2010年我國(guó)GDP總量超過(guò)日本，躍居世界第二。一方面可看到我國(guó)經(jīng)濟(jì)動(dòng)力發(fā)展十足，經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)向好，另一方面也必須注意到GDP快速增長(zhǎng)背后所付出的環(huán)境代價(jià)。近年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和資源的矛盾越來(lái)越突出，已經(jīng)成為制約我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要障礙，企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面的支出日益增多。因此，堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展的道路來(lái)發(fā)展經(jīng)濟(jì)就顯得尤為重要，而企業(yè)的環(huán)境成本控制則是我國(guó)實(shí)施可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵。
一、可持續(xù)發(fā)展觀與企業(yè)環(huán)境成本控制的意義
1987年4月，世界環(huán)境和發(fā)展委員會(huì)在《我們共同的未來(lái)》宣言中，正式提出了“可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略”的概念。我國(guó)政府在1994年發(fā)表的《中國(guó)21世紀(jì)議程―――中國(guó)21世紀(jì)人口、環(huán)境與發(fā)展白皮書》提出：要有效利用經(jīng)濟(jì)手段和市場(chǎng)機(jī)制，將環(huán)境成本納入各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)分析和決策過(guò)程，改變過(guò)去無(wú)償使用環(huán)境并將環(huán)境成本轉(zhuǎn)嫁給社會(huì)的做法。具體來(lái)講，可持續(xù)發(fā)展是指在經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展過(guò)程中既要考慮當(dāng)前發(fā)展的需要，又要考慮未來(lái)發(fā)展的需要，不以犧牲后代人的利益為代價(jià)來(lái)滿足當(dāng)代人的利益，也就是既要發(fā)展經(jīng)濟(jì)，又要保護(hù)人類賴以生存的自然資源和環(huán)境，使子孫后代能夠永續(xù)發(fā)展和安居樂(lè)業(yè)，使人口、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、資源、環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展。由此可見，對(duì)企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本控制，建立行之有效的環(huán)境成本控制體系對(duì)于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展有著十分重要的意義，主要表現(xiàn)為以下兩個(gè)方面：
（一）增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，提升企業(yè)形象 如果企業(yè)將環(huán)境成本控制作為正常的活動(dòng)實(shí)施，特別是進(jìn)行事前控制，那么企業(yè)就能夠有效降低環(huán)境成本方面的支出，這在企業(yè)環(huán)境成本支出普遍增加的情況下更是如此。企業(yè)在環(huán)境成本控制方面的努力不僅可以降低環(huán)境成本方面的支出，而且給社會(huì)公眾一種承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的良好社會(huì)形象，進(jìn)而提升企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
?。ǘ┯欣谄髽I(yè)降低環(huán)境風(fēng)險(xiǎn) 隨著社會(huì)各方面對(duì)于環(huán)境問(wèn)題的高度關(guān)注，環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)成為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中的重要組成部分?？茖W(xué)合理的環(huán)境成本管理與控制，可以真實(shí)、充分地反映企業(yè)履行環(huán)境責(zé)任、預(yù)防和治理自身所產(chǎn)生環(huán)境污染的資源投入情況與績(jī)效信息，從而保證企業(yè)不受或者少受來(lái)自環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的威脅，從而降低企業(yè)的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。
二、環(huán)境成本與環(huán)境成本控制
對(duì)于環(huán)境成本及環(huán)境成本的控制，目前已有不少學(xué)者從不同角度對(duì)其進(jìn)行了探討。
?。ㄒ唬┉h(huán)境成本定義及構(gòu)成 1998年通過(guò)的《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》中將環(huán)境成本定義為“本著對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響而采取和被要求采取措施的成本以及因?yàn)槠髽I(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本”。這也是目前最具權(quán)威且被普遍認(rèn)可的環(huán)境成本的定義。
從這個(gè)定義可以看出，第一，企業(yè)是環(huán)境成本控制的主體。環(huán)境成本是為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境成本的影響而發(fā)生的一系列成本，也就是說(shuō)，企業(yè)的各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成一定程度的破壞，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行一定的控制和管理，因而環(huán)境成本的控制主體應(yīng)該是企業(yè)。第二，企業(yè)作為環(huán)境成本控制的主體，其控制行為有可能是被動(dòng)的也可能是主動(dòng)的，這主要取決于企業(yè)的社會(huì)責(zé)任意識(shí)和環(huán)境道德意識(shí)。如環(huán)保部門對(duì)企業(yè)排放的污水污染物的罰款就屬于被動(dòng)型的，而企業(yè)通過(guò)改進(jìn)生產(chǎn)工藝降低原材料的消耗及污染物的排放而發(fā)生的成本則是主動(dòng)成本。關(guān)于環(huán)境成本的構(gòu)成，具體可以分為事前環(huán)境保全預(yù)防成本、事中環(huán)境成本、事后環(huán)境成本和環(huán)境檢測(cè)成本。
?。ǘ┉h(huán)境成本控制 環(huán)境成本控制就是指企業(yè)通過(guò)對(duì)由環(huán)境成本核算提供的環(huán)境成本信息的分析，采用一定的方法，對(duì)形成環(huán)境成本的所有因素進(jìn)行控制，以達(dá)到環(huán)境法規(guī)的要求和企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的需要，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)社會(huì)環(huán)境效益與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)的雙重目的。與傳統(tǒng)的成本控制相比，環(huán)境成本控制有全面性、外向性和競(jìng)爭(zhēng)性的特點(diǎn)。企業(yè)對(duì)環(huán)境成本的控制關(guān)鍵在于事前控制，采用事前控制，環(huán)境事先控制成本的增加不僅可以降低企業(yè)的環(huán)境懲罰成本，還可以樹立企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的良好形象，為企業(yè)積累社會(huì)資本。對(duì)企業(yè)而言，環(huán)境成本控制行為不僅要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)同時(shí)還應(yīng)實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)效益目標(biāo)。
三、企業(yè)環(huán)境成本控制的路徑分析
目前學(xué)術(shù)界比較認(rèn)可的四種成本控制路徑分別為政府主導(dǎo)型、企業(yè)主導(dǎo)型、全民主導(dǎo)型和企業(yè)為主政府為輔型。
?。ㄒ唬┱鲗?dǎo)型環(huán)境成本控制模式 政府主導(dǎo)型的環(huán)境成本控制主要是由政府承擔(dān)環(huán)境成本控制的任務(wù)并由其進(jìn)行環(huán)境成本控制。政府在進(jìn)行環(huán)境成本控制時(shí)會(huì)發(fā)生諸如相關(guān)政策制定成本、相應(yīng)的污染治理成本、協(xié)調(diào)成本以及損失賠償成本等。而政府主導(dǎo)型的成本控制模式就是由政府對(duì)發(fā)生的一系列成本進(jìn)行控制，使其總和達(dá)到最低。
政府為主導(dǎo)的環(huán)境成本控制模式要求政府在環(huán)境保護(hù)中充分發(fā)揮其主導(dǎo)作用，通過(guò)各種可行的途徑控制環(huán)境成本。這種控制模式也正是適合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展具體情況的環(huán)境成本控制模式。一方面，我國(guó)發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以宏觀調(diào)控為主，那么政府主導(dǎo)型環(huán)境成本正好與之相契合，同樣都是政府發(fā)揮主導(dǎo)型的作用，有利于企業(yè)在政府的指引下能夠堅(jiān)定不移的對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行有效控制。政府可以制定可持續(xù)發(fā)展的政策、法規(guī)、對(duì)環(huán)境和自然資源進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化定價(jià)并制定更為嚴(yán)格和有效的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)保證企業(yè)實(shí)施環(huán)境成本控制。另一方面，近年來(lái)，我國(guó)企業(yè)發(fā)展勢(shì)頭盡管越來(lái)越猛，但在承擔(dān)環(huán)境責(zé)任這方面與歐美國(guó)家的企業(yè)相比卻相差甚遠(yuǎn)。我國(guó)大部分企業(yè)的環(huán)境保護(hù)意識(shí)比較薄弱，進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)根本不考慮或是很少考慮其環(huán)境影響，縱使政府對(duì)其環(huán)境損害行為給予了懲罰，企業(yè)在繳納罰款后還是一副無(wú)所謂的態(tài)度，在短期內(nèi)獲得利益成為企業(yè)行動(dòng)的指南。在這種情況下，迫切需要政府采取強(qiáng)有力的措施，制定更為嚴(yán)厲的法規(guī)、規(guī)章，迫使企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)不得不把環(huán)境成本考慮在內(nèi)。
?。ǘ┢髽I(yè)主導(dǎo)型環(huán)境成本控制模式 企業(yè)主導(dǎo)型環(huán)境成本控制模式則是從企業(yè)角度出發(fā)，運(yùn)用一系列的手段和方法對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程涉及有關(guān)生態(tài)環(huán)境的各種活動(dòng)所實(shí)施的一種旨在提高經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的約束化管理。
企業(yè)可以采取以下措施：一是實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本全程控制、建立專項(xiàng)環(huán)境成本控制系統(tǒng)。將事前預(yù)防、事中監(jiān)控與事后處理結(jié)合起來(lái)，對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行全程跟蹤控制，從而有效降低企業(yè)環(huán)境控制與治理成本，提高企業(yè)的生態(tài)效率與獲益能力，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)應(yīng)建立專項(xiàng)環(huán)境成本控制系統(tǒng)，對(duì)治理恢復(fù)環(huán)境污染而導(dǎo)致的支出進(jìn)行歸集，可以有效降低企業(yè)的環(huán)境控制管理成本，并大大簡(jiǎn)化工作量，提高企業(yè)的效率。二是采取多種方法控制環(huán)境成本?，F(xiàn)實(shí)市場(chǎng)法、替代市場(chǎng)法、假想市場(chǎng)法是外部環(huán)境成本的計(jì)量方法。完全成本會(huì)計(jì)法、壽命周期成本法、事前規(guī)劃法、環(huán)境質(zhì)量成本法是不區(qū)分內(nèi)外部環(huán)境成本的方法。三是強(qiáng)化環(huán)境成本控制觀念，實(shí)行環(huán)境控制責(zé)任制。即在企業(yè)范圍內(nèi)大力推行環(huán)境成本控制觀念，使企業(yè)員工廣泛地參與到環(huán)境成本控制活動(dòng)中來(lái)，并認(rèn)識(shí)到企業(yè)環(huán)境成本控制與本企業(yè)是息息相關(guān)的，必要時(shí)可以將環(huán)境成本控制觀念作為企業(yè)文化的一部分在企業(yè)范圍內(nèi)推廣。實(shí)行環(huán)境控制責(zé)任制，有助于把具體的環(huán)境責(zé)任落實(shí)到相應(yīng)的部門或個(gè)人，更便于找出企業(yè)環(huán)境成本控制的漏洞和不足，從而對(duì)現(xiàn)有情況進(jìn)行改進(jìn)。
?。ㄈ┤裰鲗?dǎo)型環(huán)境成本控制模式 全民主導(dǎo)型環(huán)境成本控制就是大力倡導(dǎo)全民保護(hù)環(huán)境，強(qiáng)化環(huán)保意識(shí)，從消費(fèi)源頭上減少環(huán)境污染，使環(huán)境成本得到有效的控制。社會(huì)是由消費(fèi)者個(gè)體構(gòu)成的，假設(shè)每個(gè)個(gè)體都把環(huán)境成本控制到最低，那么全社會(huì)的環(huán)境成本就能達(dá)到最低水平。全民主導(dǎo)型模式就是在該前提下提出的。人類每天都要消費(fèi)各種各樣的產(chǎn)品，這一過(guò)程中，消費(fèi)者沒(méi)有直接為此污染付出代價(jià)，即沒(méi)有發(fā)生實(shí)際的成本支出，但這些污染行為間接地影響到全社會(huì)的環(huán)境問(wèn)題。如果單個(gè)消費(fèi)者繼續(xù)肆意污染環(huán)境，社會(huì)總體上仍會(huì)面臨著嚴(yán)峻的環(huán)境污染問(wèn)題，則環(huán)境成本會(huì)呈現(xiàn)不斷增加的趨勢(shì)。
采取這種模式要想得到理想的效果就必須在全民中間貫徹“綠色消費(fèi)”的觀念，提高全體公民的環(huán)保意識(shí)，從消費(fèi)源頭上減少環(huán)境污染，從而使環(huán)境成本得到有效的控制。這種模式的理論比較理想，要全民深入“綠色消費(fèi)”的觀念有一定的困難，而且從思想轉(zhuǎn)化為行動(dòng)、從實(shí)施到見效的時(shí)間比較長(zhǎng)，另外其環(huán)境成本的量化也是一個(gè)問(wèn)題。
?。ㄋ模┢髽I(yè)為主政府為輔型環(huán)境成本控制模式 企業(yè)為主政府為輔的環(huán)境成本控制模式是企業(yè)主導(dǎo)型模式和政府主導(dǎo)型模式的綜合。政府部門限制企業(yè)對(duì)環(huán)境的破壞。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中排放的廢氣廢水，還有放射性物質(zhì)都是最主要的環(huán)境污染源，主要污染源得不到控制，環(huán)境污染就得不到控制。因此，必須以企業(yè)為切入點(diǎn)，減少企業(yè)的污染。當(dāng)然政府也要發(fā)揮相應(yīng)的作用，如支持一些治理污染技術(shù)性要求較強(qiáng)的項(xiàng)目，大力鼓勵(lì)企業(yè)使用環(huán)保設(shè)備，獎(jiǎng)勵(lì)環(huán)保效果顯著的企業(yè)。
這種環(huán)境成本控制模式要求企業(yè)在環(huán)境成本控制方面有較強(qiáng)的主動(dòng)性。企業(yè)可以主動(dòng)承擔(dān)環(huán)境保護(hù)責(zé)任，能夠認(rèn)識(shí)到環(huán)境狀況好壞與本企業(yè)持續(xù)性發(fā)展的關(guān)系，在遵守法律、法規(guī)的基礎(chǔ)上根據(jù)本企業(yè)的情況制定切合實(shí)際的環(huán)境成本控制體系。
四、結(jié)論
通過(guò)對(duì)上述基于可持續(xù)發(fā)展下的環(huán)境成本控制方法的分析可以看到，上述四種控制路徑都是有其存在價(jià)值的，企業(yè)要進(jìn)行環(huán)境成本控制可以綜合利用各種方法，使環(huán)境成本控制的效果最大化。在這四種控制路徑中，以企業(yè)為主政府為輔型的路徑是適合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境成本控制的主導(dǎo)方法。在上面的分析中可以看出，企業(yè)是環(huán)境成本控制的主體，因而必然在環(huán)境成本控制中發(fā)揮主導(dǎo)作用，但我國(guó)企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面沒(méi)有較高的意識(shí)，所以政府必須在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中進(jìn)行監(jiān)管，通過(guò)法律手段、經(jīng)濟(jì)手段和行政手段來(lái)規(guī)范企業(yè)行為，即政府主導(dǎo)型和企業(yè)主導(dǎo)型路徑的融合。而全民主導(dǎo)型這一路徑，可以說(shuō)它是貫穿企業(yè)環(huán)境成本控制的全過(guò)程的，在全民中大力貫徹可持續(xù)發(fā)展的思想，人人提升環(huán)保意識(shí)，又因?yàn)閭€(gè)體構(gòu)成了社會(huì)中的組織機(jī)構(gòu)、企業(yè)，因而提升全民的思想意識(shí)有利于配合企業(yè)環(huán)境成本的控制?；谏鲜鏊悸?，以企業(yè)為主政府為輔型的環(huán)境成本控制路徑具體如圖1。同時(shí)，政府應(yīng)當(dāng)在堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展觀的基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為進(jìn)行法律約束、道德約束，保證企業(yè)把環(huán)境成本控制落實(shí)到實(shí)處。
