在財(cái)政部門(mén)設(shè)立會(huì)計(jì)核算中心對(duì)行政事業(yè)單位實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算，對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)記賬、加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)政監(jiān)督，從源頭上扼制腐敗有著明顯的成效，但隨著時(shí)間的推移，該模式也逐漸暴露出一定的局限性。筆者對(duì)會(huì)計(jì)集中核算模式的利弊進(jìn)行了詳細(xì)的分析，以進(jìn)一步探求會(huì)計(jì)體制的改革之路。
一、會(huì)計(jì)集中核算體制的推行背景
2000年以前，我國(guó)會(huì)計(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)的問(wèn)題較多，如假賬問(wèn)題、白條入賬問(wèn)題、非稅收入管理不規(guī)范的問(wèn)題、政府采購(gòu)執(zhí)行不力的問(wèn)題等等。為了有效地解決這些問(wèn)題，全國(guó)許多地方陸續(xù)取消了單位會(huì)計(jì)崗位，成立會(huì)計(jì)核算中心，推行會(huì)計(jì)集中核算體制，并成功地解決了這一系列問(wèn)題。
二、會(huì)計(jì)集中核算體制的成效分析
1．消除假賬，杜絕白條入賬，規(guī)范會(huì)計(jì)記賬，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督
在會(huì)計(jì)集中核算體制下，核算記賬人員隸屬關(guān)系與預(yù)算單位完全分離，在制度上使假賬問(wèn)題不復(fù)存在。會(huì)計(jì)核算過(guò)程也由“暗箱操作”變成“陽(yáng)光作業(yè)”。過(guò)去是不管單位負(fù)責(zé)人的批示是否符合規(guī)定，會(huì)計(jì)人員都得辦理，而現(xiàn)在由會(huì)計(jì)核算中心嚴(yán)把原始憑證入口關(guān), 對(duì)于手續(xù)不全或違規(guī)違紀(jì)的支出，核算中心一律予以退回，消除了不合法憑證和不合理開(kāi)支，從而保證了各預(yù)算單位開(kāi)支符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的要求。
2．規(guī)范財(cái)政資金管理，加強(qiáng)財(cái)政監(jiān)督，維護(hù)財(cái)經(jīng)紀(jì)律
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，行政事業(yè)單位所有支出都要通過(guò)會(huì)計(jì)核算中心統(tǒng)一核算。核算中心認(rèn)真按照財(cái)政、財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)等方面的法律法規(guī)，對(duì)各單位的原始憑證和支出事項(xiàng)進(jìn)行合理性、合法性審查，對(duì)不符合政策法規(guī)規(guī)定的，要求單位糾正或補(bǔ)辦手續(xù)，在一定程度上減少了單位在使用財(cái)政資金上的隨意性，使違法違紀(jì)揮霍浪費(fèi)、貪污犯罪行為在會(huì)計(jì)資料形成之前便得到有效抑制，從源頭上遏制了腐敗行為。
三、會(huì)計(jì)集中核算體制的缺陷分析
雖然會(huì)計(jì)集中核算取得了一定的成效，但隨著形勢(shì)的發(fā)展，在實(shí)際運(yùn)作過(guò)程中也暴露出許多問(wèn)題，遇到一些難以解決的矛盾。
1．立法建章嚴(yán)重滯后，法律依據(jù)缺失
我國(guó)目前實(shí)行的會(huì)計(jì)集中核算模式其依據(jù)是2000年9月財(cái)政部、監(jiān)察部印發(fā)的《關(guān)于試行會(huì)計(jì)委派制度工作的意見(jiàn)》，文件中提到“會(huì)計(jì)委派制度”，但沒(méi)有這個(gè)制度的具體內(nèi)容。至今仍然沒(méi)有看到國(guó)家對(duì)“會(huì)計(jì)集中核算”統(tǒng)一立法，致使會(huì)計(jì)集中核算模式?jīng)]有法律保障，財(cái)政行使會(huì)計(jì)集中核算職能缺乏必要的法律手段，嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)集中核算的成效。對(duì)于各地推行的會(huì)計(jì)集中核算制，財(cái)政部已在2003年7月就提出了要向國(guó)庫(kù)集收付制度轉(zhuǎn)軌的要求，會(huì)計(jì)集中核算已失去法律層面的支持。
《會(huì)計(jì)法》第五章第36條規(guī)定：各單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，或者在相應(yīng)機(jī)構(gòu)中設(shè)置會(huì)計(jì)人員并指定會(huì)計(jì)主管人員。這在法律上規(guī)定了各單位應(yīng)當(dāng)設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)并配備相應(yīng)的會(huì)計(jì)人員。而現(xiàn)行的會(huì)計(jì)集中核算模式取消單位會(huì)計(jì)崗位，只設(shè)報(bào)賬員一職，并不符合其相關(guān)要求。另外，在會(huì)計(jì)集中核算中使用個(gè)人存折保管備用金的做法，也沒(méi)有法律上的依據(jù)，有公款私存之嫌。
2．財(cái)政職能越位，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)日益加大
《會(huì)計(jì)法》規(guī)定：縣級(jí)以上地方各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)管理本行政區(qū)域內(nèi)的會(huì)計(jì)工作。由此可見(jiàn)，管理會(huì)計(jì)工作既是《會(huì)計(jì)法》賦予財(cái)政部門(mén)的神圣使命，也是財(cái)政部門(mén)的主要職能之一。《會(huì)計(jì)法》要求財(cái)政部門(mén)管理本行政區(qū)域內(nèi)的會(huì)計(jì)工作，并不是說(shuō)讓財(cái)政部門(mén)去給本行政區(qū)域內(nèi)的各單位去當(dāng)會(huì)計(jì)，而是要求財(cái)政部門(mén)對(duì)各單位的會(huì)計(jì)工作進(jìn)行管理和監(jiān)督。管理會(huì)計(jì)工作同具體做會(huì)計(jì)核算并不是一回事。財(cái)政部門(mén)設(shè)立核算中心來(lái)代理預(yù)算單位的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)，并不是財(cái)政部門(mén)份內(nèi)的事。這種財(cái)政既當(dāng)運(yùn)動(dòng)員（核算）又當(dāng)裁判員（監(jiān)督）的做法，是財(cái)政部門(mén)職能的“越位”。這樣做的結(jié)果，往往把預(yù)算單位在預(yù)算執(zhí)行中應(yīng)承擔(dān)的職責(zé)和違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)都轉(zhuǎn)嫁到了財(cái)政部門(mén)身上，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)加大。
3．過(guò)低的財(cái)務(wù)支出標(biāo)準(zhǔn)使核算中心處于兩難境地
在會(huì)計(jì)集中核算過(guò)程上，許多費(fèi)用的開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)是國(guó)家?guī)啄昊蚴畮啄昵爸贫ǖ?，與實(shí)際開(kāi)支相差很大，如招待費(fèi)、差旅費(fèi)、出國(guó)費(fèi)等，具體到集中核算時(shí)很難執(zhí)行，過(guò)低的財(cái)務(wù)支出標(biāo)準(zhǔn)與較高的實(shí)際支出這對(duì)矛盾，使得核算中心處于兩難境地。一方面，如果嚴(yán)格按開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)去處理報(bào)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，可能會(huì)影響單位工作的積極性，進(jìn)而影響行政事業(yè)任務(wù)的完成，同時(shí)也使單位與核算中心的矛盾激化；另一方面，對(duì)超出規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的開(kāi)支，如果不分青紅皂白只憑單位領(lǐng)導(dǎo)同意就一律報(bào)銷(xiāo)，不僅違反財(cái)務(wù)制度，放棄了會(huì)計(jì)核算中心應(yīng)當(dāng)行使的財(cái)政監(jiān)督權(quán)，而且會(huì)有助長(zhǎng)、保護(hù)腐敗和不正之風(fēng)之嫌，這又有違成立會(huì)計(jì)核算中心的初衷。而現(xiàn)在，通過(guò)集中核算，單位的一些超標(biāo)準(zhǔn)支出反而變得“合法化”了。
4．單位會(huì)計(jì)水平逐年下降，財(cái)務(wù)管理日益艱難
會(huì)計(jì)集中核算后，單位取消了出納和會(huì)計(jì)崗位，只設(shè)報(bào)賬員。于是有些單位領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為現(xiàn)在單位不用記賬了，只報(bào)一下備用金，誰(shuí)都可以干，因此把原來(lái)多年培養(yǎng)的財(cái)會(huì)人員調(diào)離崗位，把一些不熟悉財(cái)務(wù)的人員安排到報(bào)賬員崗位，有的還是兼職的?，F(xiàn)在許多報(bào)賬員既非會(huì)計(jì)專業(yè)畢業(yè)，又無(wú)上崗證，真正的會(huì)計(jì)人員越來(lái)越少，整體會(huì)計(jì)水平呈每況愈下之勢(shì)。
由于不熟悉財(cái)務(wù)知識(shí)，不了解相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度，對(duì)會(huì)計(jì)工作的嚴(yán)肅性缺乏認(rèn)識(shí)，對(duì)本單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)把關(guān)能力不足，單位的財(cái)務(wù)管理水平大大降低。許多單位對(duì)自身財(cái)務(wù)狀況甚至是一頭霧水，糊里糊涂，有錢(qián)就花，無(wú)錢(qián)就要。這樣的結(jié)果使得單位的財(cái)務(wù)管理工作開(kāi)展艱難，也常使單位有意或無(wú)意違法亂紀(jì)。
報(bào)賬員擔(dān)任會(huì)計(jì)工作，但會(huì)計(jì)的待遇地位卻不被認(rèn)可，報(bào)賬工作積極性主動(dòng)性自然得不到充分發(fā)揮，遇到問(wèn)題能推則推，敷衍了事，財(cái)務(wù)管理職能?chē)?yán)重弱化，給會(huì)計(jì)核算中心和單位的工作帶來(lái)了很大的影響。同時(shí)，單位的會(huì)計(jì)活動(dòng)是財(cái)政管理的重要組成部分，撤銷(xiāo)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，取消會(huì)計(jì)崗位，等于取消了財(cái)政工作的基礎(chǔ)。隨著部門(mén)預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中支付制等財(cái)政改革政策的出臺(tái)，單位財(cái)務(wù)管理的職能還需要進(jìn)一步加強(qiáng)，如果單位會(huì)計(jì)水平進(jìn)一步下滑，則必將給單位財(cái)務(wù)和財(cái)政工作帶來(lái)嚴(yán)重影響。
5．模式上的缺陷導(dǎo)致會(huì)計(jì)監(jiān)督存在盲區(qū)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量難以在真正意義上提高
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，其大廳式的工作模式造成了會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理分離。會(huì)計(jì)核算中心遠(yuǎn)離原始憑證記載事項(xiàng)的發(fā)生環(huán)境和地點(diǎn)，難以對(duì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行直接及時(shí)全方位的監(jiān)督，發(fā)票及經(jīng)濟(jì)內(nèi)容真實(shí)與否難以查實(shí)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量難以在真正意義上提高。
往來(lái)款項(xiàng)不能及時(shí)清理也是一個(gè)棘手的問(wèn)題。由于核算中心人員對(duì)各單位情況了解較少，許多單位報(bào)賬員又不是專職會(huì)計(jì)，往往也不清楚往來(lái)款項(xiàng)的來(lái)龍去脈，時(shí)間長(zhǎng)了變成了呆賬死賬，從而造成國(guó)有資產(chǎn)流失。
另外，在會(huì)計(jì)集中核算體制下，單位固定資產(chǎn)管理有脫節(jié)問(wèn)題。有些單位的固定資產(chǎn)明細(xì)賬沒(méi)有如實(shí)登記，家底不清，賬外資產(chǎn)流失現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，使核算中心賬與單位實(shí)物不符，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息在一定程度上失真。
6．專項(xiàng)資金管理存在對(duì)接缺口
對(duì)于專項(xiàng)資金，財(cái)政職能部門(mén)始終存在重分配輕使用的管理方式，對(duì)專項(xiàng)資金管理不夠嚴(yán)格，跟蹤問(wèn)效流于形式。會(huì)計(jì)核算中心主要負(fù)責(zé)大量的會(huì)計(jì)核算，并未直接參與財(cái)政部門(mén)內(nèi)部職能機(jī)構(gòu)工作，因此對(duì)財(cái)政職能部門(mén)的業(yè)務(wù)、相關(guān)政策變化、跟蹤重點(diǎn)無(wú)從知曉，這樣會(huì)計(jì)核算中心就沒(méi)有能力和條件代替財(cái)政職能部門(mén)實(shí)施財(cái)政監(jiān)督。而財(cái)政職能部門(mén)認(rèn)為預(yù)算單位統(tǒng)一納入了會(huì)計(jì)核算中心，以為“一統(tǒng)就靈”，放松了財(cái)政監(jiān)管，形成了新的監(jiān)管死角。
7．會(huì)計(jì)集中核算模式的適用范圍有限
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，表面上看，所有的單位都不用記賬和進(jìn)行會(huì)計(jì)核算了，但由于賬務(wù)系統(tǒng)在核算中心，很多單位的負(fù)責(zé)人不能及時(shí)地了解本單位財(cái)務(wù)活動(dòng)的真實(shí)情況，特別是核算業(yè)務(wù)量大、業(yè)務(wù)比較復(fù)雜的單位，對(duì)其核算業(yè)務(wù)由核算中心管理感到十分不便，其往往需要建立另外一套輔助賬來(lái)進(jìn)行備查，有的單位甚至還另外使用自己的財(cái)務(wù)軟件來(lái)進(jìn)行核算，這樣的結(jié)果，單位不但沒(méi)有省事，反而比原來(lái)麻煩多了。
可以看出，會(huì)計(jì)集中核算模式只適用于單位比較集中，業(yè)務(wù)來(lái)往比較單純的行政機(jī)關(guān)。對(duì)一些規(guī)模較大、資金來(lái)源渠道多、流動(dòng)性強(qiáng)，資金項(xiàng)目比較復(fù)雜的以及有單獨(dú)會(huì)計(jì)制度的部門(mén)（如民政、建設(shè)局、園林、環(huán)衛(wèi)、教育等）就有些勉為其難。
四、會(huì)計(jì)集中核算的改進(jìn)之路
從上面的利弊分析中可以看出，作為財(cái)政部門(mén)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的改革，會(huì)計(jì)集中核算體制雖然取得一定的成效，但也存在許多難以彌補(bǔ)的缺陷，可以說(shuō)會(huì)計(jì)集中核算模式并不是財(cái)政體制改革的最佳模式。
對(duì)于各地推行的會(huì)計(jì)集中核算制，財(cái)政部于2009年《關(guān)于全面加強(qiáng)地方財(cái)政資金安全管理的通知》中又提出要積極落實(shí)會(huì)計(jì)集中核算轉(zhuǎn)軌工作。由此看來(lái)，會(huì)計(jì)集中核算模式向國(guó)庫(kù)集中支付并軌，已是大勢(shì)所趨。
具體到實(shí)際，筆者認(rèn)為應(yīng)該以《會(huì)計(jì)法》等國(guó)家法律法規(guī)的統(tǒng)一規(guī)定為依據(jù)，以科學(xué)發(fā)展觀為指引，以構(gòu)建公共財(cái)政框架體系為目標(biāo)，在綜合考慮、取長(zhǎng)補(bǔ)短的基礎(chǔ)上，將會(huì)計(jì)集中核算向國(guó)庫(kù)集中支付并軌，建立一套科學(xué)有效的財(cái)政運(yùn)行管理體制。
1．取消單位報(bào)賬員，重設(shè)會(huì)計(jì)崗位
實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算和撤銷(xiāo)單位會(huì)計(jì)崗位使單位內(nèi)部財(cái)務(wù)管理日趨弱化，并帶來(lái)了諸多弊端。事實(shí)上，報(bào)賬員除了不負(fù)責(zé)單位會(huì)計(jì)核算任務(wù)外，仍然要承擔(dān)單位的部門(mén)預(yù)算、年終決算、預(yù)算外資金管理、公積金、養(yǎng)老金、公費(fèi)醫(yī)療、工資核算、資產(chǎn)管理、往來(lái)款項(xiàng)、基本建設(shè)、國(guó)庫(kù)集中支付以及現(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)賬等業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)相當(dāng)復(fù)雜，至少需要一名業(yè)務(wù)水平比較高的專職會(huì)計(jì)才能勝任，否則單位的財(cái)務(wù)管理將是一塌糊涂，成為一個(gè)誰(shuí)都說(shuō)不清的亂攤子，會(huì)計(jì)集中核算以及更為重要的財(cái)政工作也會(huì)感到倍加艱難。因此，轉(zhuǎn)變核算中心職能，恢復(fù)單位會(huì)計(jì)崗位，加強(qiáng)與完善各單位的財(cái)務(wù)管理已成當(dāng)務(wù)之急。
2．開(kāi)通遠(yuǎn)程報(bào)賬系統(tǒng)，將記賬與核算功能返歸單位
目前，我國(guó)大部份地區(qū)的會(huì)計(jì)核算中心已經(jīng)開(kāi)始從會(huì)計(jì)集中核算向遠(yuǎn)程報(bào)賬式的會(huì)計(jì)審核監(jiān)督過(guò)渡。各單位通過(guò)遠(yuǎn)程登錄將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)按照核算內(nèi)容錄入核算中心的賬務(wù)系統(tǒng)，然后再將原始單據(jù)拿到核算中心審核支付，通過(guò)后由單位拿回記賬和保管。實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)程報(bào)賬后，核算中心工作人員可以有更多的精力從事會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)政監(jiān)督。由此，會(huì)計(jì)中心完成了從核算型向管理型的轉(zhuǎn)變。
3．修改現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算運(yùn)行模式
前面提到，會(huì)計(jì)集中核算模式的適用范圍有限，因此，可以考慮修改現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算運(yùn)行模式。
我國(guó)各地的行政事業(yè)單位大體分為兩個(gè)大的系統(tǒng)，即教育系統(tǒng)和政府機(jī)關(guān)系統(tǒng)。因此，可考慮在會(huì)計(jì)集中核算體制下外設(shè)兩個(gè)核算組，即在教育系統(tǒng)的主管局下成立學(xué)校集中核算組；在政府機(jī)關(guān)系統(tǒng)下以機(jī)關(guān)事務(wù)處為主設(shè)機(jī)關(guān)集中核算組。規(guī)模較大的單位在恢復(fù)會(huì)計(jì)和出納崗位后，自行記賬；規(guī)模較小的單位，分教育和機(jī)關(guān)分別納入學(xué)校集中核算組和機(jī)關(guān)集中核算組。核算模式修改后，財(cái)政記賬功能轉(zhuǎn)至教育和機(jī)關(guān)核算組，也解決了財(cái)政職能越位問(wèn)題，符合實(shí)際情況，節(jié)約了成本，提高了運(yùn)行效率。
4．積極推動(dòng)會(huì)計(jì)集中核算與國(guó)庫(kù)集中支付的融合
在全國(guó)各地推行國(guó)庫(kù)集中支付制度的大趨勢(shì)下，可以考慮將會(huì)計(jì)核算中心與國(guó)庫(kù)集中支付合二為一，下設(shè)稽核中心和支付中心兩個(gè)部門(mén)。國(guó)庫(kù)稽核中心承接原會(huì)計(jì)核算中心的會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)政監(jiān)督職能，采用遠(yuǎn)程報(bào)賬方式監(jiān)督各單位收支及核算業(yè)務(wù)；支付中心則承擔(dān)國(guó)庫(kù)支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的職能，具體負(fù)責(zé)財(cái)政資金的審核、撥付與監(jiān)督工作。會(huì)計(jì)核算中心與國(guó)庫(kù)集中支付的融合，也彌補(bǔ)了以前單純的會(huì)計(jì)核算模式與財(cái)政職能部門(mén)之間形成的對(duì)接缺口，加強(qiáng)了監(jiān)督。
