【摘要】 政府性債務已然成為影響財務安全的重要因素，審計署于2013年8月和9月對全國五級政府的政府性債務進行全面審計，并于2013年底發(fā)布了《全國政府性債務審計結果》公告，受到了各界的關注。本文首先介紹了本次政府性債務審計的結果、分析了本次政府性債務審計的特點，在此基礎上，從審計結果披露、債務風險分析和審計政策建議三個方面進行了深入思考。
【關鍵詞】 政府性債務 審計結果公告 特點
一、引言
財政風險一直以來受到各界的關注，隨著政府性債務的累積，而越發(fā)受到關注。近些年來，我國為了促進經濟的快速發(fā)展和社會的和諧穩(wěn)定，政府需要進行必要的舉債行為，政府性債務自然而然形成。準確的規(guī)模和結構信息是有效管理政府性債務和防范財政風險的基本要求，通過審計，可以全面摸清債務底數，客觀反映債務情況和債務管理中存在的問題，有利于做出科學判斷為政府性債務管理決策提供參考，有利于加強社會公眾對政府性債務的監(jiān)督，最終有利于保障經濟社會持續(xù)健康發(fā)展。
在此大背景下，審計署已經于2011年和2013年對政府性債務實施三次大規(guī)模的審計，并向社會各界及時發(fā)布了相應的審計結果公告。第一次政府性債務審計針對的是省、市、縣三級地方政府，第二次政府性債務審計針對的是36個地方政府，涉及15個省、3個直轄市及其所屬的15個省會城市和3個市轄區(qū)；兩次審計都獲取了非常重要的政府性債務信息，但都不是全面的政府性債務審計。第三次政府性債務審計的對象是中央、省、市、縣和鄉(xiāng)五級政府，范圍覆蓋了全國所有的政府部門及所屬機關（除臺灣省、香港和澳門兩個特別行政區(qū)外），是對全國政府性債務的全面摸底。
針對2013年12月30日審計署發(fā)布的第32號公告《全國政府性債務審計結果》，本文介紹了本次政府性債務審計的結果、分析了本次政府性債務審計的特點，在此基礎上，從審計結果披露、債務風險分析和審計政策建議三個方面進行了深入思考。
二、全國政府性債務審計的結果
2013年12月30日，審計署發(fā)布了2013年第32號公告《全國政府性債務審計結果》。該公告是政府性債務受各界廣泛關注以來，首次對全國五級政府的政府性債務的全面摸底的結果。2011年全國地方政府性債務和2013年上半年與下半年的全國政府性債務審計關于債務規(guī)模情況如下表所示。
從該表可以看出，自2010年底以來，中央政府性債務和地方政府性債務的規(guī)模都在不斷地增長，截至2013年6月底，全國政府負有償還責任的債務約為20.7萬億元，中央政府和地方政府債務負擔相當，政府或有債務則高達9.6萬億元，約為政府負有償還責任債務的一半，需要得到足夠的重視。
此外，2013年6月底與2012年底相比，中央政府負有償還責任的債務增長率為3.98%，而地方政府相應的增長率為13.06%，中央政府或有債務增長率為5.13%，而地方政府或有債務的增長率為11.94%，地方政府性債務的增長速度顯著快于中央政府，需要將地方政府性債務作為監(jiān)督管理關注的重點。
三、全國政府性債務審計的特點
相對于2011年全國地方政府性債務審計而言，本次政府性債務審計主要具有審計范圍更廣、審計效率更高、審計結果公布更為慎重、債務分類更加合理、債務風險分析更為深入等五大特點。
1. 審計范圍更廣。2011年全國地方政府性債務涉及五級政府中的省級、市級和縣級三級政府，審計項目達373 805個，共1 873 683筆債務。本次全國政府性債務審計覆蓋中央、31個?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）和5個計劃單列市、391個市（地、州、盟、區(qū)）、2 778個縣（市、區(qū)、旗）、33 091個鄉(xiāng)（鎮(zhèn)、蘇木）五級政府的730 065個項目，共2 454 635筆債務，是一次全面的政府性債務摸底。
2. 審計效率更高。2011年全國地方政府性債務審計歷時3、4、5月共三個月，動用4.13萬名審計人員完成省級、市級和縣級三級政府的債務審計。對于本次政府性債務審計，國務院辦公廳自2013年7月26日《關于做好全國政府性債務審計工作的通知》發(fā)布以后，審計署自8月1日起至9月30日結束歷時僅僅兩個月，動用5.44萬名審計人員參與其中，完成了從中央政府到鄉(xiāng)級政府的五級政府性債務的審計，效率之高令人驚嘆。
3. 審計結果公布更加慎重。2011年全國地方政府性債務自審計工作結束到審計結果公告時間間隔為近兩個月，而本次政府性債務審計自審計工作結束到審計結果公告時間間隔為三個月。本次審計結果公布更加慎重，表現在審計署在審計工作結束后利用更長的時間進行不斷地核查、復檢、統(tǒng)計以及整合等工作，使得審計結果中的數據更加準確、完整和可靠。
4. 債務分類更加合理。2011年全國地方政府性債務將省、市、縣三級政府的債務分為政府負有償還責任的債務、政府負有擔保責任的或有債務以及政府可能承擔一定救助責任的其他相關債務三種類型。
本次全國政府性債務審計根據政府對債務的償還責任和法律責任不同，結合國際慣例，審計中將“政府性債務”明確劃分為政府負有償還責任的債務、政府負有擔保責任的債務和政府可能承擔一定救助責任的債務三種類型。本次政府性債務審計將第三類政府性債務明確為政府可能承擔一定救助責任的債務，較之前更加準確合理。與此同時，本次審計公告將后兩種政府性債務劃為政府或有債務，既體現了政府性債務性質不同的區(qū)別，又厘清了政府性債務的內在合理的結構。
5. 債務風險分析更為深入。2011年全國地方政府性債務審計結果公告分析了債務規(guī)模、債務年度變化、債務余額結構（包括了政府層次、區(qū)域分布、舉債主體、借債來源、債務形態(tài)和資金投向以及償債年度六個方面），并從債務率和逾期債務率兩個指標分析了債務負擔總體情況，但沒有形成最終的債務風險結論。
本次全國政府性債務審計結果公告分析了全國政府性債務總體情況、中央政府性債務情況（包括了中央財政債務、中央部門及所屬單位債務和中國鐵路總公司三個主體）以及地方政府性債務情況（包括了政府層級、舉借主體、債務資金來源、債務資金投向、未來償債年度五個方面），與此同時，審計結果公告根據負債率、政府外債與GDP的比率、債務率以及逾期債務率四個指標將我國政府性債務的比值與國際通行控制標準參考值進行比較，得出全國政府性債務風險總體可控，部分地方政府存在一定風險隱患的結論。
四、全國政府性債務審計結果公告的思考
1. 關于政府性債務披露。整體而言，本次全國政府性債務審計的結果提供了從中央政府到鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府五級政府的債務總體情況，比較徹底地了解全國政府性債務的規(guī)模，為管理政府性債務的宏觀經濟政策制定和全國經濟工作安排提供了重要依據和信息基礎。
審計的目標是促進受托經濟責任的全面有效履行，受托經濟責任可以進一步分為行為責任和報告責任，審計既要促進行為責任的履行，又要促進報告責任的履行（蔡春，2001）。委托者將擁有的經濟資源委托給受托者經營管理，自受托者接受經管受托經濟資源起，受托者就對委托者負有了受托經濟責任。根據委托人和受托人的不同，受托經濟責任可以分為公共受托經濟責任、企業(yè)受托經濟責任和組織內部受托經濟責任。政府審計因公共受托經濟責任而產生，目標是促進公共受托經濟責任的全面有效履行。社會公眾將公共資源委托給政府，政府就對社會公眾負有公共受托經濟責任，有效管理政府性債務是各級政府履行公共受托經濟責任的必然要求。
社會公眾作為公共資源的所有者，有權利知道各級政府性債務的實際情況，政府作為委托者有義務履行公布各級政府性債務的報告責任?！瓣柟馐亲詈玫臍⒍緞?，當社會公眾可以及時了解政府性債務時，便會形成對政府的輿論壓力，促使政府不斷改善管理債務的能力。在我國，審計署是國務院的組成部門，其審計結果公告是國務院報告的重要組成部分，理應在審計結果公告中披露各級政府的政府性債務情況，如采用附件的形式披露，以使得人民群眾了解政府舉債和管理債務的情況。
2. 關于政府性債務風險分析。本次全國政府性債務審計結果公告有專門部分對全國政府性債務的負擔情況進行了分析，給有關部門政策制定提供了重要的基礎。具體來說，本次審計結果公告從負債率、政府外債與GDP的比率、債務率和逾期債務率四個指標利用截至2012年底的數據，將我國的指標值與國際控制標準參考值進行比較，得出我國政府性債務風險總體可控的結論。本文認為，至少有三個方面使得我們需要慎重對待政府性債務風險總體可控的結論。
（1）國際控制標準參考值是否適合我國國情是一個問題。以負債率為例，負債率是年末債務余額與當年GDP的比率，是衡量經濟總規(guī)模對政府債務的承擔能力或經濟增長對政府舉債依賴程度的指標，我國的該指標值是36.74%，根據歷史經驗將政府或有債務考慮在內，負債率的指標值為39.43%。而與國際通用的《馬斯特里赫特條約》規(guī)定的60%的政府債務風險控制標準相比，我國政府性債務風險完全可控。
實際是否如此，存在一定的疑問。《馬斯特里赫特條約》是1993年正式生效的針對歐洲發(fā)達國家組成歐洲共同體（即歐盟）的關于財政風險的約定。首先，該條約制定時間早，世界經濟在二十年的時間里發(fā)生了較大的變化，各國財政狀況同樣發(fā)生了較大變化，條約是否繼續(xù)適用歐洲國家已是一個疑問；其次，該條約針對的是歐洲發(fā)達的資本主義國家，而我國是處于發(fā)展中的社會主義國家，所有權制度、經濟狀況、發(fā)展階段、財政體制和產業(yè)結構等眾多方面都存在非常大的差異，這一西方國家的財政風險標準是否適用我國還有待考量。其他三個比較指標也存在類似的問題。
（2）全國政府性債務的利息問題不容忽視。本次政府性債務審計結果公告無論是在政府性債務規(guī)模及結構中公布的五級政府負有償還責任的債務和政府或有債務截至2013年6月30日的余額，還是在全國政府性債務負擔情況中對政府性債務風險的分析，都未提到政府性債務的利息及其對財政風險影響的問題。中央財政債務中的83.72%由國債債券、國際金融組織和外國政府貸款構成，地方政府性債務中的72.62%由銀行貸款、BT（即建設—移交）和發(fā)行債券構成，其中銀行貸款占到總體的50.76%。大量利息的存在使得政府性債務的負擔進一步加大，是不容忽視的問題。在分析全國政府性債務風險時，要充分考慮利息對債務風險的影響，需要在分析判斷中做必要的說明。
（3）隱性債務（政府或有債務）問題不可忽視。截至2013年6月底，全國各級政府負有償還責任的債務達206 988.65億元，負有擔保責任的債務29 256.49億元，可能承擔一定救助責任的債務66 504.56億元，其中由負有擔保責任的債務和可能承擔一定救助責任的債務組成的政府或有債務共95 761.05億元，數值上約占政府負有償還責任債務的46.26%。
政府負有償還責任的債務是顯性債務，政府的償還責任非常明確，因此會通過稅收、項目收益等財政收入做好償還的準備。政府或有債務則不同，其屬于隱性債務，一方面具有隱蔽性強、突發(fā)性強、數額不穩(wěn)定等特點，往往容易被政府忽視，另一方面，我國處于改革開放的轉型期，社會矛盾突出和經濟發(fā)展的不穩(wěn)定性使得該類債務的危害進一步加大。因此，在政府性債務風險分析中要認真對待政府或有債務對財政風險的影響。
3. 關于審計政策建議。本次全國政府性債務審計結果公告在最后向有關部門和地方政府提出了以下四個方面的政策建議：一是建立規(guī)范的政府舉債融資機制，健全政府性債務管理制度；二是建立健全地方政府性債務管理責任制，嚴肅責任追究；三是進一步轉變政府職能，穩(wěn)步推進投融資、財稅等體制機制改革；四是建立健全債務風險預警和應急處置機制，妥善處理存量債務，防范債務風險。
從上述建議可以看出，第一、二、四條是從舉債機制、債務管理、責任落實、風險預防等方面改善政府性債務管理的政策建議，直接并有針對性，而第三條政策建議從政府性債務產生的制度原因入手，提出了投融資體制和財稅體制改革的建議。總體而言，四條政策建議既有針對性，又有一定的深度，若能在各級政府部門得到有效的貫徹實施，必然會對防范債務性風險起到重要的作用。
五、小結
本文認為審計政策建議可以進一步拓展和深入，從認知意識和具體措施上來更加有效地管理政府性債務。首先，直接針對政府性債務管理的政策，可以考慮建立債務償還基金，將債務舉借與償還納入政府預算、建立舉債和償還公開透明制度以及建立政府性債務糾紛處理專門部門等內容。其次，從政府性債務產生的不合理制度原因入手，可以考慮改進政府官員考核機制，如改變之前以GDP為單一考核標準的考核機制和政府性債務市場化管理，如許多建設項目交由經濟市場中的公司來進行，政府僅負責債務舉借擔保和償債擔保以及過程監(jiān)督。
【注】 本文系西南財經大學中央高?；究蒲袠I(yè)務費專項資金項目“政府審計維護財政安全的作用機制分析及其效果的實證研究”（編號：JBK1207088）的階段性研究成果。
主要參考文獻
1. 王世成，李袁婕.基于審計結果的我國地方政府性債務問題原因分析和對策建議.審計研究，2013；5
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3. 公彥德.目前國家審計存在的問題與對策.財會月刊，2013；2
4. 審計署.全國政府性債務審計結果.審計署第32號公告，2013-12-30
5. 國務院辦公廳.關于做好全車政府性債務審計工作的通知.國辦發(fā)明電［2013］20號，2013-07-26
【作 者】
劉 雷
【作者單位】
（西南財經大學會計學院 成都 611130）
