文 李三喜
控制活動審計，就是對控制活動內部控制有效性的檢查和評價。根據《內部審計具體準則第 5號 ———內部控制審計》的規(guī)定：控制活動主要包括五項內容：一是所有經營活動應有適當?shù)氖跈?，即業(yè)務授權控制。二是不相容職務應當分離，即職責分工控制。三是保證憑證和記錄的真實性，即憑證與記錄控制。四是資產和記錄的接近限制，即資產接觸與記錄使用控制。五是獨立的業(yè)務審核，即獨立稽核。
根據《內部控制審計準則》第十五條的規(guī)定：內部審計人員應實施適當?shù)膶彶槌绦?，評價控制活動的適當性、合法性、有效性。內部審計人員需要按照組織的各個業(yè)務環(huán)節(jié)逐一地對控制活動進行評價和審查。重點審查的主要內容包括：一是控制活動建立的適當性;二是控制活動對風險的識別和規(guī)避;三是控制活動對組織目標實現(xiàn)的作用;四是控制活動執(zhí)行的有效性。
控制活動內部控制構建與實施因企業(yè)的不同而不同，因此，控制活動內部控制審計內容也有所不同，不能固定化、模式化。事實上，控制活動內部控制審計內容因其審計方式的不同也略有不同。一般來說，采用傳統(tǒng)的全面審計方式，控制活動內部控制審計是審查和評價其設計和運行的有效性兩個方面，包括控制活動的設計、控制活動的執(zhí)行等業(yè)務。采用現(xiàn)代以風險為導向審計方式，審計人員應以控制活動風險為導向，審計已經設計完成的控制活動內部控制及其相關的管理制度是否有效執(zhí)行，是否有效控制了相關風險;已經設計有效的控制活動各控制點的控制措施是否得到有效實施，是否有效防止了各控制環(huán)節(jié)的風險;是否根據業(yè)務、環(huán)境等的變化持續(xù)改進內部控制等。不管采用哪一種審計方式，內部活動審計，既要查明主體制訂的內部控制各項措施是否恰當、有針對性、經濟有效、方便易行，又要查明對具體業(yè)務與事項所采用的政策與程序是否適當有效?？刂苹顒訉徲嫞傮w上包括對職責分工、授權、審核批準、預算、財產保護、會計系統(tǒng)、內部報告、經濟活動分析、績效考評、信息技術等控制措施審計。在對控制活動總體審計的基礎上，進一步審查控制措施在主要經濟業(yè)務和事項中的貫徹執(zhí)行情況。從長期從事控制活動內部控制審計的實踐看，控制活動審計包括整體層面和業(yè)務層面控制活動審計兩個層面，整體層面的控制活動審計應該是在業(yè)務層面審計基礎上進行的，具有匯總性質。
基于企業(yè)內部控制基本規(guī)范的控制活動審計要點
(一)不相容職務分離控制
不相容職務分離控制要求企業(yè)全面系統(tǒng)地分析、梳理業(yè)務流程中所涉及的不相容職務，實施相應的分離措施，形成各司其職、各負其責、相互制約的工作機制。
(二)授權審批控制
授權審批控制要求企業(yè)根據常規(guī)授權和特別授權的規(guī)定，明確各崗位辦理業(yè)務和事項的權限范圍、審批程序和相應責任;企業(yè)應當編制常規(guī)授權的權限指引，規(guī)范特別授權的范圍、權限、程序和責任，嚴格控制特別授權;企業(yè)各級管理人員應當在授權范圍內行使職權和承擔責任;企業(yè)對于重大的業(yè)務和事項，應當實行集體決策審批或者聯(lián)簽制度，任何個人不得單獨進行決策或者擅自改變集體決策。
(三)會計系統(tǒng)控制
會計系統(tǒng)控制要求企業(yè)嚴格執(zhí)行國家統(tǒng)一的會計準則制度，加強會計基礎工作，明確會計憑證、會計賬簿和財務會計報告的處理程序，保證會計資料真實完整;企業(yè)應當依法設置會計機構，配備會計從業(yè)人員;從事會計工作的人員，必須取得會計從業(yè)資格證書;會計機構負責人應當具備會計師以上專業(yè)技術職務資格;大中型企業(yè)應當設置總會計師。
(四)財產保護控制
財產保護控制要求企業(yè)建立財產日常管理制度和定期清查制度，采取財產記錄、實物保管、定期盤點、 賬實核對等措施，確保財產安全;企業(yè)應當嚴格限制未經授權的人員接觸和處置財產。
(五)預算控制
預算控制要求企業(yè)實施全面預算管理制度，明確各責任單位在預算管理中的職責權限，規(guī)范預算的編制、審定、下達和執(zhí)行程序，強化預算約束。
(六)運營分析控制
運營分析控制要求企業(yè)建立運營情況分析制度，經理層應當綜合運用生產、購銷、投資、籌資、財務等方面的信息，通過因素分析、對比分析、趨勢分析等方法，定期開展運營情況分析，發(fā)現(xiàn)存在的問題，及時查明原因并加以改進。
(七)績效考評控制
績效考評控制要求企業(yè)建立和實施績效考評制度，科學設置考核指標體系，對企業(yè)內部各責任單位和全體員工的業(yè)績進行定期考核和客觀評價，將考評結果作為確定員工薪酬以及職務晉升、評優(yōu)、降級、調崗、辭退等的依據。
(八)綜合運用控制措施
企業(yè)應當根據內部控制目標，結合風險應對策略，綜合運用控制措施，對各種業(yè)務和事項實施有效控制。
(九)重大風險預警機制和突發(fā)事件應急處理機制
企業(yè)應當建立重大風險預警機制和突發(fā)事件應急處理機制，明確風險預警標準，對可能發(fā)生的重大風險或突發(fā)事件，制定應急預案、明確責任人員、規(guī)范處置程序，確保突發(fā)事件得到及時妥善處理。
基于中國企業(yè)實踐的控制活動審計內容及要點
(一)職責分工
是否根據單位目標和職能任務，按照科學、精簡、高效的原則，合理設置職能部門和工作崗位，明確各部門、各崗位的職責權限;職責分工確定過程中，是否充分考慮到對授權、批準、執(zhí)行、記錄、保管、稽核檢查等不相容職務相互分離的制衡要求;是否根據各項經濟業(yè)務與事項的流程和特征，分析與梳理執(zhí)行該項業(yè)務與事項涉及的不相容職務，并結合崗位職責分工采取分離措施;是否結合崗位特點和重要程度，建立規(guī)范的崗位輪換制度、強制休假制度，以強化職責分工。
(二)授權控制
是否根據職責分工，明確各部門、各崗位辦理經濟業(yè)務與事項的授權范圍、審批程序和相應責任等;是否根據業(yè)務經營需要規(guī)定常規(guī)性授權和臨時性授權兩種方式;--常規(guī)性授權內容是否編制權限指引予以發(fā)布，以提高權限透明度;是否對每一次臨時性授權都有嚴格的規(guī)定并要求應有詳細的記錄以反映執(zhí)行過程和結果;對于金額重大、重要性高、技術性強、風險程度高及影響范圍廣的經濟業(yè)務與事項的處理，是否采用集體決策審批或者聯(lián)簽制度;有無未經授權或超越授權處理經濟業(yè)務與事項的現(xiàn)象。
(三)審核批準
各部門、各崗位是否遵循授權程序和崗位責任，對相關經濟業(yè)務與事項的真實性、客觀性、合理性及資料的完整性進行復核與審查，并通過簽字、蓋章或簽署意見以示負責。
(四)預算控制
有無建立科學、適用的預算控制制度，預算項目是否明確，預算標準是否合理，預算的編制、審定、下達和執(zhí)行程序是否科學可行，是否及時分析和控制預算差異，有無積極采取改進措施，確保預算執(zhí)行。
(五)財產保護
有無采取財產記錄、實物保管、安全防護、定期盤點、賬實核對、財產保險、崗位輪換及限制接近等確保財產安全完整的措施，措施是否得到貫徹執(zhí)行，組織有無發(fā)生重大財產損失事故。
(六)會計系統(tǒng)控制
是否根據《會計法》及國家統(tǒng)一的會計制度，制定適合本單位需要的會計制度;會計制度中是否明確會計憑證、會計賬薄和財務報告以及相關信息披露的處理程序;會計制度中是否規(guī)范了會計政策的選用標準和審批程序;會計制度中是否規(guī)定了會計檔案保管和會計工作交接辦法;會計制度中是否規(guī)范了會計崗位責任制、會計監(jiān)督職責，以確保會計信息及財務報告的真實、可靠和完整。
(七)內部報告控制
組織有無建立和完善內部報告制度，以明確相關信息的收集、分析、報告和處理程序;能否及時提供業(yè)務活動中所需的主要信息，能否全面反映經濟活動情況，以增強內部管理時效性和針對性;組織有無采用多種報告形式，如例行報告、實時報告、專題報告、綜合報告等。
(八)績效考評控制
是否根據需要科學設置業(yè)績考核指標體系，并對照預算指標，盈利水平、投資回報率、安全生產目標等方面的業(yè)績指標，對各部門和員工當期的業(yè)績進行考核和評價;是否根據考核結果及時兌現(xiàn)獎懲，以強化對各部門和員工的激勵與約束。
(九)信息系統(tǒng)控制
是否結合實際需要和計算機信息技術應用程度建立本單位的信息化控制流程，以提高業(yè)務處理效率，減少或消除人為操縱因素;是否加強了對計算機信息系統(tǒng)開發(fā)與維護、訪問與變更、數(shù)據輸入與輸出、文件儲存與保管、網絡安全等方面的控制，以保證信息系統(tǒng)安全及有效運用。
