摘要：2011年央行發(fā)布的《金融工具統(tǒng)計(jì)分類及編碼》等四項(xiàng)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，與金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中相關(guān)內(nèi)容存在若干差異，本文對(duì)金融工具定義、分類標(biāo)準(zhǔn)和幾個(gè)具體項(xiàng)目進(jìn)行分析，比較二者的差異，最后提出幾點(diǎn)思考。
關(guān)鍵詞：金融工具 統(tǒng)計(jì)分類 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
我國(guó)央行于2010年1月發(fā)布了《金融工具統(tǒng)計(jì)分類及編碼標(biāo)準(zhǔn)（試行）》，該標(biāo)準(zhǔn)中的金融工具統(tǒng)計(jì)分類按照同國(guó)際慣例接軌的原則進(jìn)行劃分，并結(jié)合我國(guó)金融業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和金融業(yè)綜合統(tǒng)計(jì)需要進(jìn)行細(xì)分。2011年4月2日，央行發(fā)布全國(guó)金融標(biāo)準(zhǔn)化技術(shù)委員會(huì)審查通過(guò)的《金融工具常用統(tǒng)計(jì)術(shù)語(yǔ)》、《金融工具統(tǒng)計(jì)分類及編碼》、《金融工具統(tǒng)計(jì)計(jì)值第1部分：存款》、《金融工具統(tǒng)計(jì)計(jì)值第2部分：貸款》等四項(xiàng)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，《金融工具統(tǒng)計(jì)分類及編碼標(biāo)準(zhǔn)（試行）》自上述標(biāo)準(zhǔn)發(fā)布之日起廢止。上述標(biāo)準(zhǔn)是專門針對(duì)金融行業(yè)對(duì)金融工具進(jìn)行統(tǒng)計(jì)時(shí)使用，具有很強(qiáng)的針對(duì)性，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要規(guī)范金融工具的會(huì)計(jì)處理，且未特指某一行業(yè)或特定企業(yè)。本文對(duì)上述標(biāo)準(zhǔn)（以下簡(jiǎn)稱《標(biāo)準(zhǔn)》）和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱《準(zhǔn)則》）進(jìn)行了比較和分析。
一、定義
《標(biāo)準(zhǔn)》中所稱金融工具是機(jī)構(gòu)單位之間簽訂的，可能形成一個(gè)機(jī)構(gòu)單位的金融資產(chǎn)并形成其他機(jī)構(gòu)單位的金融負(fù)債或權(quán)益性工具的金融契約，包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債、權(quán)益性工具和或有工具。
《準(zhǔn)則》中所稱金融工具是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。
通過(guò)比較可以看出，《標(biāo)準(zhǔn)》在定義中提到“可能”形成金融契約，換言之也有可能不形成，因此后面多出一個(gè)“或有工具”。而《準(zhǔn)則》中的金融工具確指形成合同，不存在或有的情況。
二、分類標(biāo)準(zhǔn)
《標(biāo)準(zhǔn)》將金融工具分為13個(gè)大類：黃金、特別提款權(quán)、通貨、存款、非股票證券、貸款、股票和其他股權(quán)、金融衍生產(chǎn)品、保險(xiǎn)技術(shù)準(zhǔn)備金、其他應(yīng)收應(yīng)付、國(guó)家外匯儲(chǔ)備占款、委托代理協(xié)議、或有金融工具?！稑?biāo)準(zhǔn)》主要是按金融工具的流動(dòng)性特征、債權(quán)人、債務(wù)人關(guān)系形式的法律特征、或有和非或有性特征、風(fēng)險(xiǎn)性特征和期限性特征對(duì)其進(jìn)行分類。
《準(zhǔn)則》中的金融資產(chǎn)通常是指企業(yè)的下列資產(chǎn)：現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資等；金融負(fù)債通常指企業(yè)的下列負(fù)債：應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付債券等；權(quán)益工具通常指企業(yè)發(fā)行的普通股、認(rèn)股權(quán)等?！稖?zhǔn)則》要求企業(yè)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)或承擔(dān)的金融負(fù)債在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類：（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（4）可供出售的金融資產(chǎn)；（5）其他金融負(fù)債。上述分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。
《標(biāo)準(zhǔn)》對(duì)金融工具的分類包括現(xiàn)期金融工具和或有金融工具，這是與《準(zhǔn)則》相比最大的區(qū)別，現(xiàn)期金融工具是指具有明確的價(jià)值，其交易發(fā)生不依賴未來(lái)特定條件的實(shí)現(xiàn)，具有非或有性特征的金融工具；或有金融工具是指交易和價(jià)值依賴未來(lái)特定條件的實(shí)現(xiàn)，具有或有性特征的金融工具。《準(zhǔn)則》對(duì)金融工具的分類里不包括或有金融工具。
三、幾個(gè)具體項(xiàng)目的比較
（一）股票和其他股權(quán)
《標(biāo)準(zhǔn)》中所指金融工具涵蓋了金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。權(quán)益工具主要是指股票和其他股權(quán)，在此大類下設(shè)兩個(gè)小類：資產(chǎn)方股權(quán)和權(quán)益方股權(quán)，前者是指企業(yè)擁有或控制的、能夠用貨幣計(jì)量并為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入、主要是參與其他企業(yè)利潤(rùn)分配的權(quán)益性資產(chǎn)；后者是指企業(yè)出資人所有的、代表企業(yè)自身凈資產(chǎn)的權(quán)益。從字面上理解資產(chǎn)方股權(quán)應(yīng)該為長(zhǎng)期股權(quán)投資，權(quán)益方股權(quán)就是所有者權(quán)益。而《準(zhǔn)則》中長(zhǎng)期股權(quán)投資并沒(méi)有作為金融資產(chǎn)，權(quán)益工具也僅限于企業(yè)發(fā)行的普通股、認(rèn)股權(quán)，范圍比較小。
（二）金融衍生產(chǎn)品
《標(biāo)準(zhǔn)》中所指金融衍生產(chǎn)品是與另外一種特定金融工具、指標(biāo)或商品相聯(lián)系的，可以獨(dú)立在金融市場(chǎng)上針對(duì)特定的金融風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行交易的金融工具，包括遠(yuǎn)期和期權(quán)。《準(zhǔn)則》中衍生工具是指金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：（1）其價(jià)值隨著特定利率、金融價(jià)格、商品價(jià)格、匯率、價(jià)格指數(shù)、費(fèi)率指數(shù)、信用等級(jí)、信用指數(shù)或其他類似變量的變動(dòng)而變動(dòng)，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。（2）不要求初始凈投資，或與對(duì)市場(chǎng)情況變動(dòng)有類似反應(yīng)的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。（3）在未來(lái)某一日期結(jié)算?！稖?zhǔn)則》中衍生工具包括遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。對(duì)比之后可以看出，《標(biāo)準(zhǔn)》中金融衍生工具的定義較為簡(jiǎn)單，所指內(nèi)容較《準(zhǔn)則》要少。
（三）保險(xiǎn)技術(shù)準(zhǔn)備金
《標(biāo)準(zhǔn)》中所指保險(xiǎn)技術(shù)準(zhǔn)備金是保險(xiǎn)公司為在保險(xiǎn)合同有效期內(nèi)履行賠償或給付保險(xiǎn)金義務(wù)而將保險(xiǎn)費(fèi)予以提存的各種金額，包括住戶對(duì)人壽保險(xiǎn)準(zhǔn)備金和養(yǎng)老基金的凈股權(quán)以及保費(fèi)預(yù)付款和未決索賠準(zhǔn)備金，包括壽險(xiǎn)準(zhǔn)備金和非壽險(xiǎn)準(zhǔn)備金。其中壽險(xiǎn)準(zhǔn)備金是保險(xiǎn)公司為將來(lái)要發(fā)生的壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)保險(xiǎn)責(zé)任而提存的資金準(zhǔn)備；非壽險(xiǎn)準(zhǔn)備金是保險(xiǎn)公司履行非壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)未了責(zé)任所需要的資金準(zhǔn)備。
《準(zhǔn)則》把保險(xiǎn)合同分為原保險(xiǎn)合同和再保險(xiǎn)合同。原保險(xiǎn)合同準(zhǔn)備金包括未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、未決賠款準(zhǔn)備金、壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金和長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金。其中，未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、未決賠款準(zhǔn)備金適用于非壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同，壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金適用于壽險(xiǎn)原保險(xiǎn)合同。保險(xiǎn)公司在簽訂再保險(xiǎn)合同的情況下，再保險(xiǎn)分出人還應(yīng)當(dāng)確認(rèn)應(yīng)收分保準(zhǔn)備金。通過(guò)比較可以看出，《標(biāo)準(zhǔn)》中保險(xiǎn)技術(shù)準(zhǔn)備金的劃分雖較為簡(jiǎn)單，但所指內(nèi)容比較寬泛，且將保險(xiǎn)技術(shù)準(zhǔn)備金納入金融工具的范疇。
（四）金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
《標(biāo)準(zhǔn)》中金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在其他應(yīng)收應(yīng)付大類下的小類，是指金融性公司按規(guī)定對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試后，對(duì)可能發(fā)生的損失計(jì)提的資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)備。《準(zhǔn)則》明確要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備從會(huì)計(jì)的角度看應(yīng)是金融資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目，在《標(biāo)準(zhǔn)》中列為其他應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目下似乎不易理解。
（五）或有金融工具
《標(biāo)準(zhǔn)》中的或有金融工具是在一個(gè)或多個(gè)條件實(shí)現(xiàn)后才引起支付要求或提供其他有價(jià)物質(zhì)要求的金融契約，包括擔(dān)保和承諾。擔(dān)保是由債務(wù)人或債務(wù)人委托的第三人向債權(quán)人做出的在債務(wù)人無(wú)法償還債務(wù)時(shí)保障債權(quán)或部分債權(quán)實(shí)現(xiàn)的安排。擔(dān)保方式包括保證、抵押、質(zhì)押、留置和定金。承諾是指金融性公司對(duì)交易對(duì)手的未來(lái)融資活動(dòng)所作的不可撤消的安排，做出承諾的金融性公司在合約規(guī)定的未來(lái)特定事項(xiàng)發(fā)生時(shí)負(fù)有支付義務(wù)?！稖?zhǔn)則》中擔(dān)保和承諾是或有事項(xiàng)，當(dāng)或有事項(xiàng)結(jié)果很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，同時(shí)滿足負(fù)債確認(rèn)條件，應(yīng)在表內(nèi)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，且應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以披露。如果不滿足負(fù)債確認(rèn)條件，企業(yè)不需確認(rèn)負(fù)債核算，但需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作為或有負(fù)債加以披露。在《標(biāo)準(zhǔn)》中或有金融工具屬于金融工具的一類，而《準(zhǔn)則》中或有事項(xiàng)不作為金融工具來(lái)確認(rèn)。
