
毋庸置疑,新審計準則是柄“雙刃劍”,在為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供指導的同時,又強化了注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任,將對審計實務工作產(chǎn)生全面、深刻的影響,我們對此必須保持清醒的認識。如何深刻領會準則精神,指導實務工作,需要注冊會計師認真思考、研究。以下三點,權當引玉之磚:
樹立風險審計理念,提高應對風險能力
正確的審計理念輔以恰當?shù)娘L險審計方法和程序,是提高應對風險能力的不二法寶。社會上流行著一句廣告詞———“思想有多遠,我們就能走多遠”,就審計實務而言,這里的思想就是審計理念,這里的行動就是審計方法和程序。既然審計準則體系全面滲透了風險審計理念,審計實務要遵循審計準則,首先就必須在會計師事務所自上而下擯棄傳統(tǒng)審計觀念,全面樹立風險導向?qū)徲嬂砟睢?
當然,僅有先進的審計理念是不夠的,還需要有相應的審計方法和程序。風險審計理念下的審計方法和程序,概而言之,就是實施風險評估程序以了解被審計單位及其環(huán)境,針對已評估的重大錯報風險確定總體應對措施,設計和實施進一步審計程序,包括控制測試和實質(zhì)性程序。
有必要提醒的是,各類審計程序的設計和實施必須注意克服脫節(jié)問題。應當坦率承認,在制度基礎審計方法的實施過程中,控制測試和實質(zhì)性程序脫節(jié)現(xiàn)象就十分普遍。審計理論告訴我們,控制測試結果決定了實施實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍,但在審計實務中,注冊會計師很少從“環(huán)環(huán)相扣”角度考慮和探索控制測試和實質(zhì)性程序的內(nèi)在關系,兩類審計程序如同行駛在平行軌道上的兩列火車,互不關聯(lián),使得審計工作整體缺乏內(nèi)在邏輯,嚴重影響了審計效果或效率。審計準則體系中的審計風險準則旨在克服這一實務中的缺陷。
加強質(zhì)量控制建設,適應現(xiàn)代審計需求
質(zhì)量控制制度對于會計師事務所的重要性,如同內(nèi)部控制制度對于現(xiàn)代企業(yè)?,F(xiàn)代審計高風險的特點對會計師事務所提出了新的要求,需要我們加強質(zhì)量控制建設來適應這種需求。會計師事務所的質(zhì)量控制制度包括對業(yè)務質(zhì)量承擔的領導責任、職業(yè)道德規(guī)范、客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持、人力資源、業(yè)務執(zhí)行、業(yè)務工作底稿以及監(jiān)控七個要素,要求我們圍繞這些要素重新設計和推行質(zhì)量控制制度,達到控制審計風險的目標。
雖然每個會計師事務所具體的質(zhì)量控制制度因人而異、因所而異,無一定之規(guī),也不可一成不變,但在現(xiàn)階段,有些在審計實務中的確行之有效的做法還是值得借鑒的。比如,職業(yè)道德規(guī)范要素要求項目組成員恪守獨立、客觀、公正的原則,強調(diào)了執(zhí)業(yè)人員的獨立性,那么,我們是否可以考慮在會計師事務所質(zhì)量控制制度中明確項目負責人定期輪換制呢?盡管固定項目負責人熟悉情況、便于溝通、能夠提高審計效率,但人有思維定式,人是感情動物,從保證審計效果、降低審計風險、保持形式和實質(zhì)雙重獨立等角度看,定期輪換制利大于弊;再比如,業(yè)務執(zhí)行要素要求復核已實施的審計工作,在審計實務中通常表現(xiàn)為外勤負責人、部門負責人和主任會計師的三級復核。我們知道審計不擔心發(fā)現(xiàn)重大會計審計問題,而擔心存在重大會計審計問題卻未被揭示,因為對于前者,只要給予足夠重視,總能妥善處理,后者才真正形成審計風險;我們同樣知道審計外勤階段是審計全過程的關鍵階段,該階段判斷失誤,輕者影響審計效率,重者影響審計效果,使三級復核制度形同虛設,那么,我們是否可以考慮在會計師事務所質(zhì)量控制制度中強調(diào)一級復核必須在審計現(xiàn)場完成、二級復核盡可能在審計現(xiàn)場實施。
抓好準則指南學習,細化審計執(zhí)業(yè)規(guī)程
審計準則體系全面、系統(tǒng),但又是提綱挈領和概念性的。今后將陸續(xù)出臺的審計指南會詳于審計準則,但也是指引性的,不可能面面俱到,不可能直接運用于注冊會計師審計實務,需要我們在吃透準則精神的基礎上加以細化,生成真正適合每個會計師事務所自身特點和業(yè)務需求的執(zhí)業(yè)規(guī)程。在這方面,我們迫切要做的工作還有許許多多:審計項目質(zhì)量控制制度需要修訂,審計工作底稿體系需要重新設計;常用的風險評估程序、總體應對措施和審計程序需要進一步具體化等等。
但是,一切的一切都要以抓好準則指南的學習為前提。由于以前我們就有26項審計準則,粗略瀏覽修訂后準則很容易形成錯覺,以為無非是稍作改動,換湯不換藥。事實上,對原有準則大都做了或大或小的修訂,有的甚至作了原則性的改動。所以,在學習時切不可自以為是、淺嘗輒止,對新準則和指南要認真研讀、細加體會,對修訂后準則和指南則要多做比較、關注其變化點。只有真正領會準則精神,才能切實指導審計實務工作。
浙江天健會計師事務所副總經(jīng)理 王越豪