一、引言
20世紀(jì)70年代以來(lái)，以英美為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)預(yù)算管理形成了大量的研究。在我國(guó)，預(yù)算管理研究也出現(xiàn)日益繁榮的局面。預(yù)算參與是預(yù)算控制中尚未解決的一個(gè)主要問(wèn)題，在國(guó)外涌現(xiàn)了一定數(shù)量的研究文獻(xiàn)，我國(guó)國(guó)內(nèi)有關(guān)預(yù)算參與的研究非常少。因此本文擬借鑒國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的研究成果，對(duì)我國(guó)企業(yè)預(yù)算參與的需求和參與程度關(guān)系進(jìn)行實(shí)證分析，以期能對(duì)未來(lái)的研究提供啟示。
二、文獻(xiàn)綜述和研究假設(shè)
預(yù)算參與在預(yù)算行為的研究中有三種定義：允許負(fù)責(zé)執(zhí)行預(yù)算者參與預(yù)算的編制；預(yù)算執(zhí)行者對(duì)其所負(fù)責(zé)的預(yù)算具有影響的程度（Brownell，1981）；同時(shí)采用上述兩種層面的定義作為預(yù)算參與的定義（ Merchant，1985） ?；谝陨先N定義可以認(rèn)為，預(yù)算參與指預(yù)算執(zhí)行者在預(yù)算編制過(guò)程中所起到的作用，是指在分級(jí)管理?xiàng)l件下，允許和動(dòng)員各級(jí)部門管理者對(duì)本部門的預(yù)算制定、執(zhí)行、反饋等進(jìn)行全面參與的行為過(guò)程。
根據(jù)Shields＆Shields（1998）的分析，預(yù)算參與需求包括以下因素：環(huán)境的不確定性、任務(wù)的不確定性、任務(wù)的相互依存性和上司與下屬之間的信息不對(duì)稱。
在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)與發(fā)達(dá)的外部環(huán)境是相輔相成的。企業(yè)需要從外部環(huán)境中獲得所需的各種資源，但正是由于企業(yè)與外部環(huán)境的這種聯(lián)系導(dǎo)致企業(yè)受到各種不確定性的影響。處于這種環(huán)境中的所有企業(yè)都期望通過(guò)與外部交換資源而獲得比投出資源更多的資源。換句話說(shuō)，由于營(yíng)利動(dòng)機(jī)的存在，企業(yè)作為一個(gè)資源依賴系統(tǒng)必須與外部環(huán)境發(fā)生聯(lián)系，而外部環(huán)境本身不以企業(yè)意志為轉(zhuǎn)移，所以，在相互交往中，各個(gè)企業(yè)之間產(chǎn)生了相互依存、相互競(jìng)爭(zhēng)的關(guān)系。而針對(duì)各個(gè)具體的企業(yè)，因?yàn)槠渚哂械膬?nèi)在營(yíng)利動(dòng)機(jī)和對(duì)外部環(huán)境的資源依賴性，將外部環(huán)境的不確定性導(dǎo)入企業(yè)，并且為了滿足本身內(nèi)在的營(yíng)利動(dòng)機(jī)而與外部環(huán)境的不確定性不可分離、不可或缺。企業(yè)的營(yíng)利動(dòng)機(jī)與外部環(huán)境的不確定性是一對(duì)對(duì)立統(tǒng)一的矛盾體。而在所有的外部環(huán)境中，與企業(yè)聯(lián)系最直接、最密切的就是企業(yè)所處的外部市場(chǎng)環(huán)境，具體包括：企業(yè)的產(chǎn)品市場(chǎng)環(huán)境、企業(yè)所處的產(chǎn)業(yè)環(huán)境及其他產(chǎn)業(yè)環(huán)境、企業(yè)所處的國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境，甚至國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境。企業(yè)應(yīng)對(duì)外部環(huán)境不確定性并最終使企業(yè)獲得盈利的有效方法就是預(yù)算參與。
預(yù)算參與需求的理論基礎(chǔ)主要集中于經(jīng)濟(jì)學(xué)、 心理學(xué)等理論中。經(jīng)濟(jì)學(xué)中假設(shè)企業(yè)的下屬比上級(jí)知道更多的任務(wù)和任務(wù)環(huán)境，預(yù)算參與被上級(jí)用來(lái)獲得對(duì)下屬的任務(wù)和任務(wù)環(huán)境的信息，減少不確定性（Christensen，1982；Baiman&Evans，1983；Penno，1984；Kirby等人，1991）。這種信息共享的結(jié)果就是上級(jí)可以設(shè)計(jì)并提供給下級(jí)一個(gè)更有效、更符合目標(biāo)的激勵(lì)合同，這一合同可以增加下級(jí)完成預(yù)算的動(dòng)力。心理學(xué)基于預(yù)算參與的研究（ Becker&Green，1962；Ronen&Livingstone，1975；Hopwood，1976；Brownell，1982；Young，1988；Murray，1990）認(rèn)為預(yù)算參與通過(guò)三個(gè)機(jī)制： 上下級(jí)之間效用價(jià)值達(dá)成機(jī)制、 認(rèn)知機(jī)制和動(dòng)機(jī)機(jī)制（Locke& Sehweiger，1979；Locke&Latham，1990） 。預(yù)算參與是由于上下級(jí)分享信息的需要而存在的。心理學(xué)研究假設(shè)下級(jí)對(duì)工作相關(guān)的信息有著更好的了解，同時(shí)上下級(jí)使用預(yù)算參與是為了如何更好地做好工作；經(jīng)濟(jì)學(xué)研究對(duì)預(yù)算參與被上級(jí)使用，以便了解下級(jí)的私人信息，使得上級(jí)為下級(jí)建立更有效率的以預(yù)算為基礎(chǔ)的激勵(lì)機(jī)制。兩種類型的研究都假設(shè)預(yù)算參與是因?yàn)榄h(huán)境、任務(wù)不確定性和信息不對(duì)稱的需要而引入的。因此，因?yàn)榉窒硗獠啃畔⒍腩A(yù)算參與應(yīng)該與環(huán)境不確定性和信息不對(duì)稱相聯(lián)系，分享內(nèi)部信息而引入預(yù)算參與也與任務(wù)不確定性和信息不對(duì)稱有所聯(lián)系。
本文提出如下假設(shè)：
假設(shè)A：預(yù)算參與需求與預(yù)算參與程度正相關(guān)。
假設(shè)A-1：環(huán)境的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)。
假設(shè)A-2：任務(wù)的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)。
假設(shè)A-3：信息不對(duì)稱與預(yù)算參與程度正相關(guān)。
（其中預(yù)算參與需求有：環(huán)境的不確定性、任務(wù)的不確定和信息不對(duì)稱）。
三、研究設(shè)計(jì)
?。ㄒ唬┳兞吭O(shè)計(jì)
本文基于調(diào)查問(wèn)卷的數(shù)據(jù)設(shè)置的變量有：環(huán)境的不確定性、任務(wù)的不確定性、信息的不對(duì)稱和預(yù)算參與程度。
本文變量都是按利克特法采用5級(jí)度量。每個(gè)項(xiàng)目中，越靠近5的Likert度量，表示相關(guān)程度越高；越靠近1的Likert度量，表示相關(guān)程度越低；3表示相關(guān)程度中等。
1.預(yù)算參與需求
根據(jù)Shields＆Shields（1998）的分析，預(yù)算參與需求包括以下因素：環(huán)境的不確定性，任務(wù)的不確定性和上司與下屬之間的信息不對(duì)稱。
（1）環(huán)境的不確定性。環(huán)境不確定性的量度采用Alam（1997）的方法，6個(gè)量度項(xiàng)目為：投入市場(chǎng)的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)、采購(gòu)環(huán)節(jié)的不確定性、產(chǎn)品市場(chǎng)的不確定性、勞動(dòng)力的流動(dòng)性、政府強(qiáng)制性要求和生產(chǎn)的不確定性。
（2）任務(wù)的不確定性。任務(wù)不確定性的量度采用Abernethy＆Stoelwinder（1991）的方法，7個(gè)量度項(xiàng)目為：任務(wù)清晰性的缺乏；想知道工作是否正確，這是很困難的；工作結(jié)果具有不確定性；工作中碰到各種難題的頻度；解決工作中難題所花費(fèi)的時(shí)間；出現(xiàn)例外的頻度；采用不同步驟工作的頻度。
?。?）上司與下屬之間的信息不對(duì)稱。上司與下屬之間信息不對(duì)稱的量度采用Dunk（1993）的方法，6個(gè)量度項(xiàng)目為：與上司相比，關(guān)于你職責(zé)內(nèi)的活動(dòng)，誰(shuí)占有更多的信息？與上司相比，在你職責(zé)內(nèi)的業(yè)務(wù)流程中，誰(shuí)對(duì)流程中的投入產(chǎn)出關(guān)系更熟悉？與上司相比，在你職責(zé)內(nèi)的業(yè)務(wù)流程中，誰(shuí)對(duì)業(yè)績(jī)潛力有把握？與上司相比，在你職責(zé)范圍內(nèi)，誰(shuí)對(duì)技術(shù)問(wèn)題更熟悉？與上司相比，誰(shuí)能較好地評(píng)估外部因素對(duì)你們職責(zé)范圍內(nèi)活動(dòng)的影響？與上司相比，誰(shuí)能較好地理解在你職責(zé)內(nèi)能實(shí)現(xiàn)什么樣的目標(biāo)？
2.預(yù)算參與程度
采用較有代表性的Kren（1992）度量方法，具體的量度項(xiàng)目包括5個(gè)：內(nèi)部單位管理者參與制定內(nèi)部單位管理者各方面的預(yù)算；在內(nèi)部單位管理者對(duì)預(yù)算滿意前，內(nèi)部單位的預(yù)算不會(huì)確定；在確定內(nèi)部單位管理者的預(yù)算過(guò)程中，內(nèi)部單位管理者的觀點(diǎn)影響力很大；通過(guò)預(yù)算參與，增加了內(nèi)部單位管理者了解工作的相關(guān)信息；預(yù)算參與能激勵(lì)內(nèi)部單位管理者更加努力工作。
（二）樣本選擇和數(shù)據(jù)收集
本文采用問(wèn)卷調(diào)查收集相關(guān)數(shù)據(jù)，問(wèn)卷主要由南京審計(jì)學(xué)院鄭石橋教授所帶研究生對(duì)我國(guó)多省市的大中型企業(yè)進(jìn)行發(fā)放，調(diào)查問(wèn)卷的填寫者主要是全國(guó)各地大中型企業(yè)里的中層或高層管理者， 被調(diào)查企業(yè)55家，覆蓋了我國(guó)十多省、 直轄市和自治區(qū)， 分布具有隨機(jī)性， 行業(yè)跨度也較大， 有鋼鐵、 化工、 醫(yī)藥、 紡織、 通訊電氣等十多個(gè)領(lǐng)域。被調(diào)查企業(yè)的規(guī)模是資產(chǎn)3 000萬(wàn)元以上、 年銷售收入4 000萬(wàn)元左右、 職工人數(shù)300人以上的生產(chǎn)性企業(yè)。之所以選擇這些生產(chǎn)性企業(yè)， 一方面是因?yàn)樵谏a(chǎn)企業(yè)中實(shí)行預(yù)算管理的較多，預(yù)算管理水平較高， 中層或高層管理者在預(yù)算參與和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中能發(fā)揮作用； 另一方面， 這樣做也有利于和國(guó)外的研究成果相銜接。 本次調(diào)查中，企業(yè)專門安排時(shí)間由被調(diào)查者填寫， 基本保證了問(wèn)卷填寫者的真實(shí)意思表達(dá)， 從而使問(wèn)卷具備可靠性。共發(fā)出調(diào)查問(wèn)卷600份， 收回有效問(wèn)卷519 份， 有效問(wèn)卷回收率為86.5 ％。
為保證接下來(lái)的分析中這些調(diào)查問(wèn)卷的可信性， 對(duì)它們做了信度分析， 所選用的統(tǒng)計(jì)分析軟件是SPSS15.0 ，各變量的信度系數(shù)為：環(huán)境不確定性0.743；任務(wù)不確定性0.811；信息不對(duì)稱0.800；預(yù)算參與程 度0.630。說(shuō)明用于實(shí)證分析的數(shù)據(jù)有較強(qiáng)的可信度，樣本通過(guò)了內(nèi)部一致性信度系數(shù)檢驗(yàn)。
四、統(tǒng)計(jì)分析
假設(shè)A指出，預(yù)算參與需求與預(yù)算參與程度正相關(guān)。預(yù)算參與需求有三個(gè)：環(huán)境的不確定性、任務(wù)的不確定性和信息不對(duì)稱。因此檢驗(yàn)這個(gè)假設(shè)，首先檢驗(yàn)假設(shè)A-1：環(huán)境的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)；然后檢驗(yàn)假設(shè)A-2：任務(wù)的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)；最后檢驗(yàn)假設(shè)A-3：信息不對(duì)稱與預(yù)算參與程度正相關(guān)。如果假設(shè)A-1、A-2、A-3都成立，則假設(shè)A得到支持。
?。ㄒ唬z驗(yàn)假設(shè)A-1：環(huán)境的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)
把環(huán)境的不確定性作為自變量，預(yù)算參與程度作為因變量，運(yùn)用統(tǒng)計(jì)軟件spss15.0進(jìn)行分析，結(jié)果見(jiàn)表1、表2。
從表1方差分析表的結(jié)果可以看出顯著性水平P值0.000，明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計(jì)的模型是顯著的。
從表2回歸系數(shù)表中可以看出環(huán)境不確定性的估計(jì)值0.232，標(biāo)準(zhǔn)值0.223，T檢驗(yàn)值5.199，P檢驗(yàn)值（Sig）0.000，小于0.05，說(shuō)明這些回歸系數(shù)是統(tǒng)計(jì)顯著的。
另外從標(biāo)準(zhǔn)化回歸殘差概率圖可以直觀地看出模型的擬合程度也較好，故環(huán)境的不確定性與預(yù)算參與程度顯著正相關(guān)。當(dāng)環(huán)境的不確定性程度較高時(shí)，預(yù)算參與的程度越高；當(dāng)環(huán)境的不確定性程度較低時(shí)，預(yù)算參與的程度越低，假設(shè)A-1得到支持。
?。ǘz驗(yàn)假設(shè)A-2：任務(wù)的不確定性與預(yù)算參與程度正相關(guān)
把任務(wù)的不確定性作為自變量，預(yù)算參與程度作為因變量，運(yùn)用統(tǒng)計(jì)軟件spss15.0進(jìn)行分析，結(jié)果見(jiàn)表3、表4。
從表3方差分析的結(jié)果可以看出P值（Sig）明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計(jì)的模型是顯著的。
從回歸系數(shù)表4中看出任務(wù)不確定性的估計(jì)值0.210，標(biāo)準(zhǔn)值0.217，T檢驗(yàn)值5.049，P檢驗(yàn)值（Sig）0.000，小于0.05，說(shuō)明這些回歸系數(shù)是統(tǒng)計(jì)顯著的。
同樣從標(biāo)準(zhǔn)化回歸殘差概率圖也可以直觀地看出模型的擬合程度較好，故任務(wù)的不確定性與預(yù)算參與程度顯著正相關(guān)。當(dāng)任務(wù)的不確定性程度較高時(shí)，預(yù)算參與的程度越高；當(dāng)任務(wù)的不確定性程度較低時(shí)，預(yù)算參與的程度越低，假設(shè)A-2得到支持。
（三）檢驗(yàn)假設(shè)A-3：信息不對(duì)稱與預(yù)算參與程度正相關(guān)
把信息不對(duì)稱作為自變量，預(yù)算參與程度作為因變量，運(yùn)用統(tǒng)計(jì)軟件spss15.0進(jìn)行分析，結(jié)果見(jiàn)表5、表6。
從表5方差分析的結(jié)果可以看出顯著性水平P值（Sig）明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計(jì)的模型是顯著的。
從表6回歸系數(shù)表中可以看出信息不對(duì)稱的估計(jì)值0.293，標(biāo)準(zhǔn)值0.267，T檢驗(yàn)值6.298，顯著性水平P檢驗(yàn)值0.000，小于0.05，說(shuō)明這些回歸系數(shù)是統(tǒng)計(jì)顯著的。
從標(biāo)準(zhǔn)化回歸殘差概率圖中，也可以直觀地看出模型的擬合程度較好，故信息不對(duì)稱與預(yù)算參與程度顯著正相關(guān)。當(dāng)信息不對(duì)稱程度較高時(shí)，預(yù)算參與的程度越高；當(dāng)信息不對(duì)稱程度較低時(shí)，預(yù)算參與的程度越低，假設(shè)A-3得到支持。
基于以上分析可以看出假設(shè)A得到支持，即預(yù)算參與需求與預(yù)算參與程度正相關(guān)。
五、結(jié)論和建議
本文研究預(yù)算參與需求和預(yù)算參與程度二者之間的關(guān)系，在文獻(xiàn)綜述的基礎(chǔ)上，提出預(yù)算參與需求與預(yù)算參與程度正相關(guān)的假設(shè)，通過(guò)一個(gè)由55家企業(yè)組成的519個(gè)樣本進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析發(fā)現(xiàn)：預(yù)算參與需求與預(yù)算參與程度正相關(guān)假設(shè)成立。本文的發(fā)現(xiàn)對(duì)企業(yè)如何確定預(yù)算參與程度具有重要的指導(dǎo)意義，當(dāng)預(yù)算參與需求較高時(shí)，預(yù)算參與的程度更大；當(dāng)預(yù)算參與需求較低時(shí)，預(yù)算參與程度越小，欲提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和效果，企業(yè)應(yīng)有較高的預(yù)算參與程度。
