英國不能加入這場國際會計(jì)聚會，對首次簽署的決定并不滿意卻含糊其詞，繼而又試圖逃避它。
英國的會計(jì)準(zhǔn)則和國際會計(jì)準(zhǔn)則有著悠久而錯(cuò)綜復(fù)雜的歷史淵源。但是國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASB)在推行國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)上的成功，已經(jīng)給英國的會計(jì)準(zhǔn)則委員會(ASB)和其他國家的標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)造成了問題。接下來應(yīng)該怎么辦？是否意味著他們應(yīng)該退出歷史舞臺了？還是應(yīng)當(dāng)扮演一個(gè)新的角色？若是如此，又該是怎樣一個(gè)角色呢？
在引進(jìn)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之前，英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會提供了兩個(gè)層次的公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則：大型上市公司適用英國財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，中小企業(yè)適用英國小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。這一大一小兩套公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則能滿足所有公司的需要。然而直到最近，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASB)也僅僅是提供了一種準(zhǔn)則，以迎合大型公司。但是國際需求促使其發(fā)展中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，這一準(zhǔn)則現(xiàn)在仍在制定過程中。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會將準(zhǔn)則分為兩類：上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則和非上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則（見表1），但無論給它們什么樣的名稱，其潛在的問題是相同的：一套會計(jì)準(zhǔn)則是否適用于所有的公司？如果不是，我們需要幾個(gè)層次的會計(jì)準(zhǔn)則？英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會似乎準(zhǔn)備為那些不愿適用IFRS，但又因?yàn)樘蠖荒苓m用英國小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的英國企業(yè)在兩層之間插入一個(gè)新層，建立三層次會計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)。
一些英國會計(jì)師認(rèn)為國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則沒有建立在合理的會計(jì)原則基礎(chǔ)之上，以至于他們在硬套規(guī)則條例，而不是基于會計(jì)原則，而且這些條例也過于復(fù)雜。這種建立在不合理原則之上的會計(jì)規(guī)則，可能必須依賴于生搬硬套的方式來彌補(bǔ)其不足，最后產(chǎn)生的規(guī)則也很可能因?yàn)閱栴}的復(fù)雜而變得更加復(fù)雜化。國際會計(jì)準(zhǔn)則第32號(IAS32)和第39號(IAS39)涉及金融工具方面的長期問題就是一個(gè)很好的例證。結(jié)果，批評者認(rèn)為，國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對于許多英國公司，特別是非上市公司來說可能過于復(fù)雜。
另一方面，愛沙尼亞等一些國家正在嘗試讓所有的企業(yè)都應(yīng)用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，因此我們很難理解為什么英國的大公司不能接受同樣的條件。無論如何，英國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則被廣泛認(rèn)為與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則同屬于英美體系，因此很難斷言它們之間的差異難以協(xié)調(diào)。甚至，英國財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則涉及金融工具和股票薪酬開支的內(nèi)容，本質(zhì)上只不過是將國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則重貼標(biāo)簽而已。會計(jì)準(zhǔn)則的復(fù)雜性應(yīng)歸咎于國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會，英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會，還是復(fù)雜交易本身所引起的會計(jì)問題？如果英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會從頭開始制定這些準(zhǔn)則，它們能變得稍微簡單一點(diǎn)嗎？
還有一個(gè)問題是，應(yīng)當(dāng)把什么準(zhǔn)則放進(jìn)中間層?，F(xiàn)階段的提議包括：從國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中刪除一些復(fù)雜問題，形成國際財(cái)務(wù)報(bào)告簡化準(zhǔn)則；在中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中加入一些復(fù)雜問題，形成中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)化準(zhǔn)則。在實(shí)務(wù)中，這兩種方案并沒有太大的區(qū)別，因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)的問題在于怎樣決定什么樣的內(nèi)容應(yīng)該被刪除或添加進(jìn)去。短期內(nèi)可行的辦法是，參照現(xiàn)有的英國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則，因?yàn)槭艽擞绊懙墓舅坪跻呀?jīng)在運(yùn)用這一準(zhǔn)則了。會計(jì)準(zhǔn)則委員會已表示，就大型企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則而言，英國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同。此種方案將導(dǎo)致英國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則轉(zhuǎn)變成中間層，而不是在趨同的過程中消失掉。
很清楚，中間層為會計(jì)準(zhǔn)則委員會賦予了一個(gè)新的角色，使其成為制定英國特定準(zhǔn)則的唯一適當(dāng)機(jī)構(gòu)。但是英國不應(yīng)該加入這場國際會計(jì)聚會，對首次簽署的決定并不滿意卻含糊其詞，繼而又試圖逃避它。第三層僅僅使情況變得更加復(fù)雜。還有如果英國建立新的層次，怎樣防止其他國家效仿？那樣的話，又會回復(fù)到復(fù)雜的狀態(tài)，而這恰恰是國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則試圖解決的問題。
除此之外，還有一些更簡潔和考究的方案（見表2），最經(jīng)濟(jì)的做法是沒有層級的會計(jì)制度。David Myddelton（見表3）在名為《解除會計(jì)師的桎梏》的書里（該書可以從www.iea.org.uk上免費(fèi)下載）舉了一個(gè)強(qiáng)辯的例子。他主張準(zhǔn)則和準(zhǔn)則的制定者沒有存在的必要，因?yàn)橛行У慕鹑谑袌瞿軌颡?jiǎng)勵(lì)那些使用最低資本成本提供最恰當(dāng)報(bào)告格式的公司。競爭的壓力能夠迫使其他公司都向它看齊。這種觀點(diǎn)直覺上看很具吸引力，但它同樣存在缺陷。有效市場也需要花費(fèi)一段時(shí)間才能辨認(rèn)不適當(dāng)或欺詐的報(bào)告。政府不是等待死亡出現(xiàn)后才為病人提供使用何種藥品的信息，這種規(guī)制藥品公司的辦法并不可取。相反，它是為藥品生產(chǎn)商制定必須遵守的標(biāo)準(zhǔn)，使消費(fèi)者能夠基于其他因素加以選擇。同樣，會計(jì)信息使用者希望他們讀到的財(cái)務(wù)報(bào)表能夠提供有用的信息。公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則也的確旨在通過提供共同的財(cái)務(wù)報(bào)告基礎(chǔ)，來增加市場效率，減少交易成本，甚至不惜將其強(qiáng)加于那些本不情愿遵從此規(guī)則的主體上。
如果有效市場理論不成立，就沒有理由把決定權(quán)留給市場。因此，真正的問題在于規(guī)則的形式、內(nèi)容和范圍，而不是是否有這方面的需要。
如果我們贊同需要某個(gè)層次會計(jì)準(zhǔn)則，或許我們只需要一個(gè)層次——國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。美國實(shí)行的即為單層次架構(gòu)，要求其上市公司適用美國公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則，這一準(zhǔn)則正與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同。而法律對于非上市公司并沒有會計(jì)準(zhǔn)則方面的要求，只是稅務(wù)機(jī)關(guān)對其有相應(yīng)的規(guī)定。但不幸的是，單層次會計(jì)制度需要滿足以下法律條件中的一項(xiàng)：歐盟摒棄在公司法內(nèi)要求有限責(zé)任公司必須公布年度報(bào)告的傳統(tǒng)，以此來解除中小企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)定；或者要求所有的主體，無論大小，都必須使用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。前者看上去不太現(xiàn)實(shí)，而后者又不受歡迎。
或許其中最優(yōu)的折衷方案是兩層次模型，這也正是英國適用已久的制度。如果大型企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則是國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，那么我們就能夠在相關(guān)問題上與國際一致。如果國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定出一套不錯(cuò)的非上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則，英國也可以采納這一準(zhǔn)則。如果國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的非上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則不適用于習(xí)慣了小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的英國小企業(yè)，那么它很有可能也不適合其他地方的小企業(yè)。英國可以繼續(xù)保留小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，會計(jì)準(zhǔn)則委員會也可以繼續(xù)扮演小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供者的角色。但是對于會計(jì)準(zhǔn)則委員會來說，那并不是一個(gè)穩(wěn)定的定位。
很幸運(yùn)，會計(jì)準(zhǔn)則委員會有更重要的角色：努力發(fā)展和實(shí)施“高質(zhì)量的解決方案”，因?yàn)橄啾戎拢瑖H會計(jì)準(zhǔn)則委員會沒有強(qiáng)制實(shí)施的權(quán)力，它只能夠?qū)?zhǔn)則作為一種公共品來提供，而唯有政府才能要求執(zhí)行這些準(zhǔn)則。在財(cái)務(wù)匯報(bào)局保護(hù)傘下的大多數(shù)機(jī)構(gòu)都有強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)，因此它們的未來是可靠的。真正前途未卜的只有準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。管理會計(jì)師知道，當(dāng)預(yù)算單位有決定權(quán)時(shí)，預(yù)算能夠成為更有效的工具。同樣，如果成員們認(rèn)為他們對準(zhǔn)則的內(nèi)容有決定權(quán)，那么國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的執(zhí)行將更加有效。
會計(jì)準(zhǔn)則委員會的理想定位是為國際標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)提供深思熟慮、不抱有門戶之見的英國元素。在英國建立第三層次的會計(jì)準(zhǔn)則將會偏離這樣一個(gè)關(guān)鍵的角色。如果國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則變得過分依賴規(guī)則或是非常復(fù)雜，出路不是國家準(zhǔn)則制定者重新去建立一套新的國家標(biāo)準(zhǔn)，而是應(yīng)當(dāng)努力參與，制定高質(zhì)量的解決方案。
表1 兩層次會計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)
層次
會計(jì)準(zhǔn)則委員會（英國）
國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會
1
大型企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則：英國財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則：國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
2
中小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則：英國小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
非上市公司公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則：中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
表2 三層次會計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)及其他的制度設(shè)計(jì)
層次
三層次模型
兩層次模型
單層次模型
1
國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則
2
英國財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則？國際財(cái)務(wù)報(bào)告簡化準(zhǔn)則？中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)化準(zhǔn)則？
3
英國小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則？
中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則？
英國小型企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則？
中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則？
表3 全新視角：簡潔為上
David Myddelton/文，近段時(shí)間來，許多歐盟成員國都用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則代替了本國的會計(jì)準(zhǔn)則，但是國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過于復(fù)雜，總計(jì)大概2500頁，而且許多人士也不贊同該準(zhǔn)則的會計(jì)原則。有些準(zhǔn)則甚至連國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會自己也沒有普遍接受：如國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會14名委員中的6名反對國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第4號中有關(guān)保險(xiǎn)合同的規(guī)定。
在最近上市公司向國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過渡之前，英國會計(jì)準(zhǔn)則有兩個(gè)層次，分別適用于大型上市公司和小型企業(yè)。1994工作小組提議，除了五條準(zhǔn)則之外，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)被豁免遵循其他一切準(zhǔn)則的義務(wù)。甚至現(xiàn)任的英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會主席David Tweedie也說：“我們不應(yīng)該給小公司制定任何準(zhǔn)則。”
在我來看，一個(gè)單層次的、非常簡要的會計(jì)準(zhǔn)則可以適用于每一個(gè)單位主體。只需要在公司法中規(guī)定：“資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)反映公司財(cái)年末的真實(shí)、公允的財(cái)務(wù)狀況，損益表應(yīng)當(dāng)反映公司在整個(gè)財(cái)年內(nèi)真實(shí)、公允的盈利或虧損情況?！北M管上市公司可能還需要提供一些簡短和基于自愿原則的披露指南，但僅此一條規(guī)定足矣。
現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則除了遵循成本之外，主要還存在四方面的的缺點(diǎn)：抑制了企業(yè)獨(dú)立的判斷；削弱了新理念的競爭；使備受非議的會計(jì)準(zhǔn)則合法化；因過度提高的預(yù)期而誤導(dǎo)公眾。
我不同意David Tyrrall希望為英國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)尋求新任務(wù)的觀點(diǎn)?！鞍焉钏际鞈]的元素加入國際準(zhǔn)則制定過程”在我來看并不是什么好的角色，現(xiàn)代的專業(yè)規(guī)制者是徹底有害的。當(dāng)瑪格利特·撒切爾政府在1979年廢除了外匯管制時(shí)，英格蘭銀行解雇了800名雇員，因?yàn)樗麄冊谧兏锖笤僖矡o事可做。我們大概也可以考慮用同樣的方法來對待英國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。
David Myddelton是Cranfield管理學(xué)院財(cái)務(wù)與會計(jì)學(xué)領(lǐng)域的名譽(yù)退休教授
David Tyrrall系倫敦城市大學(xué)Cass經(jīng)濟(jì)學(xué)院會計(jì)學(xué)高級講師。英文原文刊登于CIMA的出版物Financial Management.
