隨著國內(nèi)外市場環(huán)境的巨大變化和市場競爭的加劇，科學合理地組織成本控制模式，保證成本管理目標的實現(xiàn)，對于企業(yè)的生存和發(fā)展愈發(fā)重要。然而，在現(xiàn)代市場經(jīng)濟環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本控制模式已經(jīng)不能完全適應企業(yè)的發(fā)展要求。價值鏈概念最初由美國哈佛大學商學院教授邁克爾・波特（Michael Porter）于1985年在《競爭優(yōu)勢》一書中提出。隨后，約翰・沙恩先和非・哥芬達拉加對價值鏈概念進行了拓展，認為企業(yè)的價值鏈包括價值生產(chǎn)活動的整個過程，而企業(yè)則是價值生產(chǎn)過程整個系列中的―個部分，即用戰(zhàn)略的眼光將價值鏈延伸，不僅包括企業(yè)內(nèi)部價值鏈，還包括企業(yè)的外部價值鏈，如企業(yè)與供應商、企業(yè)與購買商、企業(yè)與競爭者等方面。本文旨在于將價值鏈這一先進思想引入到企業(yè)成本控制當中，對傳統(tǒng)成本控制模式進行革新，構(gòu)建一個適合當代企業(yè)生存和發(fā)展需要的成本控制控制模式。
一、價值鏈理論
?。ㄒ唬M向價值鏈 對企業(yè)所面臨的行業(yè)環(huán)境分析以及采用標桿的方法，對競爭對手的價值鏈進行分析，目的在于尋找差距以及差距形成的原因，或者追求戰(zhàn)略差異性。
（二）縱向價值鏈包括上游供應商（也包括其他外包伙伴）和下游分銷商及顧客，對其進行分析的目的是為了建立穩(wěn)定、流暢的忠誠型價值鏈，降低交易成本?？v向價值鏈使企業(yè)、供應商、銷售商和最終用戶之間形成一個戰(zhàn)略聯(lián)盟，是企業(yè)尋求競爭優(yōu)勢的最具挖掘潛力的空間。
?。ㄈ﹥?nèi)部價值鏈指企業(yè)內(nèi)部戰(zhàn)略相關的作業(yè)和流程。作業(yè)是指企業(yè)中具有特定目的且消耗一定資源的最小工作單元，它是作業(yè)管理體系的最基本的核心，通過作業(yè)可以得知企業(yè)如何利用自己的時間和資源達到企業(yè)的經(jīng)營和戰(zhàn)略目標。流程是指通過產(chǎn)出交換關系聯(lián)系在一起的一系列相互依存的作業(yè)鏈，它的運行將會涉及若干個不同的部門。
二、基于價值鏈的成本控制
（一）基于價值鏈的成本控制的特點運用價值鏈的分析方法，從企業(yè)的戰(zhàn)略出發(fā)，以產(chǎn)品的生命周期成本為控制對象，以價值鏈分析和成本動因分析等為主要手段，在價值鏈系統(tǒng)中尋找降低價值活動成本的信息和方法，對管理流程和作業(yè)流程進行優(yōu)化，以提高成本投入的有效性，以實現(xiàn)并保持企業(yè)的競爭優(yōu)勢。價值鏈成本控制的特點主要包括：
?。?）強調(diào)事前成本控制，即企業(yè)應從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，根據(jù)內(nèi)外環(huán)境的變化采取恰當?shù)母偁幉呗?，如是采用前（后）項一體化來降低成本，還是采用兼并同業(yè)來實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟。此乃成本控制的大前提，其決定了企業(yè)成本的高低。
?。?）強調(diào)全過程的成本控制，即不單單對生產(chǎn)成本進行控制，而是對產(chǎn)品的整個生命周期成本進行控制，包括產(chǎn)品的研究與開發(fā)成本、設計成本、生產(chǎn)成本、營銷成本、物流配送成本、售后服務成本等。
（3）強調(diào)從根源上進行成本控制，即將成本控制深入到價值活動、作業(yè)及成本動因?qū)哟巍３杀鞠淖鳂I(yè)，作業(yè)消耗資源。價值鏈成本控制建立在作業(yè)成本核算的基礎上，將控制活動深入到成本動因?qū)?，從根源上對成本進行有效的控制。
?。?）強調(diào)成本避免。企業(yè)是圍繞某種產(chǎn)品的生產(chǎn)或服務而進行的一系列作業(yè)活動的總和，即有增值作業(yè)，也有非增值作業(yè)。非增值作業(yè)在企業(yè)價值創(chuàng)造的過程中并非不必要，但是可以通過持續(xù)改善而將其成本降低或消除。價值鏈成本控制高度關注非增值作業(yè)，并注重補選消除非增值成本。
?。ǘ┗趦r值鏈的成本控制的意義 主要表現(xiàn)在：
（1）有利于企業(yè)長遠發(fā)展。基于價值鏈的成本控制從企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略出發(fā)，注重分析企業(yè)與供應商和顧客之間的關系以及企業(yè)內(nèi)部價值鏈中各活動間的聯(lián)系，突破了傳統(tǒng)成本控制容易引發(fā)短期行為的缺陷，使得成本控制具有全局性和全面性，稱得上是戰(zhàn)略成本控制。
?。?）拓展了成本控制的深度。在宏觀上，價值鏈成本控制從戰(zhàn)略高度考慮成本，實現(xiàn)事前成本控制；在微觀上，深入到作業(yè)和成本動因?qū)哟?，從根本上控制成本的發(fā)生，使成本控制更有效。
?。?）拓寬了成本控制內(nèi)容?；趦r值鏈的成本控制，將成本控制范圍由傳統(tǒng)的產(chǎn)品生產(chǎn)成本拓寬到產(chǎn)品的生命周期成本。在現(xiàn)代市場競爭環(huán)境下，對處于前端的研發(fā)、設計成本和處于后端的營銷、服務等成本進行有效管理和控制，對于提高顧客價值、增強企業(yè)競爭優(yōu)勢至關重要。
企業(yè)價值鏈由橫向、縱向和內(nèi)部三條價值鏈組成。這三條價值鏈在企業(yè)整個價值創(chuàng)造過程中有各自不同的功能，其成本控制重點也相應有所差異。因此，本文分別對三條價值鏈各自的成本控制要點進行分析，然后整合這三者構(gòu)建出企業(yè)的基于價值鏈的成本控制模式，如圖1所示：
三、基于價值鏈的成本控制模式構(gòu)建
?。ㄒ唬┗诳v向價值鏈的成本控制 在當今日益激烈的競爭環(huán)境下，要實現(xiàn)有效的成本控制，企業(yè)必須對由顧客、供應商構(gòu)成的縱向價值鏈進行分析。通過價值鏈分析、價值鏈整合和價值鏈優(yōu)化，進行事前成本控制，從而降低成本并獲取競爭優(yōu)勢?？v向價值鏈如圖2所示。
（1）基于供應商價值鏈的成本控制。供應商價值鏈的成本主要發(fā)生在訂貨、驗收、質(zhì)檢、搬運、運輸、倉儲等過程中。另外，企業(yè)與供應商的協(xié)調(diào)成本、采購的時間成本以及供應商的研發(fā)能力等均會對企業(yè)成本產(chǎn)生重大的影響?；诠虄r值鏈的成本控制的重點，主要包括：首先，企業(yè)應從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略目標，適時地進行價值鏈整合。如果供應商價值鏈成本占產(chǎn)品生命周期成本的比重較大，企業(yè)又希望有效控制原材料等投入的成本、質(zhì)量及供應的可靠性等，則可以并購供應商，實施后向一體化戰(zhàn)略。其次，對供應商實行分層管理。企業(yè)應綜合各供應商引起的總成本、折扣條件以及運送時間等方面的貨幣信息和非貨幣信息，對供應商進行綜合評價。篩選出適合企業(yè)的供應商，并對這些供應商進行分層管理。企業(yè)應適時地優(yōu)化采購程序，降低交易成本，并著眼于對重要供應商的成本控制。另外，企業(yè)應注重對顧客價值鏈進行優(yōu)化。企業(yè)應加強與重要供應商之間的聯(lián)系，建立戰(zhàn)略合作聯(lián)盟，從而實現(xiàn)信息共享，簡化交易程序，優(yōu)化物流程序，以達到降低存儲、時間、協(xié)調(diào)等成本。
（2）基于顧客價值鏈的成本控制。銷貨環(huán)節(jié)是聯(lián)系企業(yè)與顧客的重要一環(huán)，也是企業(yè)價值實現(xiàn)的重要途徑。顧客價值鏈的成本主要發(fā)生在倉儲保管、訂貨處理、運輸、退貨、售后服務等過程中?；陬櫩蛢r值鏈的成本控制的重點，主要包括：首先，企業(yè)應從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，結(jié)合戰(zhàn)略目標，適時地進行價值鏈整合。同樣，根據(jù)交易成本理論，企業(yè)可以實行前向一體化戰(zhàn)略，以節(jié)約交易成本，并達到控制和掌握市場，增強對消費者需求變化的敏感性的目的。其次，對顧客實行分層管理。根據(jù)“二八原則”可知，企業(yè)銷貨收入的80%僅是通過20%的顧客來實現(xiàn)的。眾所周知，服務成本與服務水平存在背反效應，要提高服務水平，必然會增加相應成本。因此，為了實現(xiàn)既定成本下顧客價值最大化，企業(yè)應將服務的重心放在與重要顧客的關系的保持和維護上。另外，企業(yè)應注重對顧客價值鏈進行優(yōu)化。企業(yè)增強與顧客間的聯(lián)系，建立信息共享機制，消除冗余的環(huán)節(jié)，制定標準化的業(yè)務流程，提高服務的效率，從而降低服務成本。
?。ǘ┗跈M向價值鏈的成本控制 橫向價值鏈由企業(yè)和其競爭對手組成。在現(xiàn)代市場競爭環(huán)境下，企業(yè)要想獲取競爭優(yōu)勢，就要爭取比競爭對手更低的成本。因此，基于橫向價值鏈的成本控制的重點，主要包括：首先，選擇適當?shù)母偁帒?zhàn)略。企業(yè)應對競爭對手的價值鏈進行比較分析，識別競爭對手獲取競爭優(yōu)勢的關鍵點，結(jié)合企業(yè)內(nèi)外環(huán)境及自身特點，選擇適當?shù)母偁帒?zhàn)略。如果企業(yè)想通過低成本來獲取競爭優(yōu)勢，則可以通過同業(yè)并購來實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟，從而降低成本的；如果企業(yè)想通過差異化來獲取競爭優(yōu)勢，則企業(yè)可以加大研發(fā)投入，充分挖掘顧客需求，生產(chǎn)出滿足顧客需求的產(chǎn)品，塑造自身的品牌特色。其次，收集競爭對手的成本信息進行標桿管理。企業(yè)收集與競爭對手的關鍵性歷史數(shù)據(jù)，如競爭對手上下游供應商和顧客的數(shù)目、名稱、聯(lián)系方式、合作方式，競爭對手的產(chǎn)品的基本工序、特征等。此外，還要存儲企業(yè)在過去形成的關于競爭對手價值鏈各個環(huán)節(jié)的成本、創(chuàng)造的價值、價值鏈上的競爭優(yōu)勢的來源等分析結(jié)果。企業(yè)可以這些信息來進行標桿管理，亦可作為企業(yè)競爭策略選擇的依據(jù)。
?。ㄈ┗谄髽I(yè)內(nèi)部價值鏈的成本控制 外部價值鏈對成本的影響主要體現(xiàn)在對戰(zhàn)略成本的影響上。當企業(yè)戰(zhàn)略確定后，企業(yè)成本控制的重點就轉(zhuǎn)移到了企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)和流程上面。一般而言，企業(yè)的內(nèi)部價值鏈由產(chǎn)品研發(fā)設計、生產(chǎn)、市場營銷、售后服務幾個環(huán)節(jié)構(gòu)成（如圖3所示）。內(nèi)部價值鏈成本控制的重點，主要包括：首先，應從價值鏈設計的角度出發(fā)，優(yōu)化企業(yè)價值鏈。對企業(yè)的內(nèi)部價值鏈進行分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，盡量消除非增值作業(yè)，降低非增值作業(yè)的成本，并增加增值作業(yè)的效率，從而實現(xiàn)成本的降低。另外，企業(yè)還應通過優(yōu)化外部價值鏈來實現(xiàn)內(nèi)部價值鏈的優(yōu)化。如企業(yè)通過與供應商結(jié)成穩(wěn)定的合作關系或戰(zhàn)略聯(lián)盟，供應商能夠及時提供所需的產(chǎn)品且產(chǎn)品質(zhì)量很高，企業(yè)就可以消除檢驗、待工、倉儲等非增值作業(yè)成本。其次，深入到作業(yè)層次，分析和控制成本動因。企業(yè)內(nèi)部價值鏈成本控制建立在作業(yè)成本的基礎上，注重對成本動因的分析。根據(jù)成本消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源的作業(yè)成本思想，企業(yè)應深入分析作業(yè)、資源等成本動因，并以此為基礎，進行成本控制。在成本控制過程中，企業(yè)可以采用目標成本法，標準成本法，核算成本差異，并分析差異產(chǎn)生的原因，從根本上對成本進行控制。另外，將非核心或低增值部分的活動外包出去或者整合價值鏈上下游的增值業(yè)務單元。根據(jù)交易費用的理論，當組織內(nèi)部的管理成本或交易成本高于在市場上的交易成本時，組織就應該選擇內(nèi)部行為外部化；當組織內(nèi)部的管理成本或交易成本低于在市場上的交易成本時，組織就應該選擇外部行為內(nèi)部化。
四、基于價值鏈的成本控制模式實施中應注意的問題
基于價值鏈的成本控制模式是對傳統(tǒng)成本控制模式的改進和創(chuàng)新，能夠更好地符合企業(yè)發(fā)展的需要。然而，這種成本控制的模式并不是適用于所有的企業(yè)，其有效實施需要一定的前提條件。
首先，價值鏈的成本控制模式應建立在流程式組織結(jié)構(gòu)模式上，采取扁平化組織結(jié)構(gòu)，實行跨職能部門的平行管理，來消除垂直管理的決策速度慢、對外界變化不敏感的弊病。這樣不僅能降低管理費用和成本，還能提高了組織的運轉(zhuǎn)效率及市場的反應。
其次，基于價值鏈的成本控制模式的有效實施需借助高效的信息傳遞平臺。在企業(yè)內(nèi)部應建立良好的ERP信息系統(tǒng)，保持企業(yè)物流、資金流、信息流的有效傳遞和統(tǒng)一，實現(xiàn)對成本的實時控制。在企業(yè)外部需要建立基于XBRL技術(shù)的信息交換平臺，從而實現(xiàn)與供應商和顧客的信息傳遞與共享，以降低交易成本。
另外，基于價值鏈的成本控制模式的實施以作業(yè)成本會計核算方法為前提。在成本控制過程中，應結(jié)合傳統(tǒng)的成本控制方法，如目標成本法、標準成本法等；應重視業(yè)績評價，如采用平衡計分卡等方法來實現(xiàn)對成本控制效果的考核和信息的反饋，以不斷完善控制活動，實現(xiàn)動態(tài)的成本控制。
