【摘要】本文以預收賬款和預付賬款為例，對重要性原則在預收賬款和預付賬款核算中存在的問題進行了剖析，并提出恢復應收賬款、應付賬款、預收賬款和預付賬款賬戶本來核算內容的建議，以期增強會計信息的可靠性。
【關鍵詞】重要性原則 賬戶設置 預收賬款 預付賬款
《會計基本準則》第二章第十七條規(guī)定：重要性要求企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量等有關的所有重要交易或者事項。我國《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》第六條的定義為：重要性是指財務報表某項目的省略或錯報會影響使用者據(jù)此作出經濟決策的，該項目就具有重要性。重要性應當根據(jù)企業(yè)所處環(huán)境，從項目的性質和金額大小兩方面予以判斷。同時規(guī)定：性質或功能不同的項目，應當在財務報表中單獨列報，但不具有重要性的項目除外。性質或功能類似的項目，其所屬類別具有重要性的，應當按其類別在財務報表中單獨列報。本文針對重要性原則在“預收賬款”和“預付賬款”賬戶設置及其項目列報中存在的問題進行了分析，并提出了改進建議。
一、運用重要性原則也存在一些問題
1. “預付賬款”和“預收賬款”賬戶的設置與報表列報要求不一致。 在會計賬戶的使用上，根據(jù)重要性原則，對于企業(yè)預付的貨款應該按照重要程度的不同采取不同的處理方式。如果企業(yè)在一定時期內發(fā)生的預付貨款業(yè)務比較多，要求專門設置“預付賬款”賬戶進行核算；如果預付貨款業(yè)務比較少，則不需專門設置“預付賬款”賬戶核算，而應該將預付貨款合并在“應付賬款”賬戶中進行反映，以簡化賬戶的設置。預收貨款的處理同預付貨款一樣，如果預收貨款比較重要，也是要單獨設置“預收賬款”賬戶反映，否則應合并在“應收賬款”賬戶中進行核算。
在資產負債表對預收賬款和預付賬款項目的列報要求中，無論是單獨設置賬戶還是合并在“應收賬款”和“應付賬款”賬戶中進行核算，預收賬款和預付賬款都需要單獨列報。按照重要性原則的規(guī)定， 既然將預收賬款和預付收賬款合并在其他賬戶中核算，說明其不重要，在資產負債表中也不需要單獨列報。顯然，列報要求與賬戶設置對于重要性的運用相互矛盾。
2. 會計準則對資產負債表相關各項目的列報要求繁瑣復雜。會計準則對資產負債表項目的列報規(guī)定：對“預收款項”項目應根據(jù)“預收賬款”和“應收賬款”科目所屬各明細科目的期末貸方余額合計數(shù)填列。如“預收賬款”科目所屬各明細科目期末有借方余額，應在資產負債表“應收賬款”項目內填列。對“應收賬款”項目列報，也有類似的要求。會計準則中對資產負債表項目的列報規(guī)定：對“預付款項”項目列報，應根據(jù)“預付賬款”和“應付賬款”科目所屬各明細科目的期末借方余額合計數(shù)，減去“壞賬準備”科目中有關預付款項計提的壞賬準備期末余額后的金額填列。如“預付賬款”科目所屬各明細科目期末有貸方余額的，應在資產負債表“應付賬款”項目內填列。對“應付賬款”項目列報，也有類似的要求。
由于企業(yè)處于不斷變化的經營過程中，在經濟業(yè)務發(fā)生時，可能無法判斷某項業(yè)務發(fā)生的多少，只有在期末才能了解到總體情況。若根據(jù)前期的經驗能夠判斷企業(yè)的預付貨款或預收貨款比較少，可不設置“預付賬款”和“預收賬款”賬戶，合并在“應付賬款”和“應收賬款”中核算。這樣做雖然簡化了會計核算手續(xù)，但資產負債表相關項目列報要求繁瑣，編報內容交叉，編制報表時既要考慮賬戶的余額方向，還需要對相關明細賬進行分析才能填列。在實際工作中，不論是手工還是采用會計軟件編制會計報表，都會給會計人員帶來困擾。
3. 相關各項目列報的可靠性不高。由于相關項目列報要求復雜，財會人員往往忽視應收賬款與預收賬款、預付賬款與應付賬款的列報要求，直接以各賬戶總賬余額填列。通常情況下，預收賬款在“應收賬款”賬戶中為貸方余額，預付賬款在“應付賬款”賬戶中為借方余額，其結果都會造成資產虛減，負債虛減。不僅會計信息質量難以保證，而且影響會計信息使用者對企業(yè)財務狀況的理解，顯然違背了重要性原則的初衷。
二、消除重要性原則負面影響的建議
筆者認為，應從設置會計科目著手，還賬戶以本來面目，準確反映經濟業(yè)務的實質。具體做法是：①嚴格劃分應收賬款與預收賬款、應付賬款與預付賬款核算的內容，不能相互混淆。當期末出現(xiàn)反方向余額時，根據(jù)其經濟業(yè)務的實質，轉入相關的賬戶，期末賬戶余額不允許出現(xiàn)紅字。②對于應收賬款與預收賬款、應付賬款與預付賬款在會計報表中單獨列報；應收賬款與預付賬款以各自的總賬期末余額減去各自“壞賬準備”科目期末余額后的金額填列，應付賬款與預收賬款以各自的總賬期末余額填列。
例：甲企業(yè)收到客戶A預付貨款100萬元， 假設業(yè)務發(fā)生時只開設“預收賬款——A”賬戶核算，該賬戶期初余額為0。交易完成后，發(fā)出商品的貨款為100萬元，增值稅為17萬元，共計117萬元，尚欠17萬元。
（1）對預收賬款的核算，可參看甲企業(yè)的賬務處理。假設業(yè)務發(fā)生時只開設“預收賬款——A客戶”，結算時，“預收賬款——A”賬戶期末余額為借方余額17萬元。期末時，為避免“預收賬款”賬戶出現(xiàn)反向余額，開設“應收賬款——A客戶”賬戶，將“預收賬款——A客戶”賬戶期末余額轉入“應收賬款——A客戶”賬戶，即：借：應收賬款——A客戶 17；貸：預收賬款——A 客戶17。經過結轉后，“預收賬款——A客戶”賬戶余額為0，“應收賬款——A客戶”賬戶余額為借方17萬元。
也可隨時關注“預收賬款”余額方向，在進行結算時，直接將預收賬款與結算款的差額記入“應收賬款”賬戶，避免“預收賬款”賬戶出現(xiàn)借方余額，即：借：預收賬款——A客戶100，應收賬款——A客戶 17；貸：主營業(yè)務收入100，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）17。
經過上述處理后，甲企業(yè)對應收賬款項目列報時，可直接根據(jù)“應收賬款”總賬余額減去有關的壞賬準備后的金額填列，不必考慮“預收賬款”賬戶。對預收賬款項目列報時直接以“預收賬款”總賬余額填列，不必考慮“應收賬款”賬戶。
（2）對預付賬款的核算，可參看A客戶的賬務處理。假設業(yè)務發(fā)生時只開設“預付賬款——甲企業(yè)”，結算時，“預付賬款——甲企業(yè)”賬戶期末余額為貸方余額17萬元。期末時，為避免“預付賬款”賬戶出現(xiàn)反向余額，開設“應付賬款——甲企業(yè)”賬戶，將“預付賬款——甲企業(yè)”賬戶期末余額轉入“應付賬款——甲企業(yè)”賬戶，即：借：預付賬款——甲企業(yè)17；貸：應付賬款——甲企業(yè)17。經過結轉后，“預付賬款——甲企業(yè)”賬戶余額為0，“應付賬款——甲企業(yè)”賬戶余額為貸方17萬元。
也可隨時關注“預付賬款”賬戶余額方向，在進行結算時，直接將預付賬款與結算款的差額記入“應付賬款”賬戶，避免“預付賬款”賬戶出現(xiàn)貸方余額，即：借：庫存商品 100，借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17；貸：預付賬款——甲企業(yè)100，應付賬款——甲企業(yè)17。
經過上述處理后，A客戶對應付賬款項目列報時，可直接根據(jù)“應付賬款”總賬余額填列，不必考慮“預付賬款”賬戶。對預付賬款項目列報時直接以“預付賬款”總賬余額減去有關的壞賬準備后的金額填列，不必考慮“應付賬款”賬戶。同理，當“應收賬款”賬戶有貸方余額可直接轉入“預收賬款”賬戶，“應付賬款”賬戶有借方余額可直接轉入“預付賬款”賬戶。
主要參考文獻
1. 張學軍.解讀企業(yè)會計準則中的重要性原則.財會月刊，2009；19
2. 財政部會計司編寫組.企業(yè)會計準則講解.北京：人民出版社，2007
【作 者】
王曉杰
【作者單位】
（遼寧科技大學工商管理學院 遼寧鞍山 114051）
