【摘要】在建設(shè)服務(wù)型、陽(yáng)光型政府的新時(shí)期，社會(huì)公眾對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露的訴求日益強(qiáng)烈，政府需要完善以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，更為系統(tǒng)全面地披露政府財(cái)務(wù)信息。本文在剖析我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露存在的問(wèn)題及其成因的基礎(chǔ)上，借鑒西方國(guó)家政府及國(guó)內(nèi)企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露的經(jīng)驗(yàn)，為網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下推進(jìn)我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露改革提出內(nèi)外部的總體設(shè)想，并從內(nèi)容、方式和時(shí)間層面提出了路徑選擇的建議。
【關(guān)鍵詞】政府財(cái)務(wù)信息；信息披露；網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境
【中圖分類(lèi)號(hào)】F235.1 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1004-0994（2016）02-0070-4一、引言
隨著我國(guó)公共財(cái)政改革的深入推進(jìn)，服務(wù)型、陽(yáng)光型政府的理念開(kāi)始為公眾熟知。2008年我國(guó)《政府信息公開(kāi)條例》實(shí)施；2011年中共中央在《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十二個(gè)五年規(guī)劃綱要》中提出：“進(jìn)一步推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，逐步建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度”；2013年中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)的《黨政機(jī)關(guān)厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)條例》要求“進(jìn)一步健全會(huì)計(jì)制度，準(zhǔn)確核算機(jī)關(guān)運(yùn)行經(jīng)費(fèi)”；2013年黨的十八屆三中全會(huì)明確提出，要“建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制”；2014年李克強(qiáng)總理在十二屆全國(guó)人大二次會(huì)議上要求“所有財(cái)政撥款的‘三公’經(jīng)費(fèi)都要公開(kāi)，打造陽(yáng)光財(cái)政，讓群眾看明白、能監(jiān)督”。
然而，從我國(guó)目前情況來(lái)看，不管是反腐倡廉工作存在的制度建設(shè)缺乏整體性等問(wèn)題，還是財(cái)政監(jiān)督工作存在的監(jiān)督方式相對(duì)滯后和被動(dòng)等問(wèn)題，以及納稅人知情權(quán)存在的實(shí)踐性不足和缺乏保護(hù)等問(wèn)題，都說(shuō)明了政府財(cái)務(wù)信息披露狀況尚難以讓公眾滿意。而且，我國(guó)關(guān)于政府財(cái)務(wù)信息披露模式的研究還比較有限，針對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露的動(dòng)因及路徑選擇的研究尚比較鮮見(jiàn)。鑒于此，本文將通過(guò)剖析政府財(cái)務(wù)信息披露的驅(qū)動(dòng)因素，借鑒國(guó)外政府及我國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息披露體系，為我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露提出有益的設(shè)想。
二、政府財(cái)務(wù)信息的供求矛盾及驅(qū)動(dòng)因素
（一）公共受托責(zé)任履行與政府財(cái)務(wù)信息的供求矛盾
政府與公眾之間存在的委托代理關(guān)系，決定了政府對(duì)公眾負(fù)有公共受托責(zé)任。委托關(guān)系建立之后，受托人應(yīng)以最大的善意、最經(jīng)濟(jì)有效的辦法，并最嚴(yán)格地按照當(dāng)事人的意思完成委托人所托付的任務(wù)（楊時(shí)展，1990）。公眾賦予各級(jí)政府執(zhí)行公共權(quán)利的重要決策權(quán)，同時(shí)需要政府公開(kāi)披露使用權(quán)力的方式，因此政府需要向社會(huì)公眾公開(kāi)客觀、可靠的財(cái)務(wù)信息。然而，目前政府財(cái)務(wù)信息的產(chǎn)生和傳遞機(jī)制還存在諸多不足，以致產(chǎn)生了政府與公眾之間財(cái)務(wù)信息的供求矛盾。政府披露財(cái)務(wù)信息是為了讓利益相關(guān)者了解政府的業(yè)績(jī)（朱福興、上官敬芝，2008），如果政府主動(dòng)公開(kāi)財(cái)務(wù)信息，則更能說(shuō)服潛在投資者（如債權(quán)人、供應(yīng)商和金融捐助者）提供財(cái)務(wù)資源。
為了解脫政府受托責(zé)任，學(xué)者們從構(gòu)建政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告、評(píng)價(jià)政府績(jī)效報(bào)告、完善政府財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)等多方面對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露進(jìn)行了研究（石英華，2006；李建發(fā)等，2009；常麗，2011；何玉、王開(kāi)田，2012；張琦，2013）。研究表明，政府財(cái)務(wù)信息的供求矛盾導(dǎo)致了財(cái)務(wù)信息披露中存在各種問(wèn)題。本文從這些問(wèn)題的成因入手，解讀驅(qū)動(dòng)政府披露財(cái)務(wù)信息的因素，深入剖析我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露中尚待優(yōu)化的問(wèn)題。（二）政府財(cái)務(wù)信息披露存在的問(wèn)題
在建設(shè)服務(wù)型、陽(yáng)光型政府的新時(shí)期，社會(huì)公眾對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露的訴求日益強(qiáng)烈，為了提高政府財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，提升政府的公信力，必須首先明晰目前階段政府財(cái)務(wù)信息披露中存在的問(wèn)題。
1. 財(cái)務(wù)信息披露不對(duì)稱(chēng)。我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度更多地強(qiáng)調(diào)政府組織內(nèi)部和相關(guān)部門(mén)的政府財(cái)務(wù)信息使用者對(duì)信息的需求，而負(fù)責(zé)立法的各級(jí)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)、負(fù)責(zé)監(jiān)督的各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和社會(huì)公眾、其他利益相關(guān)者對(duì)政府財(cái)務(wù)信息的需求卻常常被忽視，致使公眾由于被信息邊緣化而難以履行社會(huì)監(jiān)督的義務(wù)。不僅如此，政府內(nèi)部的上、下級(jí)機(jī)關(guān)之間也由于財(cái)務(wù)信息披露不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題而出現(xiàn)監(jiān)督盲區(qū)（劉子怡、陳志斌，2014）。
2. 披露信息的內(nèi)容不全面。政府層面的財(cái)務(wù)報(bào)表通常是由部門(mén)報(bào)表合并而成的（黃志霞，2004），從現(xiàn)有的政府預(yù)算和最終報(bào)告中，只能看到政府預(yù)算收支的執(zhí)行情況和結(jié)果，卻缺少政府債權(quán)債務(wù)的情況。目前的政府會(huì)計(jì)體系所提供的財(cái)務(wù)信息側(cè)重于預(yù)算資金的收支核算，卻無(wú)法反映中央及地方政府的全面財(cái)政狀況、公共資金的配置成本、政府公共服務(wù)方面的可持續(xù)性、政府的資產(chǎn)和負(fù)債狀況等，導(dǎo)致政府財(cái)務(wù)信息披露方式不規(guī)范、披露內(nèi)容不全面（石英華，2006）。
3. 信息披露透明度不高。國(guó)家的權(quán)力屬于人民，廣大民眾具有知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。為了滿足不同使用者的需要，政府不僅應(yīng)該通過(guò)固定渠道及時(shí)公開(kāi)政府財(cái)務(wù)信息，而且這些財(cái)務(wù)信息應(yīng)該能全面反映政府的受托責(zé)任、運(yùn)營(yíng)業(yè)績(jī)、財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。然而，我國(guó)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度尚未完善，政府的財(cái)務(wù)信息也無(wú)法全面、公開(kāi)、透明地對(duì)外披露，利益相關(guān)者無(wú)法對(duì)政府的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行系統(tǒng)分析，政府的資源使用效率也無(wú)法得到公眾的有效監(jiān)督。
（三）政府財(cái)務(wù)信息披露問(wèn)題的成因
1. 預(yù)算會(huì)計(jì)體系不健全。20世紀(jì)90年代末的預(yù)算會(huì)計(jì)改革重構(gòu)了我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)體系，然而我國(guó)政府所能提供的預(yù)決算信息，只是政府預(yù)算收支計(jì)劃及其執(zhí)行情況，卻缺乏對(duì)政府的資產(chǎn)負(fù)債、財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)等的披露和分析。就政府內(nèi)部而言，財(cái)務(wù)信息披露不對(duì)稱(chēng)，使得政府在進(jìn)行財(cái)政政策選擇和預(yù)算編制時(shí)缺少了足夠的信息支撐；而從政府外部監(jiān)督而言，政府財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)容有限，導(dǎo)致政府財(cái)務(wù)狀況透明度不高，立法機(jī)關(guān)難以對(duì)法律法規(guī)及時(shí)進(jìn)行修正，監(jiān)督部門(mén)和公眾難以對(duì)公共資源的配置和使用效率進(jìn)行有效監(jiān)督。
2. 會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的制約。目前，政府及各部門(mén)多數(shù)依舊以現(xiàn)金的實(shí)際收付作為確認(rèn)收入和支出的依據(jù)，即實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。收付實(shí)現(xiàn)制將收入和費(fèi)用的歸屬期間與現(xiàn)金收支行為的發(fā)生緊密地聯(lián)系在一起，造成了無(wú)論與現(xiàn)金收支行為相掛鉤的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否實(shí)際發(fā)生，這些現(xiàn)金收支均記作收入和費(fèi)用，導(dǎo)致政府財(cái)務(wù)報(bào)告反映的財(cái)務(wù)信息并不準(zhǔn)確和完整，且缺乏相關(guān)性。因此，我國(guó)政府職能的轉(zhuǎn)變、透明政府的建設(shè)和財(cái)政體制的改革等都需要政府采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。
3. 反饋監(jiān)督機(jī)制不完善。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)監(jiān)督越來(lái)越重要。彭啟發(fā)和武璟（2015）調(diào)查了117個(gè)市級(jí)政府，發(fā)現(xiàn)“只有一個(gè)政府網(wǎng)絡(luò)披露了本年度的審計(jì)報(bào)告”。在我國(guó)，官方的審計(jì)機(jī)構(gòu)作為政府部門(mén)，必然會(huì)影響審計(jì)監(jiān)督的作用，對(duì)政府預(yù)算報(bào)告的真實(shí)性沒(méi)有直接保證。我國(guó)全國(guó)人民代表大會(huì)對(duì)政府預(yù)算報(bào)告進(jìn)行審查是重要的監(jiān)督機(jī)制，審查時(shí)間一般為一個(gè)月，而國(guó)外政府的立法機(jī)關(guān)對(duì)預(yù)算報(bào)告的審核時(shí)間一般是兩個(gè)月以上。例如，印度的立法機(jī)關(guān)對(duì)預(yù)算報(bào)告的審查期有75天，德國(guó)政府預(yù)算的立法機(jī)關(guān)審查時(shí)間為四個(gè)月，美國(guó)國(guó)會(huì)預(yù)算審核會(huì)持續(xù)八個(gè)月。審查時(shí)間的長(zhǎng)短從側(cè)面反映出我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息監(jiān)督和反饋機(jī)制需要改進(jìn)。
（四）政府財(cái)務(wù)信息披露的傳導(dǎo)機(jī)制與驅(qū)動(dòng)因素
在關(guān)于政府財(cái)務(wù)信息的披露方式、途徑等的研究文獻(xiàn)中，學(xué)者們認(rèn)為政府財(cái)務(wù)信息披露的驅(qū)動(dòng)因素主要包括經(jīng)濟(jì)因素（Hepworth，2001；邢俊英，2006）、政治因素（Ingram，1984；陳志斌，2009；戚艷霞等，2010）、技術(shù)因素（Baker、Rennie，2006；李元，2008）等。
“政府財(cái)務(wù)信息披露主要牽涉利益相關(guān)者之間的利益博弈”（潘俊等，2014），不同環(huán)境、不同利益相關(guān)者的行為和訴求不同（路軍偉，2010），政府內(nèi)部利益相關(guān)者對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露存在抵觸，而外部使用者獲得政府財(cái)務(wù)信息途徑匱乏（張琦等，2009），二者間的利益矛盾驅(qū)動(dòng)和牽制了政府財(cái)務(wù)信息的披露?！皶?huì)計(jì)促進(jìn)政治文明”（周守華、劉國(guó)強(qiáng)，2014），政府財(cái)務(wù)信息的公開(kāi)和披露能提高財(cái)政透明度、增強(qiáng)政府公信力，政治文明的發(fā)展也會(huì)反作用于政府，促使政府披露更多可理解、可信賴(lài)的信息。我國(guó)新公共管理改革更注重建設(shè)高效、民主、公開(kāi)的政府（王慶東、常麗，2004）。信息革命給信息傳輸和處理帶來(lái)了翻天覆地的變化，網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的政府財(cái)務(wù)信息披露具有及時(shí)性、多樣性、量大面廣和成本低等特征（趙建勇，2002）。政府財(cái)務(wù)信息的披露來(lái)源更為豐富，披露方式更具多樣性，披露時(shí)效性更強(qiáng)，網(wǎng)絡(luò)在線數(shù)據(jù)庫(kù)的信息容量也大幅擴(kuò)展，有助于提高政府財(cái)務(wù)信息披露透明度，有助于政府解脫公共受托責(zé)任（Moon，2002）。
三、國(guó)外政府和國(guó)內(nèi)企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露經(jīng)驗(yàn)
相比我國(guó)而言，發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露的探索較早，經(jīng)驗(yàn)豐富；企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露體系的構(gòu)建已有明顯成效，值得學(xué)習(xí)。研究和分析這些改革和實(shí)踐情況，借鑒其可取之處，以改善我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露的現(xiàn)狀，推進(jìn)我國(guó)公共財(cái)政和政府會(huì)計(jì)的改革。
（一）國(guó)外政府財(cái)務(wù)信息披露的經(jīng)典模式
對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露進(jìn)行改革的多數(shù)國(guó)家，曾面臨著不同程度的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，導(dǎo)致其財(cái)政支出壓力日益嚴(yán)重，最終導(dǎo)的政府財(cái)務(wù)信息披露改革提供借鑒。
1. 法國(guó)模式。大部分歐洲大陸國(guó)家采用法國(guó)模式，而法國(guó)最具代表性。法國(guó)模式的政府會(huì)計(jì)主要體現(xiàn)其預(yù)算功能，中央政府的預(yù)算采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，而地方政府采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。政府財(cái)務(wù)報(bào)告是上一財(cái)政年度的收支情況和資產(chǎn)負(fù)債情況，與我國(guó)現(xiàn)有的政府財(cái)務(wù)報(bào)告有相似之處。同時(shí)，法國(guó)與美國(guó)或歐盟的其他成員國(guó)相比，具有該模式的超前之處，即完整的社會(huì)責(zé)任財(cái)務(wù)信息披露框架。這使法國(guó)成為推動(dòng)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)普及的主要國(guó)家之一。
2. 美國(guó)模式。美國(guó)是當(dāng)今世界上財(cái)務(wù)信息披露規(guī)范最完善、最成熟的國(guó)家。美國(guó)在1933年的《證券法》中首次規(guī)定開(kāi)始實(shí)行財(cái)務(wù)信息公開(kāi)制。20世紀(jì)初美國(guó)的政府會(huì)計(jì)改革，在地方政府的財(cái)務(wù)管理中引入一系列企業(yè)會(huì)計(jì)程序和方法，同時(shí)建議其編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制和復(fù)式記賬法。美國(guó)只在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而預(yù)算編制保留收付實(shí)現(xiàn)制。財(cái)務(wù)報(bào)告中提供的信息自上而下、由概括到詳細(xì)，每個(gè)層次的財(cái)務(wù)報(bào)表都附有財(cái)務(wù)報(bào)表附注，并可以單獨(dú)對(duì)外報(bào)送。在美國(guó)，政府預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)告的編制工作都比較公開(kāi)透明，尊重了納稅人的知情權(quán)，保證社會(huì)公眾能夠依法監(jiān)督政府。
3. 澳大利亞模式。擁有較為完善的政府財(cái)務(wù)信息披露的法律規(guī)范體系是澳大利亞模式的特點(diǎn)，而且權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)在澳大利亞模式的預(yù)算編制及政府財(cái)務(wù)報(bào)告中被全面采用。在該模式中，政府的財(cái)務(wù)報(bào)告主要包括運(yùn)營(yíng)報(bào)表、財(cái)務(wù)狀況表、現(xiàn)金流量表及附注，并采用了合并財(cái)務(wù)報(bào)告的形式，其中涵蓋了政府所有的資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用。
（二）國(guó)內(nèi)企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露的實(shí)踐與啟示
我國(guó)已發(fā)展得相對(duì)比較成熟的企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露系統(tǒng)，也可為政府選擇財(cái)務(wù)信息披露模式和路徑提供借鑒。
1. 完善的企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露規(guī)范?！豆痉ā?、《會(huì)計(jì)法》、《證券法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等構(gòu)成了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系，在政府財(cái)務(wù)信息的披露中也離不開(kāi)法律規(guī)范。
2. 嚴(yán)格的企業(yè)財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制機(jī)制。我國(guó)上市公司內(nèi)部控制的任務(wù)主要是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)，建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。企業(yè)財(cái)務(wù)信息的外部審計(jì)主要依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審查。政府財(cái)務(wù)信息披露也需要依靠?jī)?nèi)外部的共同監(jiān)督，才能保證財(cái)務(wù)信息的可靠。
3. 企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露信用評(píng)估制度。實(shí)施信息披露信用考核機(jī)制是為了進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)信息的決策有用性，未能達(dá)到財(cái)務(wù)信息披露標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)將被限制經(jīng)營(yíng)規(guī)模、融資程度等，從而保證社會(huì)資源得到優(yōu)化配置。類(lèi)似地，政府財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量的評(píng)價(jià)同樣也能保證政府績(jī)效的真實(shí)性。
四、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下政府財(cái)務(wù)信息披露的路徑
國(guó)外政府和國(guó)內(nèi)企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露的實(shí)踐情況，揭示了財(cái)務(wù)信息披露主體應(yīng)根據(jù)自身情況建立規(guī)范、完整、及時(shí)的披露模式。我國(guó)政府可以將這些實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)化為己用，促進(jìn)政府實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息更充分、更及時(shí)、更規(guī)范的披露，同時(shí)在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，尋求新穎的、更易為大眾接受的披露方式，以期有利于構(gòu)建更好的政府財(cái)務(wù)信息披露模式。
（一）網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下政府財(cái)務(wù)信息披露的模式構(gòu)建
相對(duì)于傳統(tǒng)政府信息披露方式，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下政府財(cái)務(wù)信息披露方式發(fā)生了重大轉(zhuǎn)變，主要包括電子公文、電子稅務(wù)、電子郵件及網(wǎng)絡(luò)論壇等。這些新的披露方式不僅重構(gòu)了政府與社會(huì)公眾之間的關(guān)系，便于企業(yè)和公民更好地參政議政，還打破了時(shí)間和空間的限制，有助于構(gòu)建一個(gè)集及時(shí)性、透明化、可理解性等特征于一體的政府財(cái)務(wù)信息披露模式。
在政府財(cái)務(wù)信息披露模式的框架構(gòu)建中，結(jié)合網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特點(diǎn)，具體可設(shè)置法律法規(guī)、財(cái)務(wù)公告、財(cái)務(wù)相關(guān)信息、內(nèi)部財(cái)務(wù)控制、財(cái)務(wù)反饋交流和財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)六個(gè)模塊，如下圖所示：
由上圖可知，政府財(cái)務(wù)工作中首先要做到遵守相關(guān)的法律法規(guī)，以這些法律法規(guī)作為財(cái)務(wù)監(jiān)督的依據(jù)。政府財(cái)務(wù)信息的公告采用完全公開(kāi)的形式，及時(shí)發(fā)布社會(huì)公眾普遍關(guān)心的政府財(cái)務(wù)信息，對(duì)諸如上級(jí)行政部門(mén)、內(nèi)部高級(jí)行政人員等特定信息用戶可采用郵件等形式特意告知。政府財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)作為政府信息系統(tǒng)的核心，提供了網(wǎng)上查詢(xún)、下載財(cái)務(wù)信息的通道，不僅如此，該財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)還可以對(duì)信息進(jìn)行實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)分析，為滿足公眾等利益相關(guān)者對(duì)財(cái)務(wù)信息的可理解性和可用性需求提供保障。財(cái)務(wù)信息的公開(kāi)披露離不開(kāi)政府的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制機(jī)制，后者不僅可以確保政府財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，而且為財(cái)務(wù)信息的反饋和交流建立了保障。政府財(cái)務(wù)信息的披露內(nèi)容和形式應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)，需要政府財(cái)務(wù)工作者持續(xù)地學(xué)習(xí)和交流，只有財(cái)務(wù)人員掌握了扎實(shí)的理論知識(shí)，具備了較強(qiáng)的實(shí)踐能力，才能確保財(cái)務(wù)信息的披露質(zhì)量。（二）網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下政府財(cái)務(wù)信息披露的總體理論設(shè)想
政府財(cái)務(wù)信息披露的實(shí)施需要有機(jī)結(jié)合一系列相互支持、相互關(guān)聯(lián)的法律法規(guī)和監(jiān)管政策條款；實(shí)施機(jī)制必須要有明確的、可執(zhí)行的、連續(xù)性的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰機(jī)制和條件，這是實(shí)現(xiàn)該機(jī)制的核心?；谡?cái)務(wù)信息披露的實(shí)施機(jī)制，還需要建立一個(gè)切實(shí)有效的保障體系，在考慮網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響下實(shí)現(xiàn)政府財(cái)務(wù)信息的安全披露。
1. 政府財(cái)務(wù)信息披露的外部理論設(shè)想。政府財(cái)務(wù)信息披露的外部環(huán)境很大程度地影響著財(cái)務(wù)信息披露的質(zhì)量。為了保障政府財(cái)務(wù)信息披露及時(shí)、有效，需要從制定符合網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的政府會(huì)計(jì)處理的法律法規(guī)開(kāi)始，以具有針對(duì)性的法律法規(guī)保障政府財(cái)務(wù)信息在網(wǎng)絡(luò)傳播中的安全性，同時(shí)，隨外部環(huán)境的變化不斷地完善這些規(guī)范。不僅如此，還需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)機(jī)構(gòu)肩負(fù)起監(jiān)督政府財(cái)務(wù)信息披露的責(zé)任。例如，請(qǐng)第三方的注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)政府的財(cái)政狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金使用等情況獨(dú)立地發(fā)表政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見(jiàn)，從而進(jìn)一步加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的外部監(jiān)督。
2. 政府財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)部理論設(shè)想。通過(guò)組織財(cái)務(wù)學(xué)習(xí)，提高政府財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)，并增強(qiáng)其業(yè)務(wù)能力和網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)安全防范意識(shí)。財(cái)務(wù)人員不僅需要掌握扎實(shí)的財(cái)務(wù)理論基礎(chǔ)，也需要能熟練運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。面對(duì)知識(shí)快速更新和經(jīng)濟(jì)金融活動(dòng)靈活多變的時(shí)代，政府的財(cái)務(wù)人員要有不斷汲取新知識(shí)的能力，根據(jù)國(guó)際金融的創(chuàng)新趨勢(shì)和資本的形態(tài)變化，更好地披露政府財(cái)務(wù)信息。此外，政府財(cái)務(wù)人員還需要建立安全可靠的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)系統(tǒng)。
（三）完善政府財(cái)務(wù)信息披露的實(shí)施路徑
1. 披露內(nèi)容上的路徑設(shè)計(jì)。政府會(huì)計(jì)的改革應(yīng)該以制度的設(shè)定為首要任務(wù)，在綜合政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、政府會(huì)計(jì)制度、政府財(cái)務(wù)規(guī)則和財(cái)務(wù)制度等規(guī)范后，逐步建設(shè)政府財(cái)務(wù)信息披露的標(biāo)準(zhǔn)體系。在考慮政府經(jīng)濟(jì)、政治、技術(shù)等驅(qū)動(dòng)因素和內(nèi)外部環(huán)境影響因素的基礎(chǔ)上，兼顧制度、組織、技術(shù)的局限，進(jìn)行政府財(cái)務(wù)信息披露模式的選擇。在進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革的過(guò)程中，內(nèi)容上應(yīng)該選擇分類(lèi)別的、循序漸進(jìn)的改革路徑。在目前階段，根據(jù)政府不同類(lèi)別的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)以全面地反映政府財(cái)務(wù)信息為目標(biāo)，靈活地發(fā)揮收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制各自的優(yōu)勢(shì)，審慎地推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革，逐步采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)。最終在政府財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)容方面，形成從制度到模式再到會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的一系列改革和完善。
2. 披露方式上的路徑設(shè)計(jì)。按政府財(cái)務(wù)信息披露的強(qiáng)度將信息披露方式分為激進(jìn)式、穩(wěn)健式和漸進(jìn)式（潘俊等，2014）。我國(guó)的政府財(cái)務(wù)信息披露一直采用傳統(tǒng)的穩(wěn)健式，以政府的預(yù)算報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告為主要披露形式，但目前我國(guó)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告尚未完善，不能反映出政府完整、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息，難以對(duì)政府履行公共受托責(zé)任的情況、公共資源的配置效率進(jìn)行評(píng)價(jià)。因此，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，為了改革和完善政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，我國(guó)可以采用“漸進(jìn)式”的政府財(cái)務(wù)信息披露方式，并借助一些定期或不定期公開(kāi)的經(jīng)濟(jì)文件等其他形式進(jìn)行政府財(cái)務(wù)信息的披露，待時(shí)機(jī)成熟時(shí)，再向“激進(jìn)式”的披露方式改進(jìn)。
3. 披露時(shí)間上的路徑設(shè)計(jì)。政府財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)容和方式需要改進(jìn)和完善，在完善的過(guò)程中，對(duì)于改進(jìn)時(shí)間也需要格外注意。政府財(cái)務(wù)信息披露實(shí)踐的初期計(jì)劃，可以從相關(guān)法律法規(guī)的修訂和完善開(kāi)始，為政府財(cái)務(wù)信息披露制定更完備的披露標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。同時(shí)，應(yīng)建立與政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度相配套的內(nèi)部控制機(jī)制，進(jìn)一步提高政府內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和中立性；在政府財(cái)務(wù)信息披露實(shí)踐的長(zhǎng)期計(jì)劃中，強(qiáng)化外部審計(jì)和監(jiān)督對(duì)政府財(cái)務(wù)信息披露的保障作用，利用網(wǎng)絡(luò)的傳播力量和媒體的輿論壓力，有效保障社會(huì)公眾及時(shí)、詳盡地獲取政府財(cái)務(wù)信息的權(quán)利。
五、結(jié)束語(yǔ)
政府財(cái)務(wù)信息的披露有利于提高政府透明度和政府信譽(yù)，解脫其受托責(zé)任。本文立足于探討政府財(cái)務(wù)信息披露的驅(qū)動(dòng)因素與披露路徑選擇，以網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境為背景，首先探討了政府財(cái)務(wù)信息披露弊端并剖析其成因，其次歸納研究了政府財(cái)務(wù)信息披露的驅(qū)動(dòng)因素，以此為政府財(cái)務(wù)信息披露的路徑選擇奠定基礎(chǔ)；然后結(jié)合多種國(guó)外的披露模式，并借鑒了我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露成果，融合二者實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，為我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露路徑從內(nèi)容、方式、時(shí)間等方面提出建議，以期有助于進(jìn)一步推動(dòng)我國(guó)的政府會(huì)計(jì)改革。
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作者單位：1.江蘇大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院，江蘇鎮(zhèn)江212013； 2.江蘇省財(cái)會(huì)教育中心，南京210024
【作 者】
劉玉峰1，王家俊2，姚申申1
【作者單位】
1.江蘇大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院，江蘇鎮(zhèn)江212013； 2.江蘇省財(cái)會(huì)教育中心，南京210024
