一、法會計學的概念及功能
1.法會計學的概念
在國外,“法會計學”也稱為“法務會計”、“審計會計”,是法學、會計學、審計學和審查技術(shù)的綜合。法會計學理論研究與實踐是最在近幾年被單獨提出并加以研究的,因此研究文獻相對較少,從已有的文獻資料中歸納出如下代表性定義:
(1)美國會計學家G.杰克.貝洛各尼與洛貝特.林德奎斯特認為,“法務會計”即“運用相關的會計知識,對財務事項中有關法律問題的關系進行解釋與處理,并為法庭提供相關的證據(jù)”,并且“不管這些是刑事方面的還是民事方面的”。
(2)香港畢馬威會計師事務所的法務會計合伙人喬奈頓.魯漢認為:根據(jù)字典,“法務”一詞的解釋是:運用法律的事務。因此,所謂法會計,就是該會計所執(zhí)行的工作及報告,都是為法庭服務的,這是法會計與其他會計形式的最大區(qū)別。法會計經(jīng)常涉及舞弊調(diào)查,并為管理部門、律師或私人調(diào)查服務。
(3)李若山教授在《論國際法務會計的需求與供給》一文中,對法會計作了如下界定:法會計是特定主體運用會計知識、財務知識、審計技術(shù)與調(diào)查技術(shù),針對經(jīng)濟糾紛中的法律問題,提出自己的專家性意見作為法律鑒定或在法庭上作證的一門新興學科。
可見,以上概括主要側(cè)重于對法會計學工作特征和技術(shù)等“表象”的描述,并不符合概念的定義。筆者認為對一個概念的定義,必須抓住“質(zhì)”的規(guī)定性,才能使甲概念區(qū)別于乙概念,才能真正把握這個概念,才有可能去研究它的內(nèi)涵及外延。鑒于此,對法會計學可進行如下界定:法會計學是結(jié)合會計學和法學的一門新型綜合性邊緣學科,屬于會計法學范疇,其產(chǎn)生的主要原因是由于會計法律糾紛及財務報表舞弊逐年增多所致,就其實踐而言是會計師事務所接受委托,對會計職業(yè)界的法律責任進行調(diào)查與取證,提供專家鑒定意見的一種特殊會計服務。該定義體現(xiàn)出以下基本特征:
①法會計學的本質(zhì)。法會計學的本質(zhì)是會計學,屬于會計學范疇。因為作為法會計學業(yè)務重要內(nèi)容的舞弊調(diào)查和法律支持都是注冊會計師的業(yè)務范圍,而執(zhí)行這兩項業(yè)務的主要成員是注冊會計師。因而本文對法會計的理解是從規(guī)范和保護會計職業(yè)界,合理界定注冊會計師的法律責任為出發(fā)點,通過提供現(xiàn)有法律框架內(nèi)一切有利于規(guī)范和保護會計職業(yè)界的法律根據(jù),強化職業(yè)規(guī)范體系的約束力,幫助會計職業(yè)人士或相關會計組織主張合法權(quán)利,減輕由職業(yè)風險而引致的法律責任。
②法會計學具有自身特色。法會計學并不是傳統(tǒng)意義上以經(jīng)濟實體為會計個體進行確認、計量、核算、報告,而是更廣泛意義上涉及法律和辦理各種案件時對與會計相關的事項進行解釋與說明,它與舞弊審計、司法會計也存在明顯區(qū)別。
③法會計學提供的信息是一種特殊的會計服務。法會計師在法會計工作中要實施獨立的調(diào)查、分析和取證,即遵守形式和實質(zhì)上的獨立、嚴密推理,作出謹慎的職業(yè)判斷,并提出報告、發(fā)表專業(yè)意見。這種工作由獨立性很強的注冊會計師來完成是一項必然選擇。因此,法會計學是注冊會計師提供的特殊的會計服務。
2.法會計學的功能
(1)強化會計控制職能。法會計根據(jù)法律的特殊規(guī)定,對經(jīng)濟過程中與財務事項有關的法律責任進行界定。如果會計人員在處理經(jīng)濟活動時沒有遵守相關規(guī)定,就會通過相應的懲罰來約束會計人員的行為,使之符合法律法規(guī)要求,從而完成會計控制職能。
(2)收集會計事實證據(jù),提供訴訟支持服務。在涉及會計的訴訟案件中,訴訟當事人需要憑借相關證據(jù)來支持他們的訴訟請求。法會計人員熟悉會計記錄的具體產(chǎn)生過程,通過取得必要的憑證來支持自己的主張或反駁對方當事人的主張。
(3)保護和懲戒會計執(zhí)業(yè)人員。會計界與法律界對會計人員法律責任的界定存在較大分歧,通過法會計可以促進會計界與法律界的溝通,增進法律界及社會公眾對會計職業(yè)規(guī)則的充分理解。合理界定會計執(zhí)業(yè)人員的法律責任,一方面約束執(zhí)業(yè)行為使之符合恰當?shù)姆梢?guī)范,另一方面著眼于保護執(zhí)業(yè)人員免受不公正制裁,使守法者得到保護,違規(guī)者得到應有的懲罰。
二、法會計學與相關學科的關系
1.法會計學與財務會計的區(qū)別
(1)兩者目的不同。法會計是對會計職業(yè)界的法律責任進行調(diào)查、取證,其服務對象主要是會計人員和注冊會計師;財務會計主要提供企業(yè)經(jīng)營狀況的財務信息,其服務對象是投資者、債權(quán)人、政府、稅收部門等會計報表使用者。
(2)會計主體不同。法會計學不是某個部門或單位的會計,而是泛概念意義上的會計。它主要由注冊會計師提供相關服務;而財務會計的主體則是部門或單位的會計人員。
(3)工作重心不同。法會計學對財務信息的確認、解釋更為準確有效,法會計學的產(chǎn)生和運用,充實了會計理論體系;財務會計主要是完成信息的確認、計量、記錄和報告,側(cè)重于對信息的處理過程。
(4)對會計人員知識結(jié)構(gòu)的要求不同。法會計學作為一門綜合性邊緣學科,對會計人員提出了更高的要求。主要體現(xiàn)在:①精通會計,熟悉相關法律。法會計學是運用會計知識來解決法律問題,所以,首先要求從業(yè)者具有扎實的會計理論知識和豐富的會計實踐工作經(jīng)驗,其次是對經(jīng)濟行為或財產(chǎn)權(quán)益規(guī)定機關的部門或行業(yè)性法律較為熟悉,否則會因法律知識的欠缺而使從業(yè)者所提供的報告與要求解決的問題之間缺乏緊密相關性。②高尚的職業(yè)道德。保密、自律是從業(yè)者職業(yè)道德的最高要求,法會計學解決的大部分問題都會涉及到不同單位的商業(yè)秘密或執(zhí)法秘密,在法律規(guī)定的保密期內(nèi),不能私自將涉及的相關內(nèi)容,有意或無意泄露給與委托人無關的單位或個人,更不得未經(jīng)允許私自保留與報告相關的證明材料。
2.法會計學與財務報表審計之間的區(qū)別
(1)性質(zhì)不同。法會計學是結(jié)合會計和法律的一門新型綜合性邊緣學科,是會計師事務所接受委托后所提供的法律服務,屬于咨詢服務范疇;而財務報表審計是為了確保受托經(jīng)濟責任有效履行的一種控制機制,是注冊會計師的法定業(yè)務。
(2)目的不同。法會計學的目的是提供專家性意見作為法律鑒定或運用于法庭作證。它通過對法庭關注的經(jīng)濟糾紛中的相關財務事項進行確認、計量并客觀分析后,出具法會計報告,為將經(jīng)濟犯罪分子繩之以法,維護當事人合法權(quán)益提供會計學證據(jù);而報表審計目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性表示意見。
(3)方法不同。法會計學對涉及法律事務的會計信息和會計資料作為證據(jù)使用時,還要運用法學理論特別是證據(jù)學的基本理論與方法,此外還要運用審計學中部分審計技術(shù)方法和統(tǒng)計學中某些統(tǒng)計分析、比較分析等方法;而報表審計中更多運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算和分析性復核等審計程序來獲取審計證據(jù)。
(4)對象不同。法會計學關注與會計相關的某一范圍或領域的法律問題,針對經(jīng)濟犯罪、經(jīng)濟糾紛案件中有關諸如舞弊金額、經(jīng)濟損失賠償金額等進行會計專門計量,確定責任人和情況發(fā)生的原因,并通過法律手段來追究責任人的法律責任,尤其是民事賠償責任;而報表審計所關注的是管理當局所提供的財務報表及相關會計資料。
3.法會計學與司法會計的關系
(1)主體不同。法會計一般由注冊會計師來執(zhí)行;而司法會計的實施主體可以是司法機關設置的司法會計專職人員,也可以是受聘于司法機關從事司法會計工作的人員。
(2)目的不同。法會計的目的是提供會計學證據(jù),以利于當事人作減輕或免除法律責任的辯護;而司法會計的目的是鑒定司法活動所需證據(jù),以使訴訟活動得以順利進行。
(3)作用結(jié)果不同。法會計為案件的審理提供重要的依據(jù),所得結(jié)論可作為訴訟證據(jù)使用;而司法會計產(chǎn)生的后果是法律后果,直接涉及到對案件的判定結(jié)果。
(4)性質(zhì)不同。法會計是注冊會計師提供的一項會計咨詢服務;而司法會計是一種訴訟活動。
綜上分析,法會計學與司法會計是完全不相同的,它們不存在包含和被包含的關系。
三、相關經(jīng)濟學、法學、會計學、審計學概念在法會計學中的運用
1.理性人假設
“理性人”假設把人假設為具備“完全理性”,能夠隨時隨地自覺地、而且全智全能地追求利益最大化。在西方經(jīng)濟史上,亞當.斯密是最早作理性人假設的人,在他的《國民財富的性質(zhì)及來源》一書中,理性人特指資本家,不包括其他經(jīng)濟參與者。斯密認為理性人是完全自私自利的經(jīng)濟人,其行為的基本動力是經(jīng)濟利益最大化,經(jīng)濟運行由“看不見的手”所指引,資源配置和利用完全由競爭的價格機制來解決,政府不干預經(jīng)濟,只充當維護國家安全和各人財產(chǎn)的“守夜人”。這一假設表明任何一個公司或個體在實施了違法會計行為時,是在一種正常的、理智的情況下本著對自身利益最大化的原則進行的。因而應對自己的行為負責,依法承擔相應的法律后果。
2.應有的關注
應有的關注以特定的術(shù)語表明了審計人員在實施檢查時應予以考慮的事項。根據(jù)這一概念,審計人員應通過合理的檢查來發(fā)現(xiàn)舞弊和差錯,為委托人和經(jīng)濟社會提供重要的服務,并提供一些有效的保護。同時,該概念也對審計人員實施檢查的范圍提供了有用的指南。這一概念對法會計實務的意義在于:只要審計委托人理解了這一概念,他們就會形成一個滿意的標準,據(jù)此就可確定他們對法會計人員的期望并衡量法會計工作的結(jié)果。
3.合理保證
合理保證就是注冊會計師只對會計報表的合法性、公允性、一貫性表示意見,而不對會計報表的正確性負責,注冊會計師不是會計報表正確性的保險人和擔保人。這一概念表明:雖然法會計的工作結(jié)果是一份法會計報告,但這一報告只具有相對準確性,不可能做到與事實完全一致、絲毫不差。因為法會計工作中同樣面臨著人力成本、時間成本問題及一些重要材料獲取的難易程度等因素影響,它只能做到合理保證,而不是絕對保證。
4.重要性
我國獨立審計準則對重要性的定義是:“本準則所稱重要性是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度。這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”這里的重要性水平也就是可容忍誤差。在審計過程中運用重要性原則是基于這樣的考慮:一是為了提高審計效率,二是為了保證審計質(zhì)量。對重要性的評估是注冊會計師的一種專業(yè)判斷。在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍及評價審計結(jié)果時,注冊會計師必須運用重要性原則。這一概念在法會計學中的運用也十分廣泛。法務會計師在收集證據(jù)時,由于時間和成本的限制,不可能對調(diào)查對象的經(jīng)濟活動和會計資料逐一了解,因此要運用重要性原則,充分考慮錯查或漏查的可能性。在重要性水平以下的,不會影響相關法會計報告使用者的判斷、決策,可以不作為重點。
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