新企業(yè)所得稅法六大稅收籌劃策略
稅收籌劃是指納稅人在符合國家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向，事前選擇稅收利益最大化的納稅方案處理自己的生產(chǎn)、經(jīng)營和投資、理財(cái)活動(dòng)的一種企業(yè)籌劃行為。
新企業(yè)所得稅法六大稅收籌劃策略
一、組織形式的籌劃
按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織(以下統(tǒng)稱企業(yè))為企業(yè)所得稅的納稅人，不包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)。企業(yè)所得稅納稅人又分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得。以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅;非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。
按照這些規(guī)定，企業(yè)所得稅稅收籌劃策略可歸結(jié)為兩個(gè)方面：一是內(nèi)資企業(yè)的稅收籌劃。內(nèi)資企業(yè)是設(shè)立成具有法人資格的企業(yè)如公司制企業(yè)還是設(shè)立成個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)，其稅收負(fù)擔(dān)明顯不同。對(duì)于個(gè)人投資設(shè)立營業(yè)機(jī)構(gòu)。若設(shè)立為具有法人資格的公司制企業(yè)，就會(huì)面臨雙重納稅的責(zé)任。即：企業(yè)在獲利時(shí)要繳納一次企業(yè)所得稅，在將稅后利潤分配給自然人股東時(shí)還要繳納一次個(gè)人所得稅，造成雙重征稅。而個(gè)人投資設(shè)立營業(yè)機(jī)構(gòu)時(shí)，若設(shè)立成個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)，就僅需要繳納個(gè)人所得稅，不需繳納企業(yè)所得稅。從而避免了雙重征稅的發(fā)生，這顯然會(huì)產(chǎn)生稅收籌劃利益;二是外資在中國境內(nèi)設(shè)立營業(yè)機(jī)構(gòu)的籌劃。外資若在中國境內(nèi)設(shè)立為具有法人資格的企業(yè)，包括中外合資企業(yè)、中外合作企業(yè)和外資企業(yè)。就會(huì)成為中國的居民納稅人，對(duì)在中國境內(nèi)注冊(cè)的企業(yè)的境內(nèi)、境外所得全部在中國納稅;若設(shè)立為外國企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)，就是中國的非居民納稅人，其納稅義務(wù)就會(huì)不同，僅就其來源于中國境內(nèi)的所得以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。因此，外資在中國設(shè)立營業(yè)機(jī)構(gòu)也有稅收籌劃的空間。
二、總分支機(jī)構(gòu)的籌劃
按照新企業(yè)所得稅法第五十條第二款的規(guī)定，居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅。第五十二條進(jìn)一步規(guī)定，除國務(wù)院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅。這樣，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模擴(kuò)大，需要設(shè)立新的營業(yè)機(jī)構(gòu)時(shí)，采取設(shè)立分支機(jī)構(gòu)就會(huì)較為有利。由于分支機(jī)構(gòu)不具有法人資格，就可以與總機(jī)構(gòu)合并納稅，可以享受盈虧互補(bǔ)的好處，減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，達(dá)到少交企業(yè)所得稅的目的，或者至少可以獲得資金的時(shí)間價(jià)值。而企業(yè)如果采用設(shè)立獨(dú)立的具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)如子公司，那么;子公司設(shè)立初期的虧損就不能沖抵母公司的盈利，母公司的應(yīng)納稅所得額就會(huì)比設(shè)立分公司時(shí)大，當(dāng)期繳納的稅款就會(huì)較多，占用企業(yè)的資金也越多。因此，一般說來，在新企業(yè)所得稅法下，設(shè)立分公司較設(shè)立子公司更為有利。
三、計(jì)稅依據(jù)的籌劃
計(jì)稅依據(jù)的確定較復(fù)雜，其籌劃空間較大，也是企業(yè)所得稅稅收籌劃的重點(diǎn)。按照新企業(yè)所得稅法的規(guī)定。企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額。應(yīng)納稅所得額是企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額。因此，企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的籌劃又可以分為收入的籌劃、扣除的籌劃和虧損的籌劃。
(一)收入的籌劃
收入的籌劃包括兩個(gè)方面：1、推遲收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間，以獲得資金的時(shí)間價(jià)值。按照新企業(yè)所得稅法，收入包括企業(yè)的貨幣形式收入和非貨幣形式收入，具體分為銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入、股息和紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入和其他收入。實(shí)施條例第二章第二節(jié)第十二條和第十六條對(duì)收入進(jìn)行了具體規(guī)定，特別是對(duì)股息、紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、接受捐贈(zèng)收入明確規(guī)定了收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，這就為收入的稅收籌劃提供了依據(jù)和空間。比如，讓被投資方推遲作出利潤分配決定的日期，就可以推遲股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)時(shí)間;推遲借債合同中債務(wù)人應(yīng)付利息的日期，就可以推遲利息收入確認(rèn)時(shí)間;推遲合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期，就可以推遲租金收入確認(rèn)時(shí)間;推遲合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期。就可以推遲特許權(quán)使用費(fèi)收入確認(rèn)時(shí)間;推遲實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期。就可以推遲接受捐贈(zèng)收入確認(rèn)時(shí)間;推遲企業(yè)分得產(chǎn)品的日期。就可以推遲采取產(chǎn)品分成方式取得收入的確認(rèn)時(shí)間。推遲這些類型收入的確認(rèn)時(shí)間，無疑會(huì)推遲繳納企業(yè)所得稅，相當(dāng)于企業(yè)從稅務(wù)局那里取得了一項(xiàng)無息貸款，使企業(yè)獲得了資金的時(shí)間價(jià)值。2、減少收入額，以降低計(jì)稅依據(jù)。這主要是充分利用免稅收入的規(guī)定。按照新企業(yè)所得稅法，企業(yè)的免稅收入包括國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益、在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)或場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)或場所有實(shí)際聯(lián)系的股息及紅利等權(quán)益性投資收益、符合條件的非營利組織的收入。因此，企業(yè)應(yīng)充分利用這些免稅收入的規(guī)定，在經(jīng)營活動(dòng)一開始就應(yīng)進(jìn)行籌劃，爭取這些免稅收入規(guī)定。
(二)扣除的籌劃
企業(yè)所得稅扣除的籌劃空間較大，也是計(jì)稅依據(jù)籌劃的重點(diǎn)?？鄢幕I劃策略也主要包括兩點(diǎn)：
1、增加扣除。比如，按照實(shí)施條例第三十五條的規(guī)定，企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)該充分利用這些規(guī)定，為職工安排好福利方案。
2、合理安排扣除的時(shí)間。若假設(shè)在一個(gè)較長時(shí)期如十年時(shí)間，或者企業(yè)存續(xù)的整個(gè)期間內(nèi)。企業(yè)的總扣除額不變，那么，如何安排每個(gè)納稅年度的扣除額，其稅收籌劃效果就可能不同。一般說來。在企業(yè)虧損時(shí)，減少當(dāng)期扣除較為有利;在企業(yè)盈利時(shí)，增加當(dāng)期扣除，可獲得更多的資金時(shí)間價(jià)值。比如，按照實(shí)施條例，固定資產(chǎn)最低折舊年限大大縮短，企業(yè)在利潤較高時(shí)，就應(yīng)該考慮按照實(shí)施條例允許的最低折舊年限計(jì)提折舊，增加當(dāng)期扣除，以減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。再如。實(shí)施條例規(guī)定發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法包括先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法，這也為發(fā)出存貨的成本扣除提供了籌劃的空間。一般來說，在通貨緊縮時(shí)。若企業(yè)盈利，則采用先進(jìn)先出法有利于減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額;在通貨膨脹時(shí)，若企業(yè)盈利，采用加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法，可能更加有利于減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
(三)虧損的籌劃
按照實(shí)施條例第十條的規(guī)定，新企業(yè)所得稅法所稱的虧損。是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定，將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。新企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。因此，合理確定企業(yè)的虧損額，顯然可以獲得一定的稅收利益。一般情況下，企業(yè)如果能夠預(yù)測虧損當(dāng)年后五年內(nèi)的盈利額可以彌補(bǔ)當(dāng)年的虧損，那么，能夠擴(kuò)大當(dāng)年的虧損顯然是有利的。這就要求進(jìn)行有效的稅收籌劃。首先，要推遲收入的確認(rèn);其次，要準(zhǔn)確核算和增加不征稅收入及免稅收入額;最后，要盡量增加當(dāng)期扣除。其中，值得注意的是，新企業(yè)所得稅法明確將免稅收入作為了虧損額的減除項(xiàng)，如國債利息收入、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益、在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)或場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)或場所有實(shí)際聯(lián)系的股息及紅利等權(quán)益性投資收益等都是免稅收入，可在計(jì)算虧損額前剔除，在虧損籌劃時(shí)充分利用這一點(diǎn)也非常重要。
四、稅率的籌劃
稅率的籌劃無外乎盡量降低企業(yè)適用的稅率。這就要求企業(yè)根據(jù)新企業(yè)所得稅法的低稅率優(yōu)惠來進(jìn)行籌劃。新企業(yè)所得稅法的低稅率優(yōu)惠包括對(duì)小型微利企業(yè)和高科技企業(yè)的低稅率優(yōu)惠。按照新企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定，小型微利企業(yè)適用20%的稅率，國家需要重點(diǎn)扶持的高科技企業(yè)適用15%的稅率優(yōu)惠。
小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：1、工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元;2、其他企業(yè)。年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬元。
國家需要重點(diǎn)扶持的高科技企業(yè)是指擁有核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)，并同時(shí)符合下列條件的企業(yè)：1、產(chǎn)品(服務(wù))屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍;2、研究開發(fā)費(fèi)用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例;3、高新技術(shù)產(chǎn)品(服務(wù))收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例;4、科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例;5、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法規(guī)定的其他條件。
因此，當(dāng)企業(yè)的規(guī)模剛剛要超過小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)。就要注意進(jìn)行籌劃，盡量享受小型微利企業(yè)和高科技企業(yè)的稅收優(yōu)惠。特別是小型微利企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額的籌劃，還存在一個(gè)臨界點(diǎn)的問題。即：若企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額剛剛達(dá)到30萬元，比如30.1萬元，就要按照全額繳納25%的企業(yè)所得稅;若企業(yè)減少0.1萬元應(yīng)納稅所得額，就可以按照20%來繳納企業(yè)所得稅。因此，當(dāng)企業(yè)應(yīng)納稅所得額達(dá)到30萬元這個(gè)臨界點(diǎn)時(shí)就必須認(rèn)真籌劃。經(jīng)計(jì)算，只有當(dāng)企業(yè)的年度應(yīng)納稅所得額超過32萬元時(shí)。企業(yè)多得的2萬元利潤才能夠抵補(bǔ)多交的所得稅，若企業(yè)的年度應(yīng)納稅所得額超過30萬元而小于32萬元，那么企業(yè)的稅后利潤反而會(huì)小于年度應(yīng)納稅所得額為30萬元時(shí)的稅后利潤。因此。對(duì)于小型微利企業(yè)來說，當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額接近30萬元時(shí)，使應(yīng)納稅所得額為30萬元最有利i若不能為30萬元，必須使應(yīng)納稅所得額超過32萬元才劃算。
五、稅收優(yōu)惠的籌劃
新企業(yè)所得稅法的稅收優(yōu)惠出現(xiàn)了較大的變化，將原來以地區(qū)性優(yōu)惠為主，轉(zhuǎn)向以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主。這主要體現(xiàn)在對(duì)高科技企業(yè)的稅收優(yōu)惠、農(nóng)林牧漁業(yè)項(xiàng)目的所得優(yōu)惠、國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施優(yōu)惠、環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目優(yōu)惠、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得優(yōu)惠、研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除優(yōu)惠、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免優(yōu)惠、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資抵扣稅收優(yōu)惠、技術(shù)進(jìn)步加速折舊優(yōu)惠、資源綜合利用優(yōu)惠等方面。這就要求企業(yè)在投資規(guī)劃時(shí)，要充分考慮生產(chǎn)經(jīng)營方向是否會(huì)有稅收優(yōu)惠。并積極創(chuàng)造條件，充分利用這些稅收優(yōu)惠，達(dá)到國家稅收優(yōu)惠的政策鼓勵(lì)效果。同時(shí)節(jié)省稅收。
六、關(guān)聯(lián)交易的籌劃
新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行了許多先進(jìn)的規(guī)定，主要包括：預(yù)約定價(jià)、國際反避稅條款、獨(dú)立交易原則、合理商業(yè)目的原則、關(guān)聯(lián)交易的報(bào)告義務(wù)、關(guān)聯(lián)交易補(bǔ)稅同時(shí)要加收利息的懲罰規(guī)定等。在這些新規(guī)定下，企業(yè)一方面要規(guī)避這些新措施所帶來的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)要進(jìn)行有效的稅收籌劃。
關(guān)聯(lián)交易的稅收籌劃主要包括以下幾點(diǎn)：1、充分利用預(yù)約定價(jià)，達(dá)到降低納稅風(fēng)險(xiǎn)和減少納稅額的目的;2、對(duì)關(guān)聯(lián)交易應(yīng)進(jìn)行有利的核算，并提供清晰、完整的資料;3、在進(jìn)行國外子公司設(shè)置時(shí)，既要考慮投資目的國的低稅率，同時(shí)也應(yīng)考慮投資目的國的稅率太低所造成的不利處境，若投資目的國的稅率低于12.5%，而被投資企業(yè)不作利潤分配。就可能要受到國際反避稅條款的審查(新企業(yè)所得稅法第四十五條的規(guī)定);4、企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易稅收籌劃時(shí)，要充分考慮是否違反合理商業(yè)目的原則。
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