【摘要】筆者根據(jù)防護(hù)林管理中存在的問(wèn)題,結(jié)合新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法對(duì)防護(hù)林的會(huì)計(jì)核算及管理作一探討。
科學(xué)證明,國(guó)營(yíng)農(nóng)場(chǎng)防護(hù)林的建設(shè)不僅在防洪抗旱、防風(fēng)固沙、涵養(yǎng)水土等方面極大地改善了墾區(qū)的自然環(huán)境和生態(tài)環(huán)境,而且在促進(jìn)墾區(qū)農(nóng)業(yè)的穩(wěn)產(chǎn)高產(chǎn)、確保國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展、增加農(nóng)民收入、促進(jìn)人民生活的改善、社會(huì)穩(wěn)定以及生態(tài)環(huán)境建設(shè)等方面均發(fā)揮了巨大的作用。但長(zhǎng)期以來(lái),因缺乏應(yīng)有的重視和制度規(guī)范,導(dǎo)致防護(hù)林核算不規(guī)范,管理不到位,資產(chǎn)流失等現(xiàn)象比較嚴(yán)重。
一、防護(hù)林管理現(xiàn)狀
國(guó)營(yíng)農(nóng)場(chǎng)的防護(hù)林是指以發(fā)揮防護(hù)效益為主要目的的林木和灌木叢,按用途分為兩種,即農(nóng)田防護(hù)林和護(hù)溝、護(hù)渠林、護(hù)路林等。
自農(nóng)墾開(kāi)發(fā)以來(lái),農(nóng)場(chǎng)的防護(hù)林建設(shè)已具相當(dāng)規(guī)模,田間、道路防護(hù)林呈網(wǎng)格狀分布,有的地方還形成了“田成方,林成網(wǎng)、路相通、渠相連”的生態(tài)旅游環(huán)境。在營(yíng)造農(nóng)田林網(wǎng)化的過(guò)程中,各墾區(qū)還根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況因地制宜,有的為了保持原有生態(tài)環(huán)境,對(duì)成材林采取間伐、間種、間植方法,保證規(guī)模有增無(wú)減。有的采取以短養(yǎng)長(zhǎng)、長(zhǎng)短結(jié)合的辦法,實(shí)行用材林與經(jīng)濟(jì)林結(jié)合,注意充分利用大小圍堤、道路、河堤兩旁營(yíng)造農(nóng)田防護(hù)林網(wǎng),實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益的充分結(jié)合。對(duì)新開(kāi)墾耕地防護(hù)林,很多單位是結(jié)合農(nóng)業(yè)綜合開(kāi)發(fā)和自籌資金,集體組織人力種植,甚至有的是義務(wù)種植。
目前對(duì)于農(nóng)田防護(hù)林的種植、管理有兩種形式:一是與水利設(shè)施資金一道撥付或自行籌集,由農(nóng)場(chǎng)統(tǒng)一種植;二是與農(nóng)戶簽訂長(zhǎng)期承包合同,在承包土地的同時(shí),連同周?chē)姆雷o(hù)林一并承包,由農(nóng)戶負(fù)責(zé)栽植,承包期滿時(shí),與農(nóng)戶按比例分配收益。
二、防護(hù)林會(huì)計(jì)核算與管理中存在的問(wèn)題
(一)資產(chǎn)定義不清,無(wú)法規(guī)范其核算和管理
長(zhǎng)期以來(lái),由于制度缺陷,防護(hù)林資產(chǎn)定義不清,如有的將其作為固定資產(chǎn),有的作為其他資產(chǎn),致使不能按其特性進(jìn)行準(zhǔn)確的定義,正確地組織核算和管理。
(二)不作資產(chǎn)入賬,形成賬外財(cái)產(chǎn)
防護(hù)林大多數(shù)都是伴隨水利設(shè)施建設(shè)形成,有的單位順勢(shì)將其價(jià)值列入水利設(shè)施成本,造成虛增水利設(shè)施成本,同時(shí)出現(xiàn)賬外資產(chǎn),形成極大漏洞。
(三)混淆列支渠道,會(huì)計(jì)核算隨意性大
有的企業(yè)無(wú)論是撥款還是自籌資金渠道形成的防護(hù)林,均將其列入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用,在有限的年度內(nèi)攤銷(xiāo)。林木的成材時(shí)間較長(zhǎng),在短期將其價(jià)值予以攤銷(xiāo),形成實(shí)物與價(jià)值脫離的現(xiàn)象。還有的從育林基金中列支,育林基金是從利潤(rùn)中提取的,從育林基金列支,實(shí)質(zhì)是將資本性支出與收益性支出混同起來(lái),降低了利潤(rùn),而更多的是根本就不進(jìn)行核算。
(四)防護(hù)林資金管理不到位,虛報(bào)防護(hù)林面積
防護(hù)林資金管理不到位主要包括資金不能及時(shí)到位、混同于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資金被挪用、不按規(guī)定進(jìn)行“專(zhuān)款專(zhuān)用、專(zhuān)戶儲(chǔ)存、專(zhuān)門(mén)核算”,同時(shí)虛報(bào)造林面積,騙取資金。
(五)疏于生長(zhǎng)期的管理,達(dá)不到預(yù)期效果
近幾年,隨著旱情加重,防護(hù)林成活率越來(lái)越低,且疏于管理,有的甚至荒蕪,達(dá)不到預(yù)期效果。
(六)不能有效地進(jìn)行自然災(zāi)害的防范,致使防護(hù)林常常因此而遭受損失
三、農(nóng)田防護(hù)林的會(huì)計(jì)核算與管理方法
針對(duì)上述問(wèn)題,筆者認(rèn)為應(yīng)采取以下措施加強(qiáng)防護(hù)林的核算與管理:
(一)嚴(yán)格界定防護(hù)林的資產(chǎn)定義
多年來(lái)的實(shí)踐證明,防護(hù)林無(wú)疑符合資產(chǎn)定義,即指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。由于國(guó)營(yíng)農(nóng)場(chǎng)防護(hù)林的功能和特殊性決定了它既不具有固定資產(chǎn)的性質(zhì),也不屬于資源性資產(chǎn)的范疇。從防護(hù)林的功能上看,主要是防洪抗旱、防風(fēng)固沙、增加土壤肥力、涵養(yǎng)水土、農(nóng)田保護(hù)等;從其特性上看,其不屬于人工開(kāi)發(fā)自然生成物,因此具有生物資產(chǎn)的特征。所以應(yīng)將其納入生物性資產(chǎn)范疇進(jìn)行定義,按新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—生物資產(chǎn)》規(guī)定,防護(hù)林屬公益性生物資產(chǎn)范疇,主要目的是防護(hù)和環(huán)境保護(hù),包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。但實(shí)際工作中,防護(hù)林已突破了單純防護(hù)、水土保持和水源涵養(yǎng)的概念,往往是兼有用材林與防護(hù)林、經(jīng)濟(jì)用林與防護(hù)用林的特征,以生態(tài)效益為主,經(jīng)濟(jì)效益為輔。
(二)規(guī)范防護(hù)林的會(huì)計(jì)核算
企業(yè)應(yīng)按《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》和新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—生物資產(chǎn)》正確地組織防護(hù)林的會(huì)計(jì)核算。
1.防護(hù)林的確認(rèn)
防護(hù)林作為公益性生物資產(chǎn)雖然不能直接為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,但具有服務(wù)潛能,有助于企業(yè)從相關(guān)資產(chǎn)獲得經(jīng)濟(jì)利益,因此應(yīng)同其他生物資產(chǎn)一樣按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—生物資產(chǎn)》規(guī)定的條件進(jìn)行確認(rèn)。
2.防護(hù)林的計(jì)量
防護(hù)林的成本應(yīng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)量。對(duì)于外購(gòu)的,應(yīng)按購(gòu)買(mǎi)價(jià)格、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他可直接歸屬與購(gòu)買(mǎi)該資產(chǎn)的其他支出確定;對(duì)于自行營(yíng)造的公益性生物資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照郁閉前發(fā)生的造林費(fèi)、撫育費(fèi)、森林保護(hù)費(fèi)、營(yíng)林設(shè)施費(fèi)、良種繁育費(fèi)、調(diào)查設(shè)計(jì)費(fèi)和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等必要支出確定。
3.防護(hù)林的核算
防護(hù)林應(yīng)根據(jù)管理的需要在“公益性生物資產(chǎn)”科目下設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行核算。
(1)對(duì)于與水利設(shè)施資金一道撥付或自籌資金并由農(nóng)場(chǎng)統(tǒng)一種植形成的防護(hù)林,在郁閉前發(fā)生的各項(xiàng)支出,計(jì)入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本,已郁閉成林后,按其實(shí)際成本轉(zhuǎn)入公益性生物資產(chǎn)。由于林木的成活期較長(zhǎng),所以,上級(jí)撥付的營(yíng)造防護(hù)林的資金不能一步到位,而是分批按比例撥付,一般分三年付清。首期撥款額比例較大,第二年再撥少部分,如果成活率達(dá)到85%以上,再將剩余部分付清。
例 某農(nóng)場(chǎng)以國(guó)家撥入的款項(xiàng)營(yíng)造了5公頃的農(nóng)田防護(hù)林,樹(shù)種為楊木。建植期間發(fā)生人工費(fèi)9000元,福利費(fèi)1260元,原材料費(fèi)18000元,其他支出500元。其會(huì)計(jì)分錄為:
借:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—楊木28760
貸:應(yīng)付工資9000
應(yīng)付福利費(fèi)1260
原材料18000
銀行存款500
郁閉成林時(shí),會(huì)計(jì)分錄為:
借:公益性生物資產(chǎn)—楊木 28760
貸:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—楊木 28760
同時(shí),借:專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款 28760
貸:公益林基金 28760
如果上述防護(hù)林是農(nóng)場(chǎng)自籌資金營(yíng)造的,則在郁閉成林時(shí),作如下會(huì)計(jì)分錄:
借:公益性生物資產(chǎn)—楊木 28760
貸:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—楊木28760
同時(shí),借:資本公積 28760
貸:公益林基金28760
(2)防護(hù)林因擇伐、間伐或撫育更新而補(bǔ)植發(fā)生的后續(xù)支出,應(yīng)計(jì)入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本,郁閉成林后再轉(zhuǎn)入公益性生物資產(chǎn)的成本,其會(huì)計(jì)處理方法與營(yíng)造防護(hù)林的處理相同。
(3)防護(hù)林郁閉成林后發(fā)生的管護(hù)費(fèi)用,應(yīng)直接計(jì)入營(yíng)業(yè)費(fèi)用。
例 某農(nóng)場(chǎng)以撥款對(duì)公益林進(jìn)行管護(hù)發(fā)生材料費(fèi)500元,支付現(xiàn)金200元。會(huì)計(jì)分錄為:
借:營(yíng)業(yè)費(fèi)用 700
貸:原材料 500
現(xiàn)金 200
同時(shí),借:專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款 700
貸:營(yíng)業(yè)費(fèi)用 700
(4)實(shí)際工作中,防護(hù)林還往往兼有用材林、經(jīng)濟(jì)用林等特征,所以將郁閉后的防護(hù)林轉(zhuǎn)為用材林、經(jīng)濟(jì)用林時(shí),應(yīng)按其賬面余額轉(zhuǎn)為消耗性林木資產(chǎn)或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)科目,同時(shí)沖減公益林基金。將用材林、經(jīng)濟(jì)用林轉(zhuǎn)為防護(hù)林時(shí),應(yīng)按其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為公益性生物資產(chǎn)。
例 某農(nóng)場(chǎng)根據(jù)需要將已郁閉成林的防護(hù)林轉(zhuǎn)為用材林,其賬面余額為31000元。同時(shí),另有15公頃已郁閉成林的經(jīng)濟(jì)用林轉(zhuǎn)為公益林,其賬面余額為100000元,已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備2500元。
于明霞 劉 艾
