一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)解讀
(一)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)定義
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也稱為風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì),是指在綜合分析影響被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各因素的基礎(chǔ)上,對(duì)被審計(jì)單位開展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的量化風(fēng)險(xiǎn)水平,確定實(shí)施審計(jì)的范圍和重點(diǎn),進(jìn)而開展實(shí)質(zhì)性檢查的一種審計(jì)方法｡與之相聯(lián)系,將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的有關(guān)理念運(yùn)用到內(nèi)部審計(jì)中,就產(chǎn)生了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)｡風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是指審計(jì)人員在對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行充分了解和評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上,分析、判斷風(fēng)險(xiǎn)程度,針對(duì)不同風(fēng)險(xiǎn)因素狀況采取相應(yīng)的審計(jì)策略｡其主要思想是:
1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的,任何審計(jì)無(wú)論采取什么方式,都不能完全避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)｡
2.對(duì)各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)價(jià),不但可以確定審計(jì)重點(diǎn)與范圍,而且可以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試時(shí)抽樣的方式以及樣本的數(shù)量｡
3.對(duì)各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)價(jià)應(yīng)全面徹底,不能僅局限于制度評(píng)價(jià),還應(yīng)該考慮控制環(huán)境｡
4.在審計(jì)中運(yùn)用符合性測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試可以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)｡符合性測(cè)試主要應(yīng)用于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)階段,實(shí)質(zhì)性測(cè)試則應(yīng)用于現(xiàn)場(chǎng)檢查階段｡
(二)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展進(jìn)程
國(guó)際上審計(jì)模式的發(fā)展經(jīng)歷了三個(gè)階段:賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式、制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式｡賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,是指在審查被審計(jì)單位的賬表、憑證等會(huì)計(jì)資料的基礎(chǔ)上,對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見｡制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是指審計(jì)人員主要依靠檢查評(píng)估被審計(jì)單位內(nèi)部控制措施的有效性來(lái)確定審計(jì)重點(diǎn),對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性進(jìn)行評(píng)價(jià)｡在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下,審計(jì)人員則應(yīng)對(duì)可能會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表失去合法性和公允性的各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估,確定審計(jì)重點(diǎn)并進(jìn)行審計(jì),實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)｡可見,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)基礎(chǔ)之上發(fā)展起來(lái)的更高層次的審計(jì)模式｡
二、在人民銀行內(nèi)部審計(jì)部門引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要性
(一)有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
通過引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念和方法,可以使內(nèi)審人員增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí),將審計(jì)視野擴(kuò)大到被審計(jì)單位所處的微觀、宏觀環(huán)境中,確保審計(jì)范圍能覆蓋全部的潛在風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),達(dá)到防范和降低各類審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的｡
(二)有利于合理配置審計(jì)資源
人民銀行各級(jí)內(nèi)審部門均不同程度地面臨著人員少、任務(wù)重、時(shí)間緊的狀況｡審計(jì)工作大多采用賬項(xiàng)導(dǎo)向和制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,審計(jì)資源的利用在一定程度上缺乏計(jì)劃性和科學(xué)性,一些風(fēng)險(xiǎn)小的項(xiàng)目占用了不必要的審計(jì)資源｡引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),通過建立一個(gè)完整的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,統(tǒng)籌運(yùn)用符合性測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試、分析性檢查方法,對(duì)造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的多種因素進(jìn)行全面分析和評(píng)估,有助于發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制中存在的失控環(huán)節(jié)和薄弱環(huán)節(jié),確定審計(jì)的重點(diǎn)和范圍,制定有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的策略,發(fā)揮有限審計(jì)資源的最大效用,達(dá)到審計(jì)效率和審計(jì)效果的雙贏｡
(三)有利于加強(qiáng)和改進(jìn)內(nèi)審工作
人民銀行目前的內(nèi)部審計(jì)工作主要以賬項(xiàng)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)為主,在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面仍處于探索階段｡通過引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),一方面可以使審計(jì)工作重點(diǎn)以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心,提升審計(jì)層次,實(shí)現(xiàn)事前防范、事中控制和事后監(jiān)督相結(jié)合,實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型;另一方面,內(nèi)審部門可以在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上,合理確定審計(jì)重點(diǎn),優(yōu)化審計(jì)項(xiàng)目和審計(jì)資源管理,更好地發(fā)揮檢查、監(jiān)督、防范風(fēng)險(xiǎn)的作用｡
三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)在人民銀行內(nèi)部審計(jì)中的具體應(yīng)用
(一)分析評(píng)價(jià)環(huán)境對(duì)人民銀行履行職能的影響
外部和內(nèi)部環(huán)境都會(huì)對(duì)人民銀行履行職能產(chǎn)生影響｡外部環(huán)境主要是指人民銀行在履行職責(zé)過程中產(chǎn)生關(guān)系的相關(guān)社會(huì)主體;內(nèi)部環(huán)境是指某一級(jí)人民銀行在開展相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)需要協(xié)調(diào)的其他各級(jí)分支機(jī)構(gòu)｡人民銀行具體的環(huán)境因素主要有:1.政治、法律、政策、社會(huì)及自然因素;2.相關(guān)社會(huì)主體間的協(xié)調(diào)因素;3.系統(tǒng)內(nèi)部關(guān)聯(lián)因素｡風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員不僅對(duì)被審計(jì)單位的制度進(jìn)行分析,而且對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行分析,確認(rèn)環(huán)境對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響。
(二)合理選擇固有風(fēng)險(xiǎn)因素,確定固有風(fēng)險(xiǎn)
無(wú)論是外部環(huán)境因素還是內(nèi)部環(huán)境因素,對(duì)于某一審計(jì)事項(xiàng)來(lái)說(shuō)都可以分為影響風(fēng)險(xiǎn)的普遍性因素和特殊性因素｡人民銀行普遍性因素有:政治、社會(huì)及自然的變化、過去審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題及整改情況等｡對(duì)于某一事項(xiàng)還存在特殊性風(fēng)險(xiǎn)因素有:問題查出的難易程度、問題引起爭(zhēng)論和處理的難易程度等｡
人民銀行各重要業(yè)務(wù)之間存在較大差異,因此固有風(fēng)險(xiǎn)因素的選擇也不盡相同,由于目前尚未建立確定固有風(fēng)險(xiǎn)的準(zhǔn)則或指南,固有風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)量也沒有特定模式,固有風(fēng)險(xiǎn)量化比較有難度,但是固有風(fēng)險(xiǎn)的確定也有相對(duì)科學(xué)的量化方法,如:模糊綜合評(píng)價(jià)法｡模糊綜合評(píng)價(jià)法就是根據(jù)模糊數(shù)學(xué)的隸屬度理論把定性評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)化為定量評(píng)價(jià)｡其特征是,對(duì)評(píng)價(jià)因素進(jìn)行相互比較,以評(píng)價(jià)因素最優(yōu)的為評(píng)價(jià)基準(zhǔn),評(píng)價(jià)值為“1”,其余欠優(yōu)的評(píng)價(jià)因素依據(jù)欠優(yōu)的程度得到響應(yīng)的評(píng)價(jià)值｡將該評(píng)價(jià)方法應(yīng)用于對(duì)人民銀行固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)時(shí),可以綜合考慮影響人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)的眾多固有風(fēng)險(xiǎn),根據(jù)各風(fēng)險(xiǎn)的重要程度和對(duì)其評(píng)價(jià)結(jié)果將固有風(fēng)險(xiǎn)量化｡這樣即能使固有風(fēng)險(xiǎn)更加直觀,便于操作,又能較好地控制人為因素的干擾｡
(三)評(píng)價(jià)人民銀行業(yè)務(wù)內(nèi)控情況,確定控制風(fēng)險(xiǎn)
人民銀行的控制風(fēng)險(xiǎn)主要有兩個(gè)方面,一是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn),指由于內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不科學(xué)、不健全而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn);二是內(nèi)部控制執(zhí)行的風(fēng)險(xiǎn),指科學(xué)、有效的內(nèi)部控制在實(shí)際工作中沒有得到有效的執(zhí)行而產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn),特別是管理人員故意使內(nèi)部控制失效而造成重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)｡
1.分析內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的風(fēng)險(xiǎn),初步評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)水平｡評(píng)估主要內(nèi)容包括控制環(huán)境、控制制度和控制程序｡
2.進(jìn)行控制測(cè)試,確定控制執(zhí)行的風(fēng)險(xiǎn)水平｡控制測(cè)試是在了解內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上,確定內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)執(zhí)行的有效性,控制測(cè)試的方法通常有四種:詢問有關(guān)人員;檢查憑證、記錄和報(bào)告;觀察;重做｡
3.評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)水平｡執(zhí)行控制測(cè)試后,要結(jié)合內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)分析和控制測(cè)試的結(jié)果,確定控制風(fēng)險(xiǎn)水平｡如果內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)存在重大問題,其控制風(fēng)險(xiǎn)都應(yīng)該確定為100%｡如果內(nèi)部控制設(shè)計(jì)比較科學(xué)和健全,則可參照一定的控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),確定控制風(fēng)險(xiǎn)｡
(四)人民銀行內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的確定
確定了固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)后,就可以確定計(jì)劃?rùn)z查風(fēng)險(xiǎn)(期望檢查風(fēng)險(xiǎn))｡在審計(jì)中應(yīng)該對(duì)檢查進(jìn)行管理和控制,使實(shí)際檢查風(fēng)險(xiǎn)保持在一個(gè)可接受的范圍｡審計(jì)人員要將檢查風(fēng)險(xiǎn)實(shí)際水平與可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)比較,以保證對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的控制｡
(五)控制檢查風(fēng)險(xiǎn),全面提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量
確定期望檢查風(fēng)險(xiǎn)后,應(yīng)對(duì)審計(jì)資源進(jìn)行重新分配,調(diào)整和完善審計(jì)計(jì)劃,對(duì)于采用統(tǒng)計(jì)抽樣的項(xiàng)目還需確定抽樣的規(guī)模和方法,同時(shí)加強(qiáng)現(xiàn)場(chǎng)管理,科學(xué)評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果,控制實(shí)際檢查風(fēng)險(xiǎn)水平｡
(六)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)過程中應(yīng)注意的問題
1.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)應(yīng)該全面｡人民銀行運(yùn)轉(zhuǎn)通常包括三個(gè)機(jī)制:決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制、監(jiān)督反饋機(jī)制｡以往的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)往往只是對(duì)執(zhí)行機(jī)制進(jìn)行,而對(duì)于決策機(jī)制和監(jiān)督反饋機(jī)制要么評(píng)價(jià)不足,要么根本就沒有開展｡而只有對(duì)決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督反饋機(jī)制進(jìn)行全面風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià),才能對(duì)風(fēng)險(xiǎn)有全面根本的把握｡風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)側(cè)重點(diǎn)因被評(píng)價(jià)機(jī)制的不同而存在較大差異,決策機(jī)制評(píng)價(jià)主要注重機(jī)制的科學(xué)性與合理性,如果決策機(jī)制存在問題,那么將導(dǎo)致嚴(yán)重的管理風(fēng)險(xiǎn);執(zhí)行機(jī)制是人民銀行運(yùn)轉(zhuǎn)的基礎(chǔ),執(zhí)行機(jī)制評(píng)價(jià)主要側(cè)重于機(jī)制設(shè)置的科學(xué)性、機(jī)制運(yùn)行的有效性;監(jiān)督反饋機(jī)制是人民銀行的內(nèi)部防線,監(jiān)督反饋機(jī)制是否完善與有效直接影響控制風(fēng)險(xiǎn)水平,監(jiān)督反饋機(jī)制越完善、越有效,則風(fēng)險(xiǎn)的水平越低,監(jiān)督機(jī)制評(píng)價(jià)主要在于機(jī)制的完整性和有效性｡
2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)不能局限于控制風(fēng)險(xiǎn),現(xiàn)行的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)一般只注重控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià),實(shí)際上固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)也一樣重要｡按照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的定義,固有風(fēng)險(xiǎn)是控制缺位情況下,賬戶和相關(guān)交易存在錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性｡固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)一般關(guān)注控制環(huán)境,如:被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)者的品行和能力、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)人員或執(zhí)行人員所遭受的外部壓力、容易產(chǎn)生錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目等,同時(shí)會(huì)計(jì)期間內(nèi),尤其是臨近會(huì)計(jì)期末會(huì)計(jì)指標(biāo)的異動(dòng)也為固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)提供線索｡控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的主要內(nèi)容:被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的主要類別、各類主要業(yè)務(wù)的發(fā)生過程、重要的會(huì)計(jì)憑證、賬簿記錄以及會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目、重大交易和事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理過程以及交易授權(quán)等｡在審計(jì)時(shí),只有把固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)結(jié)合起來(lái),才能對(duì)人民銀行的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)或薄弱環(huán)節(jié)有比較完整的認(rèn)識(shí),更加準(zhǔn)確地確定審計(jì)的重點(diǎn)和范圍,有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),提高審計(jì)效率｡ 四、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法結(jié)合人民銀行具體情況應(yīng)注意的問題
(一)因地制宜,審計(jì)方法應(yīng)用與審計(jì)環(huán)境相適應(yīng)
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種較為科學(xué)的審計(jì)新理念,但任何方法都有其獨(dú)特指向,任何方法的運(yùn)用也均有其必備條件,必須遵照實(shí)事求是的原則,視不同的具體對(duì)象及審計(jì)環(huán)境選用不同的審計(jì)方法,依不同的審計(jì)層次及審計(jì)目標(biāo)選用不同的審計(jì)方法｡如由于種種原因人民銀行的信息資料庫(kù)難以建立,其錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)難以評(píng)估,則內(nèi)審人員應(yīng)更多的運(yùn)用審閱法、復(fù)核法等傳統(tǒng)查賬方法｡風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不可能一蹴而就,其應(yīng)用必有一個(gè)循序漸進(jìn)的過程｡
(二)因人而異,審計(jì)方法與審計(jì)人員相適應(yīng)
審計(jì)人員的素質(zhì)、閱歷、判斷力、偏好等將直接影響審計(jì)結(jié)果,在人民銀行內(nèi)審部門運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法,不僅要求審計(jì)人員掌握會(huì)計(jì)、審計(jì)知識(shí),而且要求審計(jì)人員熟悉管理知識(shí)、精通人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)、具備審計(jì)人員獨(dú)特的敏銳性和判斷力｡因此,復(fù)合型人才的培養(yǎng)與儲(chǔ)備是運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)必不可少的前提條件｡
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