(guān)鍵是設(shè)計(jì)責(zé)任會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)接的“賬戶(hù)對(duì)照表”,保證責(zé)任會(huì)計(jì)中核算的每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都可以在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬戶(hù)和憑證中找到支撐,并可以充分運(yùn)用明細(xì)賬戶(hù)設(shè)置、平行賬戶(hù)歸集轉(zhuǎn)賬等技巧,減少系統(tǒng)冗余,簡(jiǎn)化核算。目前大多數(shù)高校的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算都可細(xì)化到具體的項(xiàng)目,從某種意義上說(shuō),責(zé)任會(huì)計(jì)核算就是對(duì)這些核算單元的重新排列組合,分類(lèi)依據(jù)從項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)性質(zhì)更變?yōu)轫?xiàng)目責(zé)任。但無(wú)論如何,基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原始數(shù)據(jù)的再加工都不可避免,因此,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所承擔(dān)的源頭數(shù)據(jù)質(zhì)量顯得尤為重要,引入責(zé)任會(huì)計(jì)亦可對(duì)此起到校正和提高的作用。
四、結(jié)語(yǔ)
高校發(fā)展決定了高校分權(quán)管理的必然性和復(fù)雜性,內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制急需會(huì)計(jì)信息的強(qiáng)力支持?，F(xiàn)階段,內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的具體規(guī)范已經(jīng)陸續(xù)頒布,新高校會(huì)計(jì)制度也即將實(shí)施,這都為高校穩(wěn)健地引入責(zé)任會(huì)計(jì)提供了政策依據(jù),而各高校普遍實(shí)施的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制為高校責(zé)任會(huì)計(jì)的構(gòu)建提供了良好環(huán)境,現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系以及預(yù)算管理的經(jīng)驗(yàn)也為高校責(zé)任會(huì)計(jì)的明確提出提供技術(shù)保證。所以,高校責(zé)任會(huì)計(jì)將大有可為。
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