【編者按】近年來，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)面臨的諸如未決訴訟、未決仲裁、票據(jù)貼現(xiàn)、債務(wù)擔(dān)保等“或有事項(xiàng)”越來越多。或有事項(xiàng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果都會(huì)產(chǎn)生較大的影響，因此，正確處理、合理披露或有事項(xiàng)越來越受到廣大投資者和管理層的重視。本文以財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———或有事項(xiàng)》為指導(dǎo)，通過舉例的形式探討了或有事項(xiàng)的全程賬務(wù)處理，供大家參考。
或有事項(xiàng)基本概念
或有事項(xiàng)準(zhǔn)則指出，或有事項(xiàng)指過去的交易或事項(xiàng)形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。
常見的或有事項(xiàng)有：商業(yè)票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)、未決訴訟、未決仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品完全保證）等。
1.或有事項(xiàng)是因過去的交易或事項(xiàng)形成的；
2.或有事項(xiàng)的結(jié)果具有不確定性；
3.或有事項(xiàng)的結(jié)果須由未來事項(xiàng)決定。
或有事項(xiàng)的確認(rèn)：如果與或有事項(xiàng)有關(guān)的義務(wù)同時(shí)符合以下三個(gè)條件時(shí)確認(rèn)為負(fù)債，作為預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量：
1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；
2.該義務(wù)履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；
3.該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。
注：在對(duì)或有事項(xiàng)加以確認(rèn)時(shí)，通常需要對(duì)其發(fā)生的概率加以分析和判斷。一般情況下，發(fā)生的概率分為以下幾個(gè)層次：
1.基本確定：95%＜發(fā)生的可能性＜100%；
2.很可能：50%＜發(fā)生的可能性≤95%；
3.可能：5%＜發(fā)生的可能性≤50%；
4.極小可能：0＜發(fā)生的可能性≤5%?！ ?br />
或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)的具體應(yīng)用
一、未決訴訟或未決仲裁
【例1】甲公司于2007年10月5日受到B公司的起訴，B公司聲稱甲公司侵犯了B公司的軟件版權(quán)，要求甲公司予以賠償，賠償金額為60萬元。在應(yīng)訴過程中，甲公司發(fā)現(xiàn)，訴訟所涉及的軟件主體部分是有償委托C公司開發(fā)的。如果這套軟件確有侵權(quán)問題，C公司應(yīng)當(dāng)承擔(dān)連帶責(zé)任，對(duì)甲公司予以賠償。企業(yè)在2007年末編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，根據(jù)法律訴訟的進(jìn)展情況以及律師的意見，認(rèn)為對(duì)B公司予以賠償?shù)目赡苄栽?0%以上，最有可能發(fā)生的賠償金額為40萬元(含訴訟費(fèi)2萬元)；從C公司得到補(bǔ)償基本上可以確定，最有可能獲得的賠償金額為30萬元。
甲公司賠償B公司這一或有事項(xiàng)符合將其確認(rèn)負(fù)債的條件，甲公司實(shí)際賠償金額＝40－30（從C公司得到補(bǔ)償金額）＝10（萬元）。
甲公司會(huì)計(jì)分錄：
借：管理費(fèi)用———訴訟費(fèi)
20000
營(yíng)業(yè)外支出80000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債———未決訴訟100000
二、債務(wù)擔(dān)保
債務(wù)擔(dān)保在企業(yè)中是較為普遍的現(xiàn)象，客觀、充分地反映企業(yè)因擔(dān)保義務(wù)而承擔(dān)的潛在風(fēng)險(xiǎn)是非常必要的。
【例2】甲公司為乙公司提供擔(dān)保的某項(xiàng)銀行借款計(jì)5000萬元于2007年5月到期。該借款系由乙公司于2004年5月從銀行借入，甲公司為乙公司此項(xiàng)銀行借款的本息提供50％的擔(dān)保。乙公司借入的款項(xiàng)至到期日應(yīng)償付的本息為5100萬元。由于乙公司無力償還到期債務(wù)，債權(quán)銀行于7月向法院提起訴訟，要求乙公司及為其提供擔(dān)保的甲公司償還借款本息，并支付罰息80萬元。至12月31日，法院尚未作出判決，甲公司預(yù)計(jì)承擔(dān)此項(xiàng)債務(wù)的可能性為50％。2008年3月5日，法院作出一審判決，乙公司和甲公司敗訴，甲公司需為乙公司償還借款本息的50％，乙公司和甲公司對(duì)該判決不服，于3月15日上訴至二審法院。至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前，二審法院尚未作出終審判決，甲公司估計(jì)需替乙公司償還借款本息50％的可能性為80％。
甲公司所得稅按資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，預(yù)計(jì)擔(dān)保損失作為暫時(shí)性差異處理；甲公司按凈利潤(rùn)10%提取法定盈余公積。
在資產(chǎn)負(fù)債表日甲公司未確認(rèn)損失；在日后期間滿足確認(rèn)負(fù)債的條件，應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：
借：以前年度損益調(diào)整
（51000000×50％）25500000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債25500000
借：遞延所得稅資產(chǎn)
（25500000×33％）8415000
貸：以前年度損益調(diào)整
8415000
借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)17085000
貸：以前年度損益調(diào)整
17085000
借：盈余公積———法定盈余公積1708500
貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)1708500
三、產(chǎn)品質(zhì)量保證
【例3】2007年，甲公司銷售收入為1000萬元。甲公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款規(guī)定：產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，甲公司將免費(fèi)負(fù)責(zé)修理。根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，如果出現(xiàn)較小的質(zhì)量問題，則須發(fā)生的修理費(fèi)為銷售收入的1%；而如果出現(xiàn)較大的質(zhì)量問題，則須發(fā)生的修理費(fèi)為銷售收入的2%。據(jù)預(yù)測(cè)，本年度已售產(chǎn)品中，有80%不會(huì)發(fā)生質(zhì)量問題，有15%將發(fā)生較小質(zhì)量問題，有5%將發(fā)生較大質(zhì)量問題。
則：2007年末甲公司應(yīng)確認(rèn)的負(fù)債金額＝（80%×0＋15%×1%＋5%×2%）×1000＝2.5（萬元）。
借：銷售費(fèi)用———產(chǎn)品質(zhì)量保證25000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債———產(chǎn)品質(zhì)量保證25000
四、虧損合同
待執(zhí)行合同，是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同。比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的商品銷售合同、勞務(wù)提供合同、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)合同、租賃合同等，均屬于待執(zhí)行合同。待執(zhí)行合同本身不屬于或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容，只有待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應(yīng)當(dāng)作為或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)范的或有事項(xiàng)。
待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同時(shí)，合同存在標(biāo)的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，在這種情況下，企業(yè)通常不需確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，如果預(yù)計(jì)虧損超過該減值損失，應(yīng)當(dāng)將超過部分確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債；合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。
【例4】甲公司與乙公司于2007年10月簽訂不可撤銷合同，甲公司向乙公司銷售設(shè)備70臺(tái)，合同價(jià)格每臺(tái)100萬元（不含稅）。該批設(shè)備在2008年2月20日交貨。至2007年末甲公司已生產(chǎn)50臺(tái)設(shè)備，由于原材料價(jià)格上漲，單位成本達(dá)到103萬元，本合同已成為虧損合同。預(yù)計(jì)其余未生產(chǎn)的20臺(tái)設(shè)備的單位成本與已生產(chǎn)的設(shè)備的單位成本相同。
甲公司對(duì)有標(biāo)的的部分應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，對(duì)沒有標(biāo)的部分確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。會(huì)計(jì)處理如下：
合同為虧損合同時(shí)，有標(biāo)的部分，確認(rèn)減值損失：
借：資產(chǎn)減值損失
1500000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（50×30000）1500000
合同為虧損合同時(shí)，無標(biāo)的部分，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：
借：營(yíng)業(yè)外支出600000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債
（20×30000）600000
五、重組義務(wù)
重組，是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營(yíng)范圍或經(jīng)營(yíng)方式的計(jì)劃實(shí)施行為。同時(shí)存在下列情況時(shí)，表明企業(yè)承擔(dān)了重組義務(wù)：有詳細(xì)、正式的重組計(jì)劃，包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點(diǎn)、需要補(bǔ)償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預(yù)計(jì)重組支出、計(jì)劃實(shí)施時(shí)間等；該重組計(jì)劃已對(duì)外公告。
企業(yè)承擔(dān)的重組義務(wù)滿足上述確認(rèn)負(fù)債的條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債；按照與重組有關(guān)的直接支出確定預(yù)計(jì)負(fù)債金額。
注意：直接支出不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場(chǎng)推廣、新系統(tǒng)和營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出。
【例5】2007年12月甲公司因第八業(yè)務(wù)分部長(zhǎng)期虧損，決定進(jìn)行重大業(yè)務(wù)重組。按照重組計(jì)劃，需要發(fā)生直接重組支出22萬元。該重組業(yè)務(wù)所涉及到的人員，實(shí)施計(jì)劃等詳細(xì)計(jì)劃已于2007年年末前對(duì)外公布。
則甲公司應(yīng)按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債22萬元，賬務(wù)處理如下：
借：管理費(fèi)用220000
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債220000
或有事項(xiàng)的披露
1．對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債，要披露：
（1）預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。
（2）各類預(yù)計(jì)負(fù)債的期初、期末余額和本期變動(dòng)情況。
（3）與預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額。
2．或有負(fù)債披露（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債），應(yīng)披露：
(1)或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對(duì)外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。
(2)經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。
(3)或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕粺o法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說明原因。
在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，如果披露全部或部分信息預(yù)期對(duì)企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒有披露這些信息的事實(shí)和原因。
沿用【例2】，披露如下：本公司為乙公司提供擔(dān)保的某項(xiàng)銀行借款于2007年5月到期，該借款系由乙公司于2004年5月從銀行借入，本公司為乙公司此項(xiàng)銀行借款的本息5100萬元提供50％的擔(dān)保。債權(quán)銀行于本年7月向法院提出訴訟，要求乙公司及為其擔(dān)保的本公司償還借款本息，并支付罰息80萬元。2008年3月5日，法院作出一審判決，本公司需為乙公司償還借款本息的50％，乙公司和本公司對(duì)判決不服，于3月15日上訴至二審法院。至財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前，二審法院未作出終審判決。
3．或有資產(chǎn)：
或有資產(chǎn)作為一種潛在資產(chǎn)，不符合資產(chǎn)確認(rèn)的條件，因而不予確認(rèn)。一般情況下，或有資產(chǎn)不應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露；但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，則應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。
財(cái)會(huì)信報(bào)
