彭博資訊的數(shù)據(jù)顯示， 截至2007 年10 月16 日收盤，美國(guó)微軟公司總市值已達(dá)4000 億美元，但其資產(chǎn)負(fù)債表上顯示的資產(chǎn)總額僅為143.87 億美元，兩者何以差距如此之大？我個(gè)人認(rèn)為人力資產(chǎn)在其中起到很大影響作用。微軟公司雄居世界軟件產(chǎn)業(yè)之首，其最根本的優(yōu)勢(shì)在于它擁有大量的、世界一流的高科技人才。上述差距說(shuō)明了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表未將人力資產(chǎn)納入其揭示范圍的巨大局限性。21 世紀(jì)不再是以資源為基礎(chǔ)的時(shí)代，而是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，即以知識(shí)的生產(chǎn)、分配、使用、消費(fèi)為重要因素的經(jīng)濟(jì)時(shí)代。美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家舒爾茨認(rèn)為規(guī)模經(jīng)濟(jì)和要素質(zhì)量提高是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的兩個(gè)方面，其中由于人力資本的增量而導(dǎo)致的知識(shí)要素質(zhì)量的提高，對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的促進(jìn)作用遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于規(guī)模經(jīng)濟(jì)和物質(zhì)資本質(zhì)量的作用，即人力資本在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的貢獻(xiàn)率遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于物質(zhì)資本。事實(shí)上，美國(guó)、日本等一些國(guó)家能在二戰(zhàn)后物質(zhì)資本嚴(yán)重短缺的條件下，經(jīng)濟(jì)迅速恢復(fù)、崛起，很大原因要?dú)w因于這些國(guó)家保存了豐富的人力資本，并對(duì)人力資源的開(kāi)發(fā)、投入、使用給予了高度重視，而我國(guó)經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)實(shí)狀況也有很大一部分是國(guó)家在人力資源的政策上未予重視，巨大的人力資源量，而質(zhì)卻不高。針對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的運(yùn)用可促使人力資源的開(kāi)發(fā)、使用的特點(diǎn)，為了在經(jīng)濟(jì)上盡快趕超先進(jìn)國(guó)家，我國(guó)應(yīng)積極促進(jìn)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的研究、推行。當(dāng)然，適應(yīng)改革開(kāi)放、國(guó)際接軌的需要，也應(yīng)積極探索、推行人力資源會(huì)計(jì)
。一、我國(guó)建立人力資源會(huì)計(jì)的必要性
1. 會(huì)計(jì)信息中排除了人力資源信息，事實(shí)上已造成了會(huì)計(jì)信息的失真。正如開(kāi)篇微軟的事實(shí)說(shuō)明了沒(méi)有建立人力資源會(huì)計(jì)所造成的報(bào)表資產(chǎn)和公司實(shí)際價(jià)值的差距。
2.它是內(nèi)部管理的需要?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)將人力資源投資支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，不單獨(dú)提供有關(guān)人力資源投資及其變動(dòng)的情況、人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效果以及人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等方面的信息，因而無(wú)法滿足人力資源管理和控制對(duì)信息的需求。
3.企業(yè)提高效益的需要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，誰(shuí)爭(zhēng)取到合理的高素質(zhì)人才，誰(shuí)就會(huì)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中立于不敗之地。在這種情況下，企業(yè)為了獲得更好的人才，加大了人力資源投資，包括提高物質(zhì)待遇、改善人際關(guān)系、提供良好的工作條件、提供在職培訓(xùn)等。而投資的效益如何，這是企業(yè)管理者所關(guān)心的問(wèn)題，相應(yīng)地就要求會(huì)計(jì)上對(duì)人力資源的收益與成本進(jìn)行核算，考察其經(jīng)濟(jì)效益。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制和用人制度的不斷完善，這種對(duì)人力資源進(jìn)行核算的動(dòng)力將會(huì)逐漸加大。
4.國(guó)家宏觀調(diào)控的需要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，要求確認(rèn)人力資源的成本和價(jià)值。對(duì)人力資源開(kāi)發(fā)的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行研究分析，通過(guò)人力資源人力資源會(huì)計(jì)之我見(jiàn)□ 張娟44經(jīng)營(yíng)管理會(huì)計(jì)報(bào)告，政府可以了解整個(gè)社會(huì)的人力資源維護(hù)與開(kāi)發(fā)情況，運(yùn)用稅收手段鼓勵(lì)企業(yè)加大人力資源投資力度保持社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的后勁。掌握各企業(yè)人力資源開(kāi)發(fā)維護(hù)現(xiàn)狀，采取相應(yīng)的宏觀調(diào)控手段，促進(jìn)人力資源的供求平衡，確定人力資源開(kāi)發(fā)方向，引導(dǎo)人力資源合理流動(dòng)，在宏觀上優(yōu)化人力資源的配制。
5.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則的要求。事實(shí)上，單從會(huì)計(jì)核算原則考慮，現(xiàn)行會(huì)計(jì)對(duì)人力資源的處理也有諸多不當(dāng)之處。一方面，將人力資源投資計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的投資支出，其收益期往往超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間以上，屬于資本性支出，應(yīng)先予以資本化，然后在分期攤銷，而現(xiàn)行會(huì)計(jì)卻是將其全部作為當(dāng)期費(fèi)用入賬。另一方面，將人力資源支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。同時(shí)，當(dāng)企業(yè)大量裁員時(shí)，尚未攤銷的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動(dòng)的損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行正確決策。所以，從遵循會(huì)計(jì)原則的角度而言，實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)也很有必要。
二、人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，資產(chǎn)的確認(rèn)必須符合三項(xiàng)條件：
（1）由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的；
?。?）能為企業(yè)擁有或控制；
（3）預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。首先，人力資源能夠用貨幣進(jìn)行計(jì)量。人力資源作為一種經(jīng)濟(jì)資源，就需要企業(yè)進(jìn)行取得、開(kāi)發(fā)與使用，而取得與開(kāi)發(fā)需要發(fā)生相應(yīng)的成本支出，使用要形成資源耗費(fèi)，這種成本支出與資源耗費(fèi)都是能以貨幣計(jì)量的。其次，人力資源也是企業(yè)可以實(shí)際控制的。雖然人力資源的所有權(quán)屬于勞動(dòng)者個(gè)人，勞動(dòng)者具有流動(dòng)性，但是，一旦勞動(dòng)者被聘用為企業(yè)員工，企業(yè)就取得了對(duì)職工受聘期間的勞動(dòng)能力資源的使用權(quán)，通過(guò)員工的工作獲得企業(yè)利潤(rùn)。最后，人力資源以人為載體，通過(guò)生產(chǎn)活動(dòng)可以體現(xiàn)其價(jià)值，人力資源可為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)價(jià)值，提供未來(lái)收益。因此人力資源也可以作為資產(chǎn)加以確認(rèn)。
三、人力資源會(huì)計(jì)的核算
1.賬戶設(shè)置（1）“人力資產(chǎn)”賬戶。屬資產(chǎn)類賬戶，用來(lái)核算企業(yè)人力資產(chǎn)的增減變化情況。借方登記人力資產(chǎn)的增加數(shù)，貸方登記人力資產(chǎn)的減少數(shù)，其余額在借方。由于勞動(dòng)有簡(jiǎn)單勞動(dòng)和復(fù)雜勞動(dòng)、體力勞動(dòng)和腦力勞動(dòng)之分，為了反映人力資產(chǎn)的質(zhì)量，該賬戶應(yīng)按勞動(dòng)的“等級(jí)”設(shè)置明細(xì)分類賬。（2）“人力資本”賬戶，屬勞動(dòng)者權(quán)益類賬戶，用來(lái)核算企業(yè)勞動(dòng)者權(quán)益的增減變化情況，貸方登記勞動(dòng)者權(quán)益的增加數(shù)，借方登記勞動(dòng)者權(quán)益的減少數(shù)，其余額在貸方。該賬戶應(yīng)按具體的勞動(dòng)者設(shè)置明細(xì)分類賬。（3）“人力投資”賬戶，屬資產(chǎn)類賬戶，用來(lái)核算企業(yè)在員工的招聘與培訓(xùn)、人力資源開(kāi)發(fā)方面的投資及攤銷情況，借方登記企業(yè)對(duì)人力資源的投資成本應(yīng)予以資本化的部分，貸方登記每期攤銷數(shù)，余額在借方。（4）“人力費(fèi)用”賬戶，屬期間費(fèi)用類賬戶，借方登記企業(yè)對(duì)人力資源的投資成本應(yīng)費(fèi)用化的部分及人力投資（資本化的部分）的每期攤銷數(shù)，貸方登記期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”賬戶借方的數(shù)額。需要說(shuō)明的是，人力費(fèi)用是勞動(dòng)力的取得、維護(hù)與發(fā)展成本已費(fèi)用化的部分；而工資是勞動(dòng)力的使用成本，應(yīng)在“應(yīng)付工資”賬戶核算并分配到相關(guān)的成本費(fèi)用賬戶中。（5）“人力資源開(kāi)發(fā)”賬戶，該賬戶的借方歸集勞動(dòng)力受雇后其成本應(yīng)予資本化的部分，包括招聘費(fèi)、選拔費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、開(kāi)發(fā)費(fèi)等項(xiàng)目，貸方登記雇員交給有關(guān)部門使用時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)到“人力投資”賬戶借方的金額；勞動(dòng)力受雇后成本直接費(fèi)用化的部分歸集在“人力費(fèi)用”賬戶的借方。
2.賬務(wù)處理
?。ǎ保┊?dāng)雇員被錄用時(shí)，應(yīng)該根據(jù)人力資源評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其評(píng)估的價(jià)值。借：人力資產(chǎn)貸：人力資本年終，企業(yè)應(yīng)對(duì)其人力資源進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，由人力資源評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)人力資源重新評(píng)估其價(jià)值以保證賬實(shí)相符和會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性，如評(píng)估價(jià)大于原賬面價(jià)值，應(yīng)按差額部分，借：人力資產(chǎn)貸：人力資本反之，則作相反的分錄。
?。ǎ玻┊?dāng)雇員被解雇后應(yīng)按評(píng)估價(jià)值。借：人力資本貸：人力資產(chǎn)
?。ǎ常┰诎l(fā)生應(yīng)予資本化的招聘、選拔、培訓(xùn)、開(kāi)發(fā)等費(fèi)用時(shí)。借：人力資源
開(kāi)發(fā)貸：現(xiàn)金銀行存款雇員正式交付給有關(guān)部門使用，結(jié)轉(zhuǎn)人力資源開(kāi)發(fā)成本時(shí)，借：人力投資貸：人力資源開(kāi)發(fā)
?。ǎ矗┢髽I(yè)進(jìn)行人力資源投資時(shí)。借：人力費(fèi)用（直接費(fèi)用化的部分）借：人力投資（資本化的部分）貸：現(xiàn)金45ECONOMIC OUTLOOK THE BOHAI SEA經(jīng)營(yíng)管理攤銷人力資源投資時(shí)，借：人力費(fèi)用貸：人力投資
?。ǎ担┢谀Y(jié)轉(zhuǎn)人力費(fèi)用時(shí)。借：本年利潤(rùn)貸：人力費(fèi)用
3.人力資源會(huì)計(jì)信息的披露人力資源會(huì)計(jì)是以“人”作為自己的對(duì)象，人力資源價(jià)值的許多特性是貨幣指標(biāo)所無(wú)法表現(xiàn)的。因而，人力資源會(huì)計(jì)除了運(yùn)用精確的貨幣計(jì)量外，還可以運(yùn)用非貨幣的模糊方法。這種計(jì)量在會(huì)計(jì)報(bào)告中的表現(xiàn)為：除了在報(bào)表中進(jìn)行定量反映外，還要在文字說(shuō)明中進(jìn)行定性分析，從而更完整地反映企業(yè)的人力資源狀況在附注中從動(dòng)態(tài)和靜態(tài)兩個(gè)方面詳細(xì)揭示人力資源的狀況：從動(dòng)態(tài)方面，應(yīng)揭示報(bào)告期內(nèi)追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重等數(shù)據(jù)；從靜態(tài)方面，應(yīng)報(bào)告人力資源占企業(yè)總資產(chǎn)的比率，企業(yè)員工的學(xué)歷構(gòu)成、職稱等情況，以展現(xiàn)企業(yè)人力資源的全貌。四、我國(guó)實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)亟待解決的問(wèn)題
1.當(dāng)雇員被錄用時(shí)，人力資源的價(jià)值要通過(guò)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其進(jìn)行評(píng)估。目前我國(guó)人力資源評(píng)估機(jī)構(gòu)不是很完善，評(píng)估存在困難，而且，評(píng)估過(guò)程中人為主觀因素占很大比重。
2.怎樣解決人力資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)與人力資產(chǎn)使用價(jià)值的對(duì)等問(wèn)題。由于人力資源取得的特殊性，在同一技術(shù)崗位會(huì)有一些年齡相仿、能力相當(dāng)?shù)娜?，但企業(yè)為取得這些人才所花費(fèi)的代價(jià)可能大不相同。比如：一部分是從外單位調(diào)進(jìn)或自愿進(jìn)入企業(yè)的，企業(yè)沒(méi)有為其花費(fèi)什么投資；一部分是企業(yè)自己培養(yǎng)出來(lái)的，企業(yè)為其花費(fèi)了較多的投資。顯然，從人力資源的角度來(lái)說(shuō)，兩者具有相等的價(jià)值。但依據(jù)目前的人力資源成本會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量方法，二者在資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的“人力資產(chǎn)”的價(jià)值是很不一樣的。這是一個(gè)很棘手的問(wèn)題，但也是一個(gè)迫切需要解決的問(wèn)題，這一問(wèn)題如不解決將不利于客觀反映企業(yè)所控制的人力資產(chǎn)的現(xiàn)狀，推行人力資源會(huì)計(jì)的意義將大打折扣。
3 .單兵作戰(zhàn)多，有組織研究少。單兵作戰(zhàn)是中國(guó)會(huì)計(jì)研究的通病，人力資源會(huì)計(jì)的研究當(dāng)然也不例外。但人力資源會(huì)計(jì)是一門新興科學(xué)，許多理論上的難題有待解決，許多種方案、設(shè)想有待在企業(yè)中進(jìn)行實(shí)踐論證。如果沒(méi)有組織的力量、沒(méi)有企業(yè)的參與，單靠個(gè)人的研究是很難有所作為的。正是由于缺乏群體研究，從而造成人力資源會(huì)計(jì)研究簡(jiǎn)單重復(fù)多、可推廣應(yīng)用少這樣一種現(xiàn)象。應(yīng)多了解一些實(shí)務(wù)界尤其是人事部門的反應(yīng)。值得慶幸的事，這一現(xiàn)象已經(jīng)引起財(cái)政部和中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的高度注意，首屆人力資源會(huì)計(jì)研討會(huì)得以在首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)舉行就是一個(gè)很好的開(kāi)端，希望此舉能將我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)的研究推向一個(gè)新的臺(tái)階。
4.很難獲得人力資源投資效益分析的信息。事實(shí)上，目前的人力資源會(huì)計(jì)所提供的也就是人力資源投資支出方面的資料。對(duì)于一個(gè)國(guó)家來(lái)說(shuō)，我們也許可以測(cè)算出國(guó)民教育投資對(duì)國(guó)民收入增長(zhǎng)貢獻(xiàn)的大小。但對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，這種測(cè)算既不準(zhǔn)確，也不經(jīng)濟(jì)。這是因?yàn)槠髽I(yè)的收入主要是通過(guò)物質(zhì)資源———產(chǎn)品銷售的形式實(shí)現(xiàn)的。在產(chǎn)品銷售收入中我們很難界定哪些是物質(zhì)資源投資所獲得的收入，哪些是人力資源投資所獲得的收入，從而也很難確定人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效益。因此，要想通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)提供有關(guān)人力資源投資效益分析的信息至少在目前只能是一種美好的愿望。這一難題導(dǎo)致在資產(chǎn)負(fù)債表中人力資源成本收入不能配比。隨著改革開(kāi)放的進(jìn)一步擴(kuò)大，只要合理借鑒國(guó)外人力資源會(huì)計(jì)的先進(jìn)科研經(jīng)驗(yàn)、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，政府在人力、會(huì)計(jì)專業(yè)畢業(yè)論文物力、財(cái)力上給予支持，鼓勵(lì)國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的研究、探討，鼓勵(lì)企業(yè)界，特別是高科技企業(yè)的試行，在我國(guó)盡快完善人力資源會(huì)計(jì)的理論，并付諸實(shí)踐是完全可能的。
