摘 要：隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展和醫(yī)療衛(wèi)生管理體制改革的不斷深入，舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》以難以滿(mǎn)足醫(yī)院財(cái)務(wù)和績(jī)效管理的需求，且其存在的問(wèn)題日益突出，不利于醫(yī)院的發(fā)展。此形勢(shì)下迫切需要我國(guó)財(cái)務(wù)部門(mén)及衛(wèi)生部門(mén)立足于舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》基礎(chǔ)之上，從規(guī)范醫(yī)院會(huì)計(jì)核算行為、加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理、提高醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等多個(gè)方面出臺(tái)新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，從而為我國(guó)廣大醫(yī)院更好的開(kāi)展各項(xiàng)績(jī)效、財(cái)務(wù)管理業(yè)務(wù)提供良好的依據(jù)。
關(guān)鍵詞：醫(yī)院、新制度、舊制度、非營(yíng)利性醫(yī)院
由財(cái)政部、衛(wèi)生部于1998年11月17日聯(lián)合制定發(fā)布，并于1999年1月1日起正式實(shí)施的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)舊制度)施行了將近十三年。因?yàn)榕f制度已經(jīng)難以滿(mǎn)足新形勢(shì)下推進(jìn)公立醫(yī)院改革、加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)和績(jī)效管理的需要。鑒于此，財(cái)政部于2010年12月31日制定發(fā)布了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)新制度)，并規(guī)定于2011年7月1曰起在公立醫(yī)院改革國(guó)家聯(lián)系試點(diǎn)城市施行，自2012年1月1日起在全國(guó)施行。
本文通過(guò)對(duì)新舊制度的比較。主要從七個(gè)方面解析新制度所呈現(xiàn)的亮點(diǎn)。
一、醫(yī)院會(huì)計(jì)記賬基礎(chǔ)
根據(jù)舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，我國(guó)醫(yī)院必須嚴(yán)格遵循《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的一般原則及舊制度的要求開(kāi)展各項(xiàng)會(huì)計(jì)核算工作。與事業(yè)單位不同的是，醫(yī)院運(yùn)營(yíng)管理呈現(xiàn)企業(yè)化特點(diǎn)，為保證收入與費(fèi)用的配比，成本核算和成本管理的精細(xì)化要求，收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量等工作順利進(jìn)行需要醫(yī)院將其工作落實(shí)到權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)之上。
權(quán)責(zé)發(fā)生制要求凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入、已經(jīng)發(fā)生和應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入、費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入、費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付了，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入、費(fèi)用。權(quán)責(zé)發(fā)生制主要是從時(shí)間上規(guī)定會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)，其核心是根據(jù)權(quán)、責(zé)關(guān)系實(shí)際發(fā)生的期間來(lái)確認(rèn)收入和費(fèi)用。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行收入與成本、費(fèi)用的核算，最大的優(yōu)點(diǎn)是：更加準(zhǔn)確地反映特定期間真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。
受《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的影響，使得醫(yī)院難以有效運(yùn)用權(quán)重發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，以至于醫(yī)院多項(xiàng)工作難以達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)。新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》彌補(bǔ)了舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中的不足，其規(guī)定，醫(yī)院會(huì)計(jì)完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，大幅度提升權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用程度，以此有助于提升醫(yī)院成本核算和管理水平，有助于增強(qiáng)醫(yī)院收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量，有助于確保醫(yī)院收入、費(fèi)用的核算工作高效開(kāi)展。
二、醫(yī)院會(huì)計(jì)信息的可靠性、相關(guān)性
新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》針對(duì)于舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中存貨投資核算方法、凈資產(chǎn)核算方法、收入、費(fèi)用核算方法及其無(wú)形資產(chǎn)核算方法作出進(jìn)一步規(guī)范與改進(jìn)，除此之外，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》就舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中收入費(fèi)用總表相關(guān)項(xiàng)目填列方法、相關(guān)項(xiàng)目的排列方式進(jìn)行可行性調(diào)整；另外，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中增設(shè)了現(xiàn)金流量表、財(cái)政補(bǔ)助收支狀況表，由該表記錄醫(yī)院成本核算及其控制狀況。上述多方面完善措施有助于增強(qiáng)醫(yī)院會(huì)計(jì)信息的可靠性、相關(guān)性，有助于全面、真實(shí)的披露醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況、收入費(fèi)用、現(xiàn)金流量及其現(xiàn)金成本等信息，有助于全面落實(shí)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理、預(yù)算管理及其成本管理等工作。
三、《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》適用范圍，非營(yíng)利醫(yī)院會(huì)計(jì)核算需求
舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》主要針對(duì)于各級(jí)各類(lèi)獨(dú)立核算的公立醫(yī)院而制定。自舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》產(chǎn)生以來(lái)，諸多非營(yíng)利性醫(yī)院應(yīng)運(yùn)而生，而舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中并未對(duì)非營(yíng)利性醫(yī)院的應(yīng)用會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)核算作出明確規(guī)定，因此難以滿(mǎn)足非營(yíng)利性醫(yī)院各項(xiàng)財(cái)務(wù)管理的需求。針對(duì)于上述問(wèn)題，我國(guó)相關(guān)部門(mén)頒布了新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定，本制度不僅適用于各級(jí)各類(lèi)的獨(dú)立核算的公立醫(yī)院，而且也適用于不同組織舉辦的非營(yíng)利性醫(yī)院。這一舉措給予非營(yíng)利性醫(yī)院開(kāi)展各項(xiàng)財(cái)務(wù)管理指明了方向，有助于增強(qiáng)非營(yíng)利性醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有助于規(guī)范非營(yíng)利性醫(yī)院會(huì)計(jì)核算行為。
四、醫(yī)院會(huì)計(jì)科目體系
一方面，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》調(diào)整了舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中的會(huì)計(jì)科目。即新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》以新增、合并、改變名稱(chēng)并調(diào)整核算內(nèi)容、不改變名稱(chēng)但調(diào)整核算內(nèi)容及其改變名稱(chēng)但不改變核算內(nèi)容等方式將舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中的四類(lèi)43個(gè)會(huì)計(jì)科目調(diào)整到五類(lèi)52個(gè)科目；另一方面，新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)范了舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中相關(guān)科目的確認(rèn)條件、計(jì)價(jià)方法以及計(jì)量屬性等內(nèi)容。其規(guī)范的相關(guān)科目有“固定資產(chǎn)”、“醫(yī)療收入”、“壞賬準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)”、“財(cái)政補(bǔ)助收入”等。通過(guò)上述兩方面措施有助于醫(yī)院構(gòu)建健全的會(huì)計(jì)科目體系，有助于規(guī)范醫(yī)院各類(lèi)資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用的核算與管理工作，有助于滿(mǎn)足新形勢(shì)下醫(yī)院對(duì)新興交易或事項(xiàng)開(kāi)展核算工作的需求。
五、醫(yī)院會(huì)計(jì)要素
基于舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》脫鉤嚴(yán)重，使得舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》未明確醫(yī)院會(huì)計(jì)要素，而醫(yī)院實(shí)施會(huì)計(jì)核算時(shí)將資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、支出及其收入等事業(yè)單位會(huì)計(jì)要素作為自身的會(huì)計(jì)要素。舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》下醫(yī)院這種模糊不清的會(huì)計(jì)要素將導(dǎo)致醫(yī)院無(wú)法順利有序開(kāi)展財(cái)務(wù)管理。而新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定將資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入以及費(fèi)用作為醫(yī)院會(huì)計(jì)要素。同時(shí)新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》將支出要素改為費(fèi)用要素，這一改變直接造成新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》將舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中四類(lèi)會(huì)計(jì)科目（資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收支）調(diào)整為五類(lèi)會(huì)計(jì)科目（資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用），與此同時(shí)，還由收入費(fèi)用總表替換收入支出總表，由醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表替換醫(yī)療收支明細(xì)表，此舉措有助于滿(mǎn)足醫(yī)院運(yùn)營(yíng)管理的實(shí)際需求，有助于保證醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的順利進(jìn)行。
再者新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》體現(xiàn)了預(yù)算信息和財(cái)務(wù)信息。預(yù)算信息以及財(cái)務(wù)信息兩個(gè)部分的內(nèi)容在新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中得到了很好體現(xiàn)，這種在會(huì)計(jì)模式方面雙重的目標(biāo)與基礎(chǔ)對(duì)財(cái)務(wù)和預(yù)算方面的管理能夠兼顧。在新制度里面進(jìn)行頒布的政策中，其主要內(nèi)容為強(qiáng)調(diào)與體現(xiàn)了醫(yī)院不是盈利性質(zhì)及醫(yī)院的公益性質(zhì)，這個(gè)原因就是畢竟醫(yī)院進(jìn)行服務(wù)的群體是大眾。在新的會(huì)計(jì)制度中，醫(yī)院財(cái)務(wù)中所增設(shè)的“會(huì)計(jì)科目”與“國(guó)庫(kù)收支”之間相適應(yīng)。在新的會(huì)計(jì)制度里，進(jìn)行結(jié)合預(yù)算與財(cái)務(wù)信息同時(shí)也提出了一些新的概念，比如“待沖基金”等。以此對(duì)原本存在于醫(yī)院中的財(cái)政性質(zhì)的補(bǔ)助金轉(zhuǎn)化成固定資產(chǎn)這樣的折舊過(guò)程中存在的矛盾問(wèn)題做出解決?？梢赃M(jìn)行明確 區(qū)分哪些為財(cái)政性質(zhì)的資金，哪些為非財(cái)政性質(zhì)的基金，從而全面管理醫(yī)院資產(chǎn)。在這種概念下，假如醫(yī)院固定資產(chǎn)要折舊，這個(gè)時(shí)候我們就采納這種方式，這樣對(duì)于醫(yī)院的成本核算來(lái)說(shuō)，也是一種可靠依據(jù)。
六、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告體系
新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》針對(duì)于舊《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》中醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告體系存在的缺陷作出進(jìn)一步改進(jìn)，確保其能夠與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告體系保持一致性，總結(jié)而言，其主要體現(xiàn)在下述方面：
首先，增設(shè)了會(huì)計(jì)報(bào)表附注。由該附注對(duì)應(yīng)當(dāng)披露的會(huì)計(jì)報(bào)表編制基礎(chǔ)、編制原則、編制方法、編制依據(jù)及其項(xiàng)目的解釋等內(nèi)容作出明確規(guī)定；其次，拓展財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)內(nèi)容。將業(yè)務(wù)開(kāi)展?fàn)顩r、年度預(yù)算執(zhí)行狀況、資產(chǎn)利用狀況、成本核算及控制狀況、負(fù)債管理狀況及其績(jī)效考評(píng)情況列入財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)內(nèi)容中。通過(guò)開(kāi)展實(shí)現(xiàn)上述兩方面工作有助于增強(qiáng)了醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告的可理解性，有助于多層次、多角度、全方位揭示醫(yī)院的成本狀況，從而提升醫(yī)院成本核算水平和質(zhì)量。最后通過(guò)分析新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，能夠使會(huì)計(jì)從業(yè)人員成本管理的目的與定義更加明確，熟悉成本核算原則，能夠做出成本核算的具體要求，且新制度的折舊克服了原本制度中會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提折舊沒(méi)有執(zhí)行的問(wèn)題。新制度在原制度的基礎(chǔ)上進(jìn)行了全面的修訂，在對(duì)預(yù)算的約束和管理各個(gè)方面進(jìn)行了一定的強(qiáng)化，同時(shí)資產(chǎn)的負(fù)債信息在一定程度上得到了夯實(shí)，在收支分類(lèi)的各個(gè)方面進(jìn)行了比較科學(xué)的界定，進(jìn)一步的規(guī)范了對(duì)收支核算方面的管理，讓成本核算得到了硬化、在成本控制方面進(jìn)一步的進(jìn)行了強(qiáng)化，進(jìn)一步的改進(jìn)與完善了財(cái)務(wù)報(bào)告體系以及會(huì)計(jì)科目。
七、結(jié)論
總之，新制度的發(fā)布實(shí)施是我國(guó)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)改革的一件大事，它所包含的一系列重大創(chuàng)新舉措必將帶來(lái)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的重大變化，并將為我國(guó)其他公益性組織今后的會(huì)計(jì)改革提供積極示范效應(yīng)。在新制度即將實(shí)施之際。認(rèn)真梳理，從總體上把握其所具有的亮點(diǎn)，對(duì)于貫徹實(shí)施新制度無(wú)疑具有重要的現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。
