一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計耦合的可行性
（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計的理論基礎(chǔ)和概念
受托責(zé)任關(guān)系是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和效益審計產(chǎn)生與發(fā)展的理論基礎(chǔ)。正因為受托責(zé)任關(guān)系的存在，委托人無論在主觀上還是客觀上都需要對受托人管理和運(yùn)用資源的真實性、合法性和效益性進(jìn)行監(jiān)督。
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是近些年出現(xiàn)的具有典型中國特色的審計術(shù)語。根據(jù)1999年5月中辦、國辦聯(lián)合下發(fā)了《國有及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計暫行規(guī)定》，經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任職期間對其所在企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實性、合法性和效益性，以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動應(yīng)當(dāng)負(fù)有的責(zé)任，包括主管責(zé)任和直接責(zé)任。
效益審計，國外一般稱為績效審計。最高審計機(jī)關(guān)國際組織（INTOSAI）在1986年第12屆國際會議上發(fā)表的《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》中將績效審計定義為：對政府部門或公營部門管理公共資源的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性所作的評價和監(jiān)督。
?。ǘ┙?jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計的相通性
1、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計的根本目的是一致的。INTOSAI也將“確定較為適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)責(zé)任”作為效益審計的四大目標(biāo)之一。
2、從內(nèi)涵上來說，效益審計是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的應(yīng)有之義。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是真實性、合法性審計與效益審計的綜合，效益審計是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的應(yīng)有之義。
所以，就審計的目的與內(nèi)涵而言，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計是相通的，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計種耦合效益審計是可行的。
二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計與效益審計耦合的困難
然而，要切實將效益審計與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計耦合在一起，操作起來的確存在一定的困難：
?。ㄒ唬┤绾螛?gòu)建合理的效益評價指標(biāo)體系需要一個長期探索的過程
沒有評價指標(biāo)體系，就好比渠成了水卻沒到，仍然達(dá)不到灌溉目的。效益審計的對象很復(fù)雜，而且一些經(jīng)濟(jì)活動的產(chǎn)出和效果有時很難用客觀具體的數(shù)據(jù)來衡量，也很難定性，例如對那些戰(zhàn)略性或前瞻性業(yè)務(wù)的評價。所以，構(gòu)建一個合理的評價指標(biāo)體系是一項復(fù)雜的工作，需要長期的探索。
?。ǘ┙?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的時效性與效益審計的復(fù)雜性之間的矛盾突出
經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計一般具有審計涉及面廣、審計期間長、任務(wù)要求時間緊的特點(diǎn)。而效益審計又是一種以信息為基礎(chǔ)的活動，需要做大量深入、細(xì)致、繁雜的調(diào)查研究和計算分析工作。在時間非常有限的現(xiàn)場審計期間，除了要完成審計APG所規(guī)定的審計程序和審計內(nèi)容外，還要對領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間經(jīng)營管理活動的效益性進(jìn)行深入查證和分析，確實具有現(xiàn)實的難度。
?。ㄈ┬б鎸徲嫷膶I(yè)要求高和審計隊伍知識結(jié)構(gòu)不合理之間的矛盾突出
效益審計既要從微觀上去計算分析又要從宏觀上去判斷和評價，需要數(shù)學(xué)分析法等多學(xué)科的知識和技能。而目前我們的內(nèi)部審計人員大多數(shù)是財會專業(yè)背景，較缺乏評價經(jīng)濟(jì)活動效益的技術(shù)技能。
三、探索與實踐
近年來，中國移動廣東公司內(nèi)審職能部門克服困難，在開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計過程中始終貫穿效益審計的理念，在審計思路、審計程序、效益評價等方面進(jìn)行了有益的探索和實踐。
?。ㄒ唬┙Y(jié)合自身審計力量和公司經(jīng)營考核目標(biāo)，建立融經(jīng)濟(jì)責(zé)任評價與效益評價為一體的動態(tài)指標(biāo)數(shù)據(jù)庫
1、評價市場營銷能力的指標(biāo)。如凈增市場占有率、增值業(yè)務(wù)收入比重、數(shù)據(jù)收入比例、客戶數(shù)等指標(biāo)。
2、評價盈利能力的指標(biāo)。如運(yùn)營收入、考核利潤總額、凈資產(chǎn)收益率、主營業(yè)務(wù)利潤率等指標(biāo)。
3、評價資產(chǎn)管理質(zhì)量的指標(biāo)。如流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（天）、在建工程轉(zhuǎn)資率等指標(biāo)。
4、評價持續(xù)發(fā)展能力的指標(biāo)。如中高端客戶保有率、任職期間平均銷售增長率、客戶滿意度等指標(biāo)。
公司為適應(yīng)市場競爭的需要，每年都會有不同的經(jīng)營發(fā)展重點(diǎn)，因此，在評價領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和經(jīng)濟(jì)效益時，我們結(jié)合當(dāng)時的經(jīng)營管理重點(diǎn)，從指標(biāo)庫中選擇合適的評價指標(biāo)。同時，我們結(jié)合公司的經(jīng)營管理重點(diǎn)，適時更新或補(bǔ)充指標(biāo)庫中的評價指標(biāo)。
?。ǘ┮栽u價指標(biāo)為導(dǎo)向，通過深入的審前調(diào)研分析效益審計的切入點(diǎn)
一是根據(jù)審前調(diào)研結(jié)果對審計APG進(jìn)行五星級分類，確定初步審計重點(diǎn)。經(jīng)過多年的實踐和優(yōu)化，我們形成了一套適合自身實際的審計APG模型，根據(jù)審前調(diào)研結(jié)果，將APG模型中的47個子流程按1-5星進(jìn)行排序，星級越高，表示重要性程度越高。
二是由于受現(xiàn)場審計時間的限制，審計組重點(diǎn)選取標(biāo)識為5星級的部分子流程作為開展效益審計的切入點(diǎn)。
?。ㄈ┒糠治雠c定性分析相結(jié)合，在現(xiàn)場審計階段對重要關(guān)注事項按3E原則進(jìn)行客觀評價
現(xiàn)場審計階段，審計組對審前調(diào)研時確定的效益分析切入點(diǎn)，通過調(diào)閱相關(guān)的數(shù)據(jù)和信息，按照經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，即3E，進(jìn)行實地驗證和評價。同時，審計組還根據(jù)實地審計時發(fā)現(xiàn)的線索，及時調(diào)整效益分析的切入點(diǎn)。例如，在某地市分公司原總經(jīng)理離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計現(xiàn)場審計過程中，審計組從營銷案管理、工程物資管理等方面切入開展效益審計，發(fā)現(xiàn)存在不經(jīng)濟(jì)、低效率、低效益的情況。
?。ㄋ模┙M建虛擬審計團(tuán)隊
從業(yè)務(wù)支持中心、市場部、集團(tuán)客戶部等相關(guān)業(yè)務(wù)部門抽調(diào)業(yè)務(wù)骨干或?qū)＜?，充實到審計團(tuán)隊中，組成虛擬審計大團(tuán)隊，為現(xiàn)場審計組提供強(qiáng)有力的技術(shù)支撐。
（五）重視對審計團(tuán)隊的培訓(xùn)
一是通過組織內(nèi)審人員后續(xù)教育，提高效益審計的能力和理論水平；二是不定期邀請業(yè)務(wù)部門給審計人員講授新業(yè)務(wù)或相關(guān)業(yè)務(wù)系統(tǒng)的操作；三是重視審前培訓(xùn)工作，確保每個審計人員了解審計的目標(biāo)。
四、結(jié)束語
樹立正確審計觀念。就目前企業(yè)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的實踐來看，評價領(lǐng)導(dǎo)干部的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任，還是以真實性和合法性評價為主，效益性評價應(yīng)在真實性和合法性評價的基礎(chǔ)上開展。所以，必須堅持從實際出發(fā)，循序漸進(jìn)，不能操之過急，要通過實踐，逐步探索開展效益審計的工作方法和思路。
慎重選擇評價標(biāo)準(zhǔn)。在選擇效益評價指標(biāo)時，要重點(diǎn)要考慮但不限于以下五各方面的因素，一是國家的宏觀經(jīng)濟(jì)政策與方針、經(jīng)濟(jì)規(guī)律、法律法規(guī)和專業(yè)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)與定額，二是行業(yè)發(fā)展趨勢及行業(yè)平均發(fā)展水平，三是企業(yè)的經(jīng)營考核目標(biāo)、制度流程、業(yè)務(wù)規(guī)范、及其他有關(guān)數(shù)據(jù)和指標(biāo)，四是內(nèi)部審計職能部門的自身審計力量，五是指標(biāo)的相關(guān)性、全面性、先進(jìn)性和合理性，形成多層次而又相互補(bǔ)充的評價指標(biāo)體系。
明確效益審計重點(diǎn)。效益審計的重點(diǎn)應(yīng)圍繞但不限于以下四方面內(nèi)容，一是審查資金管理的效益，二是審查部門預(yù)算執(zhí)行的效益，三是審查工程建設(shè)項目的效益，四是審查其它重要經(jīng)濟(jì)事項的效益。
著力于人法技建設(shè)?？蓮囊韵氯矫嫒胧郑皇翘嵘龑徲嬋藛T素質(zhì)；二是研究效益審計技術(shù)；三是優(yōu)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計制度體系，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計制度中明確開展效益審計的審計標(biāo)準(zhǔn)和原則。
