本文分析了村集體經(jīng)濟組織資源性資產(chǎn)的概念，并進一步闡釋資源性資產(chǎn)的會計計量現(xiàn)狀，探討資源性資產(chǎn)的會計核算計量方法。
一、村集體經(jīng)濟組織“資源性資產(chǎn)”的范疇
對于村集體經(jīng)濟組織“資源性資產(chǎn)”的概念，至今還沒有權(quán)威、明確的定義。但對于其組成內(nèi)容，已多次散見于各級、各地、各部門的文件、規(guī)定和制度中。
（一）農(nóng)業(yè)部《關(guān)于進一步加強農(nóng)村集體資金資產(chǎn)資源管理指導(dǎo)的意見》
法律規(guī)定屬于集體所有的土地、林地、草地、荒地、灘涂等集體資源，應(yīng)當(dāng)建立集體資源登記簿，逐項記錄；集體所有且沒有采取家庭承包方式的荒山、荒溝、荒丘、荒灘，以及果園、養(yǎng)殖水面等集體資源的承包、租賃，應(yīng)當(dāng)采取公開協(xié)商或者招標(biāo)投標(biāo)的方式進行。
（二）遼寧省北票市《農(nóng)村集體資金資產(chǎn)資源管理辦法》
村集體“土地、林地、果園、荒地、灘涂、水面等自然資源及工業(yè)小區(qū)、商業(yè)用房、具有開發(fā)價值的重要路段兩側(cè)規(guī)劃區(qū)域”等屬于村集體經(jīng)濟組織資產(chǎn)性資源。
（三）山東新泰市人民政府《關(guān)于加強農(nóng)村集體資金資產(chǎn)資源管理監(jiān)督的實施細(xì)則》
法律規(guī)定屬于村集體所有的“耕地、山嶺、荒地、荒山、荒溝、荒丘、荒灘、水面”等自然資源屬于村集體經(jīng)濟組織的資源性資產(chǎn)。
本文中所探討的村集體經(jīng)濟組織“資源性資產(chǎn)”主要是指那些屬于村集體所有、非經(jīng)人工影響或重大影響所形成的不動產(chǎn)，如土地、林地、草地、荒地、灘涂、水面等。
二、我國現(xiàn)行會計計量體系
會計計量是為了將符合確認(rèn)條件的會計要素登記入賬并列報于財務(wù)報表而確定其金額的過程。完整的會計計量應(yīng)當(dāng)包括會計計量尺度和會計計量屬性兩個方面。
（一）會計計量尺度
凡是計量都必須要有計量的尺度，會計計量同樣也不能例外。會計作為對經(jīng)濟活動的一種計量手段，經(jīng)歷了從某種符號（如結(jié)繩記事時期的“結(jié)”）向各種實物量度（公斤、米等）的過渡。到了商品經(jīng)濟時代，由于經(jīng)濟活動日益復(fù)雜化、規(guī)?；瑢嵨锪慷葐挝灰呀?jīng)無法完成對特定會計主體的經(jīng)濟活動進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面、綜合反映的職能，因此貨幣作為一般等價物、作為商品價值尺度的必然表現(xiàn)形式，注定要取代實物量度單位成為會計的主要計量尺度，從而形成商品經(jīng)濟條件下的“貨幣計量為主、實物計量為輔、勞務(wù)計量補充”的會計計量新體系。
（二）會計計量屬性
商品經(jīng)濟條件下，貨幣充當(dāng)了一切商品交換的媒介。因此在這種環(huán)境里，會計計量屬性主要反映的是會計要素金額的確認(rèn)基礎(chǔ)，主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值、名義金額等。
企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等形式計量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。
三、村集體經(jīng)濟組織非貨幣性資產(chǎn)計量屬性與不足
根據(jù)現(xiàn)行《村集體經(jīng)濟組織會計制度》的規(guī)定，村集體經(jīng)濟組織的各種非貨幣性資產(chǎn)（包括資源性資產(chǎn)）一般都是按照歷史成本來進行計量。在特殊的情況下，也允許采用重置成本、現(xiàn)行市價、公允價值等來進行計量。令人遺憾的是，在《村集體經(jīng)濟組織會計制度》的現(xiàn)行規(guī)定中，唯獨沒有明確指出當(dāng)歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值均不能可靠取得時，村集體經(jīng)濟組織可以按照名義金額（1元）來對非貨幣性資產(chǎn)進行計量。根據(jù)我們對湖北省襄陽市所屬縣市區(qū)的初步調(diào)查，由于對名義金額這種計量方法認(rèn)識不足、了解不多，所以即使在現(xiàn)行“村賬鎮(zhèn)管”的核算體制下，絕大多數(shù)鄉(xiāng)鎮(zhèn)設(shè)置的“會計委托代理服務(wù)中心”并沒有對村集體經(jīng)濟組織所擁有的“林地、草地、荒地、荒山、灘涂、水面”等資源性資產(chǎn)進行任何形式的貨幣計量。
由此導(dǎo)致的村集體經(jīng)濟組織“資產(chǎn)不實、會計信息不準(zhǔn)”隨之不可避免的成為全國農(nóng)村的一種普遍現(xiàn)象。
四、非貨幣性資產(chǎn)名義金額計價的實質(zhì)
有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)可以按照名義金額來進行計量的規(guī)定在我國的會計理論與實務(wù)中出現(xiàn)的時間并不是太長，人們普遍對它缺乏深入的了解?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第16號——政府補助》規(guī)定：政府補助為非貨幣性資產(chǎn)且公允價值不能可靠取得的，應(yīng)按照名義金額計量。名義金額實際上就是以1元來計價。以名義金額計價的目的，主要是為了在賬面上象征性地反映該項資產(chǎn)，以避免因不記賬而可能形成的資產(chǎn)流失；同時，也為以后在能夠可靠取得公允價值時，對該項資產(chǎn)重新計量提供基礎(chǔ)。
五、村集體經(jīng)濟組織“資源性資產(chǎn)”的計量方法
（一）初始計量
由于村集體經(jīng)濟組織“森林、山嶺、草地、荒地、灘涂、水面”等資源性資產(chǎn)主要是由于大自然的長期進化、演變過程中所自然形成的，幾乎沒有人工影響的因素或者即使有人工影響的因素但其所起作用也很小，因此在初始計量時根本無法采用歷史成本。
我國現(xiàn)行《物權(quán)法》、《土地法》等法律規(guī)定，村集體經(jīng)濟組織對其土地資源擁有所有權(quán)。在依法將農(nóng)用地轉(zhuǎn)為建設(shè)用地之前，村集體經(jīng)濟組織所有的農(nóng)用地（包括耕地、林地、草地、農(nóng)田水利用地、養(yǎng)殖水面等）只能用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和農(nóng)民建設(shè)自有住房的宅基地。這就是說，村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”不能在資產(chǎn)市場中進行自有買賣。這一特點決定了重置成本、可變現(xiàn)凈值、公允價值等在充分市場經(jīng)濟環(huán)境中所廣泛采用的計量方法同樣也不適合于對村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”的初始計量。而未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也因為預(yù)測所需資料難于或根本無法有效取得，因此也無法用來對村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”進行初始計量。
綜上所述，在現(xiàn)有的客觀條件下，采用名義金額對村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”進行初始計量是一個簡便易行的選擇。為了彌補村集體經(jīng)濟組織“資源性資產(chǎn)”按照名義金額來進行初始計量的某些不足，結(jié)合這些資產(chǎn)的自然特征，我們還可以借助設(shè)置以實物記錄（數(shù)量）為主的“備查賬或臺賬”的方法，來對這些“資源性資產(chǎn)”進行數(shù)量與名義金額相結(jié)合的、更加全面的雙重計量方法來進行核算。該“備查賬或臺賬”所登記的內(nèi)容至少應(yīng)當(dāng)包括：資源的名稱、類別、坐落、面積等。實行承包、租賃經(jīng)營的，還應(yīng)當(dāng)?shù)怯涃Y源承包、租賃單位（個人）的名稱、地址，承包、租賃資源的用途，承包費或租賃金，期限和起止日期等內(nèi)容。
（二）后續(xù)計量
村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”雖然不能在資產(chǎn)市場上進行自有買賣，但是可以承包、租賃給本集體經(jīng)濟組織以外的單位或者個人進行經(jīng)營，從事種植業(yè)、林業(yè)、畜牧業(yè)、漁業(yè)生產(chǎn)。此時，這些資產(chǎn)的計量方法可以采用公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等方法進行后續(xù)計量。
（三）期末計量
資產(chǎn)的期末計量具體包括資產(chǎn)減值測試和存量資產(chǎn)的清查核對兩方面的內(nèi)容。由于村集體經(jīng)濟組織的“資源性資產(chǎn)”非公開交易的特殊限制，因此其期末資產(chǎn)減值測試工作可以不予進行，只需按規(guī)定定期對其進行財產(chǎn)清查，做到賬實相符即可。
