■ 張開華
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《財(cái)會通訊》 2006年第12期
摘要:現(xiàn)行高校會計(jì)制度存在的諸多缺陷難以適應(yīng)高校會計(jì)業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生的重大變化,筆者根據(jù)高校會計(jì)工作的實(shí)踐,著重就高校會計(jì)制度如何以這次政府收支分類改革為契機(jī)加以修訂和完善作了一定的研究探討。
關(guān)鍵詞:政府收支分類改革高校會計(jì)制度修訂和完善
一、高校會計(jì)制度變革的動因
2006年2月10日財(cái)政部發(fā)布了《政府收支分類改革方案》(以下簡稱《方案》),經(jīng)國務(wù)院同意,從2007年1月1日在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行。政府收支分類改革是指在我國現(xiàn)行《政府預(yù)算收支科目》的基礎(chǔ)上,合理借鑒國際通行做法,構(gòu)建適合我國公共財(cái)政管理要求的新的政府收支分類體系。該體系由收入分類、支出功能分類和支出經(jīng)濟(jì)分類三部分組成:收入分類反映政府收入的來源和性質(zhì);支出功能分類反映政府各項(xiàng)職能活動;支出經(jīng)濟(jì)分類反映各項(xiàng)支出的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和具體用途。新的政府收支分類改革到位后,將建立起我國有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng),通過該系統(tǒng),可以對任何一項(xiàng)財(cái)政收支進(jìn)行“多維”定位,反映每筆資金的多個特征。這對于加強(qiáng)對政府預(yù)算收支的監(jiān)督,提高預(yù)算透明度,提高財(cái)政管理水平和財(cái)政資金使用效益,從源頭上防治腐敗,意義十分重大。這樣一個有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng),其基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要來源于預(yù)算會計(jì)系統(tǒng),因此,政府收支分類改革必將對預(yù)算會計(jì)的核算內(nèi)容、科目的設(shè)置等產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響,現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)制度亟待變革。作為預(yù)算會計(jì)體系中行政事業(yè)會計(jì)制度重要組成部分的現(xiàn)行高等學(xué)校會計(jì)制度也必然面臨重新修訂。否則,政府收支分類改革將缺乏微觀反映的基礎(chǔ)。所以,財(cái)政部在《方案》中也特別指出“要對現(xiàn)行制度進(jìn)行清理,及時修改行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度以及稅收、國庫、財(cái)政總預(yù)算、行政事業(yè)單位會計(jì)制度”以作為這一改革的配套改革措施之一。政府收支分類改革為現(xiàn)行高等學(xué)校會計(jì)制度的修訂和完善提供了良好的契機(jī)。
現(xiàn)階段我國高等教育已經(jīng)從精英教育拓展到大眾化教育階段,高等教育的供需矛盾日益突出。同時,隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和高校改革的不斷深入,高校會計(jì)業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生了較大的變化:高校后勤社會化、二級民辦學(xué)院(獨(dú)立學(xué)院)創(chuàng)辦與運(yùn)行、多渠道籌措辦學(xué)經(jīng)費(fèi)、超大規(guī)模新校區(qū)建設(shè)、巨額銀行貸款融資辦學(xué)、教育成本補(bǔ)償機(jī)制的建立等新生事物層出不窮,現(xiàn)行高校會計(jì)制度已越來越不適應(yīng)發(fā)展的需要,改革勢在必行。
一是會計(jì)核算基礎(chǔ)存在缺陷。現(xiàn)行高校會計(jì)制度規(guī)定“高等學(xué)校的會計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。由于高校的主要經(jīng)濟(jì)活動是事業(yè)性收支,所以收付實(shí)現(xiàn)制實(shí)質(zhì)上成為高校最基本最主要的核算基礎(chǔ)。其主要缺陷有以下三個方面:(1)高校財(cái)務(wù)支出不能反映事業(yè)活動中的應(yīng)付未付債務(wù),如借入資金的利息等,這部分“隱性債務(wù)”,在實(shí)際支付時才反映為支出。此外,高校的應(yīng)收款項(xiàng)中除基建借款外,有相當(dāng)大的部分為墊付款未核銷數(shù),實(shí)際上已形成了事業(yè)支出。按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算,虛增了高?？芍湄?cái)務(wù)資金,必然導(dǎo)致高校的財(cái)務(wù)狀況失實(shí),掩蓋了高校潛在的財(cái)務(wù)危機(jī),有可能對學(xué)校的決策產(chǎn)生錯誤導(dǎo)向,不利于防范和化解高校財(cái)務(wù)風(fēng)險。(2)年終事業(yè)結(jié)余信息反映不實(shí)。如對于預(yù)算已經(jīng)安排,但由于各種原因當(dāng)年無法支付所形成的結(jié)余,實(shí)際上屬于實(shí)施項(xiàng)目必需的資金,在收付實(shí)現(xiàn)制下,年終轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶,造成結(jié)余不實(shí)。又如學(xué)校收取的學(xué)費(fèi)或培養(yǎng)費(fèi),在實(shí)際收到時確認(rèn)為收入,但許多培養(yǎng)工作是跨年度的,相關(guān)支出也許在下年度才發(fā)生,年度間缺乏收入和支出的配比,掩蓋了高校各個時期業(yè)務(wù)的真實(shí)情況,也造成結(jié)余不實(shí)。(3)收付實(shí)現(xiàn)制不能正確進(jìn)行成本和費(fèi)用核算,不能準(zhǔn)確提供生均教育成本信息,也不能客觀地反映高校運(yùn)行成本和運(yùn)行績效。
二是現(xiàn)行高校會計(jì)科目的設(shè)置不盡合理,不利于高校會計(jì)核算的規(guī)范及會計(jì)信息質(zhì)量的提高,導(dǎo)致高校會計(jì)不能如實(shí)反映高校的資產(chǎn)狀況。如不設(shè)“累計(jì)折舊”科目,用“固定資產(chǎn)”科目始終反映固定資產(chǎn)的原值,使資產(chǎn)負(fù)債表中的“凈資產(chǎn)”信息嚴(yán)重失真;不設(shè)“在建工程”科目,大量的在建項(xiàng)目和部分因種種原因未辦理竣工決算手續(xù)的工程,不能列入學(xué)校的固定資產(chǎn);“借入款項(xiàng)”科目核算高校各種借款,不分長期借款和短期借款,不利于高校管理者了解學(xué)校負(fù)債結(jié)構(gòu),合理安排償債資金,也不利于金融機(jī)構(gòu)評價高校的財(cái)務(wù)狀況等等。
三是學(xué)?；窘ㄔO(shè)會計(jì)核算獨(dú)立于學(xué)校財(cái)務(wù)會計(jì)核算之外,學(xué)校報(bào)出的報(bào)表,不包含基本建設(shè)數(shù)據(jù)。這樣的報(bào)表,不能反映學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債和收支全貌。近年來,高校招生規(guī)模不斷擴(kuò)大,學(xué)校的基建投資迅猛增長。很多基建項(xiàng)目靠學(xué)校貸款自籌資金,貸款本金及利息由學(xué)校財(cái)務(wù)償還。由于基建會計(jì)獨(dú)立核算,由學(xué)校償還本息的貸款沒有體現(xiàn)在學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)表上,同時貸款利息由學(xué)校支付,不列入基建財(cái)務(wù)費(fèi)用,或即使部分列入也缺乏科學(xué)依據(jù),造成學(xué)校負(fù)債狀況不實(shí),基建項(xiàng)目成本核算不準(zhǔn)確。
四是高校目前的會計(jì)報(bào)表體系從總體來說只是起了統(tǒng)計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的作用。其不足主要表現(xiàn)在:(1)會計(jì)報(bào)表反映內(nèi)容及報(bào)表體系不完整,報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不夠科學(xué),會計(jì)信息失真。當(dāng)前,高校的會計(jì)報(bào)表體系主要側(cè)重反映預(yù)算收支情況,對于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專項(xiàng)資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報(bào)告體系進(jìn)行信息披露。如江蘇省2005年度高校報(bào)送的財(cái)務(wù)決算報(bào)表,有8張主表、11張附表和2張補(bǔ)充報(bào)表,8張主表中有7張表反映收入和支出情況,重復(fù)的內(nèi)容較多,反映的收支均為本年度實(shí)際收到和支出的款項(xiàng)。而高校每年的應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額、學(xué)生欠費(fèi)情況等,多年來會計(jì)報(bào)表上一直沒有反映,而這部分信息對分析高校財(cái)務(wù)狀況尤為重要。(2)沒有建立財(cái)務(wù)報(bào)告公開披露制度。由于歷史上我國高校資金的主要來源是政府撥款,因此高校會計(jì)報(bào)表只向財(cái)政部門和上級單位報(bào)送,滿足政府的信息需求,隨著高校多渠道籌集辦學(xué)資金,越來越多國家以外的主體與高校發(fā)生財(cái)務(wù)關(guān)系,他們也需要了解高校的運(yùn)營情況。如銀行需要通過財(cái)務(wù)報(bào)表來評價高校的償債能力;捐贈人需要了解其捐贈財(cái)物的用途和產(chǎn)生的效益;學(xué)生希望獲得學(xué)校培養(yǎng)每個學(xué)生的教育成本信息;政府需要評價高校管理者履行經(jīng)管責(zé)任的成績,決定資源在各個高校之間的分配;廣大的社會公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況。由此可見,高校財(cái)務(wù)信息的需求者已趨于多元化,但是他們卻不能從公開的渠道獲得所需要的信息。
