**出口商品購進、出口銷售與出口退稅的基本會計核算**
一、 外貿(mào)企業(yè)的一些基本情況
現(xiàn)在外貿(mào)企業(yè)多以作代理為主，但業(yè)務(wù)性質(zhì)雖為代理，會計核算上卻以自營業(yè)務(wù)核算，
即行內(nèi)說的“假自營、真代理”。在這一大前提下，會計帳面所反映的，很大程度上不是經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，很多財務(wù)分析指標在這里是失去其真正意義的。如存貨，外貿(mào)企業(yè)通常是見票不見貨的。說得簡單點，做代理的外貿(mào)企業(yè)，只是一個票據(jù)與款項的流轉(zhuǎn)中心，是一臺收匯機器、付款機器、退稅機器。服務(wù)意識在外貿(mào)企業(yè)各個部門中是非常重要的，不過這是提外話了。
由于出口退稅的需要，每筆出口業(yè)務(wù)都通過一關(guān)聯(lián)號（或發(fā)票號、合同號）對出口業(yè)務(wù)的各個核算環(huán)節(jié)聯(lián)系起來，方便退稅核算，同時也方便每筆業(yè)務(wù)的成本核查（財務(wù)軟件的選擇最好是專業(yè)外貿(mào)財務(wù)軟件）。因此，成本核算通常采用個別認定法（以關(guān)聯(lián)號區(qū)分）。
二、 基本科目設(shè)置
庫存商品下設(shè)：
庫存商品－出口
庫存商品－進口
庫存商品－內(nèi)銷
應(yīng)交增值稅下設(shè)：
應(yīng)交增值稅－應(yīng)交出口增值稅
應(yīng)交增值稅－應(yīng)交進口增值稅
應(yīng)交增值稅－應(yīng)交內(nèi)銷增值稅
為了縮短篇幅，不作特別說明的地方，用到該科目時，特指出口。
三、 基本會計核算
1、正常購進（取得增值稅專用發(fā)票）
購進
借：庫存商品 100
借：應(yīng)交增值稅－進項 17
貸：應(yīng)付帳款 117
出口銷售（假設(shè)退稅率為13％）
借：應(yīng)收外匯帳款 150
貸：主營業(yè)務(wù)收入 150
借：主營業(yè)務(wù)成本－庫存成本 100
貸：庫存商品 100
借：應(yīng)收出口退稅 13
貸：應(yīng)交增值稅－出口退稅 13
借：主營業(yè)務(wù)成本－不退稅轉(zhuǎn)入 4
貸：應(yīng)交增值稅－進項稅轉(zhuǎn)出 4
收到出口退稅
借：銀行存款 13
貸：應(yīng)收出口退稅 13
2、預估購進（未取得增值稅專用發(fā)票，但其余單證齊全，需要做出口銷售核算）
預估購進
借：庫存商品 100
貸：應(yīng)付帳款 100
出口銷售（假設(shè)退稅率為13％）
借：應(yīng)收外匯帳款 150
貸：主營業(yè)務(wù)收入 150
借：主營業(yè)務(wù)成本－庫存成本 100
貸：庫存商品 100
借：應(yīng)收出口退稅 13
貸：應(yīng)付帳款 13
借：主營業(yè)務(wù)成本－不退稅轉(zhuǎn)入 4
貸：應(yīng)付帳款 4
(預估購進，未取得增值稅專用發(fā)票，沒有應(yīng)交增值稅－進項，同樣，這里出帳也就不能出應(yīng)交增值稅－出口退稅，以及應(yīng)交增值稅－進項轉(zhuǎn)出，對于該進項稅金，通過應(yīng)付款反映。這是在帳務(wù)處理非常容易出錯的地方。)
收到增值稅專用發(fā)票，并付貨款
借：應(yīng)付帳款 117（100+13+4）
貸：銀行存款 117
借：應(yīng)交增值稅－進項 17
貸：應(yīng)交增值稅－出口退稅 13
貸：應(yīng)交增值稅－進項轉(zhuǎn)出 4
?。ㄟ@里也是容易出錯的地方，很容易重入庫存。）
嚴格按上述核算方式進行核算，科目間的勾稽關(guān)系會很清晰，而且便于日常帳務(wù)檢查，特別有利于發(fā)現(xiàn)“庫存商品”與“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅－應(yīng)交出口增值稅”的帳務(wù)處理錯誤。“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅－應(yīng)交出口增值稅”這一科目，是一個比較麻煩的科目，很容易成為“利潤的垃圾桶”，以至于不能反映企業(yè)的真正盈虧情況。這些問題在下一次中將談到。
二嘯”
**出口核算相關(guān)會計科目之間勾稽關(guān)系及帳務(wù)檢查 **
一、各科目間的基本勾稽關(guān)系及檢查
1、主營業(yè)務(wù)成本－出口（本期發(fā)生額）＝庫存商品－出口（本期貸方發(fā)生額）
2、如果全部出口商品都是取得增值稅專用發(fā)票的退稅商品，且都是征17％的商品，則：
庫存商品－出口（科目余額）*17％＝應(yīng)交增值稅－應(yīng)交出口增值稅（本級科目余額）
如果前者大于后者，在庫存商品核算正確的情況下，很可能是多作應(yīng)收出口退稅掛帳；或多作進項稅轉(zhuǎn)出，虛增了成本。反之則相反。要防止“應(yīng)交稅金－應(yīng)交出口增值稅”科目成為企業(yè)利潤的“垃圾桶”。如果庫存商品帳面余額為零，那么“應(yīng)交稅金－應(yīng)交出口增值稅”余額應(yīng)該也等于零。年終，外貿(mào)企業(yè)的出口庫存大部分為零，或接近零，應(yīng)該利用這個最好時機作帳務(wù)清理，當然，這工作平時就應(yīng)該做，否則，錯誤積累，要作清晰的錯帳調(diào)整處理是一件很痛苦的事情。
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?。ň拖笪椰F(xiàn)在所在的企業(yè)，這種錯誤積累了幾年，明知道這一科目里面存在大量錯誤，要調(diào)整可以，要不一筆分錄把它調(diào)整過來，但里面錯誤是很多種的，這樣做雖然可以讓帳務(wù)清晰點，但這牽涉到一個影響以前年度應(yīng)納稅所得額問題，還有帳務(wù)處理的謹慎性問題，這樣調(diào)帳，就變成把前人的錯誤，后人來承擔，所以我堅決反對這樣處理；要不就去查錯誤，錯誤都是可以查處來的，只是要很大的工作量，我為了查公司內(nèi)一個部門3年以來的這種錯誤，就苦得得我一個多月沒正常休假和下班，一個部門，3年的帳，錯誤10來筆，而錯誤就影響到僅僅一個部門上百萬的利潤，這事情如果被以前的部門業(yè)務(wù)經(jīng)理知道了，不把財會部臭罵才怪。）
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主營業(yè)務(wù)成本－不退稅轉(zhuǎn)入（本期發(fā)生額）≥應(yīng)交出口增值稅－進項轉(zhuǎn)出（本期發(fā)生額）
應(yīng)收出口退稅（本期借方發(fā)生額）≥應(yīng)交出口增值稅－出口退稅（本期發(fā)生額）
如果不存在預估購進，則兩者相等，若兩者存在差額，則差額為未取得增值稅發(fā)票的稅額，但前者必須大于或等于后者。通過這兩個項目的檢查，除了可以檢查帳務(wù)處理是否出錯外，還可以多一個途徑知道未取得增值稅發(fā)票的情況，及時催促業(yè)務(wù)員盡早取得發(fā)票。
3、如果存在出口不退稅商品，或其他稅率的出口商品，就要分類檢查，但外貿(mào)企業(yè)還是出
口稅率為17％的為主，所以只是增加一點工作量而已。
二、 容易出錯的地方及改進建議
1、庫存與出口增值稅是出口核算的薄弱環(huán)節(jié)
對于出口業(yè)務(wù)量不大，會計人員充足的外貿(mào)企業(yè)，強烈建議通過發(fā)票認證，加強對帳面出口庫存和進項稅金的核算。即當月認證的增值稅發(fā)票，當月入帳，確認庫存和稅金；未認證的發(fā)票，不確認庫存和進項稅金，或作為預估購進處理。這樣處理的話，就可以每月核算帳面的庫存入庫金額與進項稅金的入帳是否與當月認證清單上的金額保持一致，可以及時發(fā)現(xiàn)當月的錯誤，減少錯帳的出現(xiàn)。
2、取得稅局代開的稅率6％，4％與普通發(fā)票，很容易在作出口銷售核算時候，作為17％的增值稅發(fā)票作出口核算，從而可能會多轉(zhuǎn)出口退稅，多轉(zhuǎn)不退稅成本。因此在科目設(shè)置時候，最好設(shè)多一級，“應(yīng)交出口增值稅－進項稅額－進項6％”、“應(yīng)交出口增值稅－進項稅額－進項4％”，在平時帳務(wù)檢查時，多留意是否這里出錯。
3、收到出口退稅時，認真核算改批實際收到的退稅款與帳面上改批的退稅掛帳是否一致。通常是有差額的，及時檢查原因并作帳務(wù)處理，對于不能辦理退稅的，卻已經(jīng)在帳面上作退稅處理的，更加要及時調(diào)整過來。不要把問題日積月累。在這方面，其實外貿(mào)專用的財務(wù)軟件是可以提供很好的逐筆勾銷功能的，如果沒有的話，最好與軟件供應(yīng)商聯(lián)系一下，非常好用的功能。
“三嘯”
**加強出口業(yè)務(wù)成本費用的預算與核查**
外貿(mào)企業(yè)出口毛利率普遍偏低（純自營業(yè)務(wù)和有配額優(yōu)勢的除外），業(yè)務(wù)操作中的稍微疏忽及客觀環(huán)境的稍微變動（如匯率變動、出口退稅政策等）都會導致該筆出口業(yè)務(wù)虧損。而且,如今外貿(mào)企業(yè)普遍試行了承包到業(yè)務(wù)科室人頭的改革措施，業(yè)務(wù)部門的盈虧直接影響到該業(yè)務(wù)部門人員獎金的發(fā)放。如果外貿(mào)企業(yè)財務(wù)部門不加強出口業(yè)務(wù)成本費用的預算與核查，勢必會助長業(yè)務(wù)部門“做利潤”，以便多發(fā)獎金的行為，從而影響公司的整體利益。
業(yè)務(wù)部門“做利潤”的其中一個簡單、直接、有效的方法就是滯后反映出口費用，從而達到一定期間內(nèi)調(diào)控利潤的目的。
在某些外貿(mào)會計書上，會提到“為了準確核算出口盈虧，在編制年終會計決算前，對應(yīng)由本期負擔而尚未支付的國外運費、保險費和傭金應(yīng)該分別進行預提，以紅字沖減本期的銷售收入，并形成應(yīng)付款項，實際支付時予以沖銷”。但是，如果年終決算時，才做這項工作，實在是太遲了。獎金基本上是按月或季度計算發(fā)放，在帳面利潤高漲時，不該發(fā)的獎金已經(jīng)進入了個人腰包。平時企業(yè)的帳面利潤不能反映企業(yè)真實的利潤水平，對公司的整體規(guī)劃預算極為不利。而且這里還忽略了一個國內(nèi)費用問題，這就更加大了上述的不利影響。
為了解決這一問題，外貿(mào)企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)該加強出口業(yè)務(wù)成本費用的預算與核查。
一、 每筆出口業(yè)務(wù)必須作成本費用預算，預算外費用原則上
不予支付。
外貿(mào)企業(yè)應(yīng)該制定嚴格的成本費用預算制度，要求業(yè)務(wù)部門對每筆出口業(yè)務(wù)（按合同號、發(fā)票號或關(guān)聯(lián)號）的各項成本費用進行清晰預算(“自營真代理”的出口業(yè)務(wù)，毛利率或換匯成本基本上是確定的，各項費用本來就是十分明確的，只是很多情況下，財務(wù)核算不到位，為圖方便，按收付實現(xiàn)制進行核算，才造成利潤的不真實。)。及時體現(xiàn)各筆業(yè)務(wù)的盈虧情況、換匯成本，對預算外費用，原則上不予支付。
對于國外運保傭：
在作出口核算時，按業(yè)務(wù)部門經(jīng)審批同意的成本預算單，在確認出口銷售收入時，同時確認（預提）國外運保傭（也有可能是運保傭先于銷售收入的確認，由于單證未齊，未作出口銷售處理，但運保傭已經(jīng)支付，并在帳面上進行了確認，注意不要重復確認或預提就是了）。預提運保傭時：
貸：主營業(yè)務(wù)收入－自營出口收入－運保傭 （紅字）
貸：應(yīng)付外匯帳款 （藍字）
對于國內(nèi)費用：
同樣，在作出口銷售核算時，按業(yè)務(wù)部門經(jīng)審批的成本預算單，進行預提確認。
借：經(jīng)營費用等
貸：預提費用
經(jīng)過這樣處理，業(yè)務(wù)部門帳面利潤中的水份，大部分會被榨干。但這里牽涉到一個企業(yè)所得稅的問題，應(yīng)該給予高度重視。
尚未支付的國內(nèi)費用，未取得費用發(fā)票，在年終企業(yè)所得稅匯算清繳時，是肯定不能稅前列支的。因此，年終結(jié)帳前，必須對預提費用進行檢查，看余額是否都是尚未支付的。就算企業(yè)所得稅時，本年預提，但尚未支付的預提費用，作調(diào)增應(yīng)納稅所得額處理；往年預提，本年支付的預提費用，作調(diào)減應(yīng)納稅所得額處理。
尚未支付的國外運保傭，能否在年終企業(yè)所得稅匯算清繳時，作稅前扣除，這一問題，從稅法規(guī)定上來說，其實是不太清晰的。
稅法上說“除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認一般應(yīng)遵循以下原則：1、權(quán)責發(fā)生制原則；2、配比原則；3、相關(guān)原則；4、確定性原則；5、合理性原則”。預提的國外運保傭是符合這些原則的，但稅法上同時要求提供有效的證明憑據(jù)。發(fā)票和付匯憑證，由于該款項尚未支付，因此是沒有的，但企業(yè)可以提供相關(guān)合同作為證明材料。這是外貿(mào)企業(yè)普遍存在的實際情況。政策法規(guī)的解讀，有時候會因人而異，如果稅務(wù)機關(guān)提出異議，企業(yè)也可以進行相關(guān)抗辯。
二、 加強成本費用核查
這一工作，可以通過專業(yè)外貿(mào)財務(wù)軟件實現(xiàn)，專業(yè)外貿(mào)財務(wù)軟件按每筆出口業(yè)務(wù)（按合同號、發(fā)票號、關(guān)聯(lián)號）定制損益表（或成本核查表），通過每月檢查這張表，可以及時發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)運作或財務(wù)核算上的問題。
這一管理理念，是上任財務(wù)總監(jiān)帶進公司的。其實，這并非是什么新東西，只是以前沒有引起足夠重視而已。但這對于習慣了“做利潤”的業(yè)務(wù)部門來說，絕對是一道“猛藥”。要在企業(yè)中實施這一理念，肯定會損害一部分既定利益者，因此，如何推行或何時實施十分重要?，F(xiàn)在退稅機關(guān)在審核出口退稅時，已經(jīng)對換匯成本有了相對明確的規(guī)定，因此借稅務(wù)機關(guān)之名，現(xiàn)在是一個很好的實施契機。
此文，謹獻給已離開本公司的財務(wù)總監(jiān)！
“四嘯”
**關(guān)于對外貿(mào)企業(yè)出口貨物征稅的問題**
《國家稅務(wù)總局關(guān)于出口企業(yè)未在規(guī)定期限內(nèi)申報出口貨物退（免）稅有關(guān)問題的通知》國稅發(fā)[2005]68號文規(guī)定：
“ 一、外貿(mào)企業(yè)自貨物報關(guān)出口之日（以出口貨物報關(guān)單〈出口退稅專用〉上注明的出口日期為準）起90日內(nèi)未向主管稅務(wù)機關(guān)退稅部門申報出口退稅的貨物，除另有規(guī)定者和確有特殊原因，經(jīng)地市以上稅務(wù)機關(guān)批準者外，企業(yè)須向主管稅務(wù)機關(guān)征稅部門進行納稅申報并計提銷項稅額。上述貨物屬于應(yīng)稅消費品的，還須按消費稅有關(guān)規(guī)定進行申報。
二、外貿(mào)企業(yè)對上述貨物按下列公式計提銷項稅額或計算應(yīng)納稅額。
(一)一般納稅人銷項稅額的計算公式
銷項稅額=（出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價）÷（1+法定增值稅稅率）×法定增值稅稅率
（二）小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計算公式
應(yīng)納稅額=（出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價）÷（1+征收率）×征收率
六、本通知自2005年5月1日起執(zhí)行?！?br />
征收增值稅的出口收入可以分為以下五大類：
1、出口不予退（免）稅的貨物收入；
2、生產(chǎn)企業(yè)單證不齊超過規(guī)定期限的出口貨物收入；
3、2005年5月1日后外貿(mào)企業(yè)超過規(guī)定期限的出口貨物收入；
4、援外出口貨物實行承包結(jié)算制的，對承包企業(yè)以“對內(nèi)總承包價“為計稅依據(jù)征收增值稅；
5、其它規(guī)定需要征稅的出口貨物收入。
外貿(mào)企業(yè)出口國家規(guī)定的退（免）稅貨物，在2005年5月1日前，對沒申報退稅或不申報退稅出口貨物收入，不存在征稅問題，即出口收入免稅，而購進貨物所承擔的進項稅金轉(zhuǎn)到成本當中。
從2005年5月1日后開始征稅，按照國稅發(fā)[2005]68號文件規(guī)定視同內(nèi)銷政策征稅。
政策是對出口貨物征稅作了相關(guān)規(guī)定，但具體操作上，卻還存在很多不清晰，很難操作的地方，但外貿(mào)企業(yè)必須事前做好必要的準備，工作做在前。
第一、征稅的執(zhí)行時間問題
外貿(mào)企業(yè)貨物出口后，按財務(wù)制度規(guī)定做出口收入賬，由于單證不齊超過規(guī)定期限需要征稅，具體的執(zhí)行是按做出口收入賬的時間還是按單證不齊到期的當月來執(zhí)行，目前還沒有明確規(guī)定。在廣州，我曾經(jīng)就這個問題咨詢過本區(qū)的退稅科、稅政科和征收分局，但都不能給出一個明確的答復。最后也只是退稅科口頭答復，在他們給企業(yè)出具征稅通知的時候，企業(yè)才計提銷項稅，該征稅通知同時傳達征收分局，由征收分局對企業(yè)銷項稅的計提進行核查。但這絕對是土政策了，各地的差異肯定很大的，或許政策明天就會變。
第二、需要征稅的出口銷售收入的進項抵扣問題
根據(jù)征稅的規(guī)定，企業(yè)購進貨物認證后當期必須抵扣，這在內(nèi)銷企業(yè)和有出口的生產(chǎn)企業(yè)可以做到，但是對外貿(mào)企業(yè)卻有操作上的困難。其原因是外貿(mào)企業(yè)財務(wù)核算內(nèi)、外銷是分別核算。用于出口所發(fā)生的進項稅金記在出口的應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅賬，不參與內(nèi)銷或征稅抵扣，但參與認證。由于認證后按規(guī)定當期必須抵扣，可是外貿(mào)企業(yè)出口貨物取得的進項稅金認證后沒有參與抵扣，因為當時不知到是否需要征稅，等到幾個月后由于單證不齊按規(guī)定征稅時，已不能抵扣。
但，既然我的出口收入，國家要視同內(nèi)銷計提銷項稅，那么，我相應(yīng)的進項稅額，國家也應(yīng)該允許我進行抵扣。
這個問題，最后是由本區(qū)的稅政科作出口頭答復的：在需要計提銷項稅的當期，企業(yè)寫一份出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷的書面報告，報主管征稅部門，征稅部門批復后，允許企業(yè)，把之前已經(jīng)進行認證，但在增值稅申報時作為出口貨物進項稅額，設(shè)為“暫不抵扣”的該批出口貨物的進行稅額，重新設(shè)為“本期抵扣”，從而解決進項抵扣的問題。
但這個做法，老實說是有違國字號文件當期認證當期抵扣的規(guī)定的。這種做法日后肯定是要規(guī)范的。
這個問題同時引申出，外貿(mào)企業(yè)對于購進貨物的發(fā)票問題。
以前有的外貿(mào)企業(yè)，在明知道，該出口貨物不退稅的時候，就會接受供貨單位提供的普通發(fā)票，但一旦出現(xiàn)對出口貨物征稅的問題，外貿(mào)企業(yè)就要承擔沒有進項抵扣的苦頭。
因此，購進貨物無論退稅與否，一律要求提供增值稅發(fā)票，對外貿(mào)企業(yè)本身是最好的保護，一來可以防止假票的風險，二來可以解決對出口征稅時的進項抵扣問題。
而且取得的增值稅發(fā)票，無論退稅與否，一律參與認證，這也是必須的，不能因為該貨物不退稅，而不對發(fā)票進項認證，財務(wù)人員的工作必須要做在前。
外貿(mào)常見英文縮略詞
1 CFR(cost and freight) 成本加運費價
2 T/T(telegraphic transfer) 電匯
3 D/P(document against payment) 付款交單
4 D/A (document against acceptance) 承兌交單
5 C.O (certificate of origin) 一般原產(chǎn)地證
6 G.S.P.(generalized system of preferences) 普惠制
7 CTN/CTNS(carton/cartons) 紙箱
8 PCE/PCS(piece/pieces) 只、個、支等
9 DL/DLS(dollar/dollars) 美元
10 DOZ/DZ(dozen) 一打
11 PKG(package) 一包，一捆，一扎，一件等
12 WT(weight) 重量
13 G.W.(gross weight) 毛重
14 N.W.(net weight) 凈重
15 C/D (customs declaration) 報關(guān)單
16 EA(each) 每個，各
17 W (with) 具有
18 w/o(without) 沒有
19 FAC(facsimile) 傳真
20 IMP(import) 進口
21 EXP（export） 出口
22 MAX (maximum) 最大的、最大限度的
23 MIN (minimum) 最小的，最低限度
24 M 或MED (medium) 中等，中級的
25 M/V（merchant vessel） 商船
26 S.S(steamship) 船運
27 MT或M/T(metric ton) 公噸
28 DOC (document) 文件、單據(jù)
29 INT（international） 國際的
30 P/L (packing list) 裝箱單、明細表
31 INV (invoice) 發(fā)票
32 PCT (percent) 百分比
33 REF （reference） 參考、查價
34 EMS （express mail special） 特快傳遞
35 STL.(style) 式樣、款式、類型
36 T或LTX或TX(telex) 電傳
37 RMB（renminbi） 人民幣
38 S/M （shipping marks） 裝船標記
39 PR或PRC(price) 價格
40 PUR (purchase) 購買、購貨
41 S/C（sales contract） 銷售確認書
42 L/C （letter of credit） 信用證
43 B/L （bill of lading） 提單
44 FOB （free on board） 離岸價
45 CIF （cost,insurance&freight） 成本、保險加運費價
現(xiàn)行出口貨物增值稅的退（免）稅辦法主要有四種：
?。?）“免、退”稅，即對本環(huán)節(jié)增值部分免稅，進項稅額退稅。目前，外（工）貿(mào)企業(yè)、部分特定退稅企業(yè)實行此辦法。
（2）“免、抵、退”稅，即對本環(huán)節(jié)增值部分免稅，進項稅額準予抵扣的部分在內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額中抵扣，抵扣不完的部分實行退稅。目前，生產(chǎn)企業(yè)實行此辦法。
?。?）“免、抵”稅，即對本環(huán)節(jié)增值部分免稅，進項稅額準予抵扣的部分在內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額中抵扣。銷售“以產(chǎn)頂進”鋼材的列名鋼鐵企業(yè)實行此辦法。
（4）免稅，即對出口貨物直接免征增值稅和消費稅。對出口卷煙企業(yè)、小規(guī)模出口企業(yè)等實行此辦法。
