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注冊會計師在基建項目竣工財務(wù)決算審核中要關(guān)注 “五大要點”

 2016年4月26日,《基本建設(shè)財務(wù)規(guī) 則》(下稱“規(guī)則” )發(fā)布。隨后,針對基本 建設(shè)項目竣工財務(wù)決算管理中反映出的 主要問題,財政部又先后出臺了《基本建 設(shè)項目竣工財務(wù)決算管理暫行辦法》(下 稱“辦法” )和《基本建設(shè)項目建設(shè)成本管 理規(guī)定》(下稱 “規(guī)定”)。 這為會計師事務(wù)所開辟全新業(yè)務(wù)領(lǐng) 域奠定了堅實的制度基礎(chǔ)。 會計師事務(wù)所作為第三方專業(yè)機構(gòu) 涉足基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算審核的 時間不長,且基本建設(shè)項目的專業(yè)性和 政策性較強,竣工財務(wù)決算涉及的報表 數(shù)據(jù)繁多、流程復(fù)雜,在業(yè)務(wù)審核過程中 不可避免地會遇到一些難點問題。筆者 梳理了其5大業(yè)務(wù)關(guān)注要點,以期能給從 業(yè)的注冊會計師一些啟示。
關(guān)注管理費的支出問題
基建項目的管理費指項目建設(shè)單位 從項目籌建之日起至辦理竣工財務(wù)決算 之日止發(fā)生的管理性質(zhì)的支出,實行“總 額控制、分年度據(jù)實列支”的管控方式。 總額控制數(shù)以項目審批部門批準(zhǔn)的 項目總投資(經(jīng)批準(zhǔn)的動態(tài)投資,不含 項目建設(shè)管理費)扣除土地征用、遷移 補償?shù)葹槿〉没蜃庥猛恋厥褂脵?quán)而發(fā) 生的費用為基數(shù)分檔計算,費率從2%至 0.4%不等。 管理費限額列支主要體現(xiàn)在施工現(xiàn) 場管理人員津貼和業(yè)務(wù)招待費明細科目 上,其中施工現(xiàn)場管理人員的津貼標(biāo)準(zhǔn) 比照當(dāng)?shù)刎斦块T制定的差旅費標(biāo)準(zhǔn)執(zhí) 行。業(yè)務(wù)招待費一般不得發(fā)生,確需列 支的,項目業(yè)務(wù)招待費支出應(yīng)當(dāng)嚴格按 照國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行,并不得超過項目 建設(shè)管理費的5%;屬于代建項目性質(zhì)的, 代建管理費按照不高于項目建設(shè)管理費 的標(biāo)準(zhǔn)核定,代建項目一般不得同時列 支代建管理費和項目建設(shè)管理費,確需 同時發(fā)生的,兩項費用之和不得高于規(guī) 定的項目建設(shè)管理費限額。 基于此,應(yīng)重點關(guān)注管理費的列支 范圍、列支總額和列支限額。審核的程 序和證據(jù)包括但不限于以下幾個方面。 一是管理費列支范圍厘定是否準(zhǔn) 確,會計憑證是否合法、合規(guī);二是列支 總額的工程概算基數(shù)是否恰當(dāng),是否有 批復(fù)的工程概算、可研投資報告;三是列 支限額有無突破規(guī)定上限,對超限額管 理費是否按程序報批,對未經(jīng)批準(zhǔn)的超 限額管理費、施工現(xiàn)場管理人員津貼和 業(yè)務(wù)招待費是否已列入項目建設(shè)成本, 是否經(jīng)由本單位自有資金負擔(dān)。
關(guān)注待攤投資支出分配問題
待攤投資支出是指項目建設(shè)單位按 照批準(zhǔn)的建設(shè)內(nèi)容發(fā)生的,應(yīng)當(dāng)分攤計 入相關(guān)資產(chǎn)價值的各項費用和稅金支 出。待攤投資支出分配的主要原則首先 是確定應(yīng)分攤待攤投資的資產(chǎn)范圍,其 次是確定分攤口徑、順序和比例。 待攤投資支出分配更多地基于對 “會 計估計”因素的判斷,注冊會計師應(yīng)重點 關(guān)注會計估計的合理性和依據(jù)的充分 性。審核的程序和證據(jù)包括但不限于: 一 是待攤投資的資產(chǎn)是否框定在規(guī)定第四 條的范圍內(nèi);二是對不能明確直接歸屬 的待攤資產(chǎn),其分配順序和分配比例是 否合理、公允。
關(guān)注工程抵扣增值稅 進項稅額問題
規(guī)定第三條指出,設(shè)備投資支出是 指項目建設(shè)單位按照批準(zhǔn)的建設(shè)內(nèi)容發(fā) 生的各種設(shè)備的實際成本(不包括工程 抵扣的增值稅進項稅額)。簡單梳理政 策出臺的背景就不難發(fā)現(xiàn),自2016年5 月1日全面啟動“營改增”工作,一般納稅
人取得并在會計制度上按照固定資產(chǎn)核 算的不動產(chǎn)或歸屬于不動產(chǎn)的在建工 程,其進項稅額應(yīng)自取得之日起分2年從 銷項稅額中抵扣,第一年、第二年抵扣比 例分別為60%和40%;自2019年4月1日 起,不動產(chǎn)的進項稅不再分2年抵扣,允 許一次性抵扣。根據(jù)稅法“實體從舊、程 序從新”原則,依法合規(guī)取得的工程增值 稅進項稅額均可視情況予以抵扣。 鑒于此,注冊會計師應(yīng)重點關(guān)注工 程類增值稅進項稅額稅務(wù)處理和進項稅 額在竣工財務(wù)決算表中的填列。 一是判斷被審核單位的性質(zhì),是否 為行政單位、事業(yè)單位或者國有和國有 控股企業(yè);二是判斷被審核單位取得的 發(fā)票類型,是否為增值稅專用發(fā)票;三是 基建項目支出的“進項稅額”在竣工財務(wù) 決算表中的填列是否正確。
關(guān)注代建項目結(jié)算和票據(jù)問題
對代建項目,在目前的實務(wù)操作中 建設(shè)資金流動有2種不同處理模式:一是 以建設(shè)單位名義開立賬戶,財政資金等 建設(shè)資金撥入建設(shè)單位賬戶,建設(shè)資金 從建設(shè)單位流向施工單位;二是以代建 單位名義開立專戶,建設(shè)單位和代建單 位共管,建設(shè)資金先劃撥至共管專戶,再 流向施工單位。 在第一種模式下,除工程款項支付 需經(jīng)代建單位確認外,結(jié)算和票據(jù)在建 設(shè)單位和施工單位之間的流轉(zhuǎn)與建設(shè)單 位自建項目差異不大。在第二種模式 下,代建單位首先通過雙方代建協(xié)議取 得基建項目發(fā)包人資格,然后再以代建 單位自己的名義與施工單位簽訂合同, 施工單位收款收據(jù)和發(fā)票開具均直接面 向建設(shè)單位而非代建單位,代建單位以 施工單位向建設(shè)單位開具的收款收據(jù)復(fù) 印件和款項支付銀行回單等作為共管賬 戶款項支付的原始憑證。 如施工單位直接向代建單位開具收
據(jù)和發(fā)票,因入賬主體受限將會造成建 設(shè)單位后續(xù)竣工財務(wù)決算環(huán)節(jié)無法順利 通過且不易彌補的問題。據(jù)此注冊會計 師在基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算審核方 面,應(yīng)重點關(guān)注建設(shè)資金流動處理模式、 協(xié)議簽署、工程結(jié)算和票據(jù)開具流程。 一是區(qū)分代建項目建設(shè)資金的流動 處理模式;二是判斷是否在開工前簽署 了建設(shè)單位、代建單位和施工單位三方 協(xié)議;三是確認是否前置了工程結(jié)算、票 據(jù)開具的流程和各方責(zé)任的認定事項。
關(guān)注建設(shè)單位主體變化問題
在實務(wù)中,有一種較為復(fù)雜的情況, 即建設(shè)部門同時作為項目立項部門在項 目投建后,又將建設(shè)任務(wù)移交給下屬單 位,出現(xiàn)項目建設(shè)主體的變更,甚至款項 收付和成本支出分別在兩個單位列示。 對此應(yīng)分2種具體情況處理:一是裝 飾裝修、構(gòu)筑物類工程等不屬于最終需 要辦理產(chǎn)權(quán)登記的基建項目,只要初始 立項建設(shè)單位履行了相關(guān)變更手續(xù)且取 得有權(quán)機關(guān)批準(zhǔn)并經(jīng)財政部門認可,竣 工決算報表就應(yīng)該由續(xù)建單位編報,決 算報表數(shù)據(jù)應(yīng)同時包含變更前后兩個單 位主體的相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù);二是土地、建筑 物等需要最終辦理產(chǎn)權(quán)登記的基建項 目,因涉及產(chǎn)權(quán)權(quán)屬的變更,需要批準(zhǔn)和 核準(zhǔn)的部門較多,竣工決算報表編報前 注冊會計師應(yīng)充分與被審單位、上級主 管部門、財政部門和審計部門充分溝通, 確認最終竣工決算報表編制的主體,并 判斷關(guān)聯(lián)單位發(fā)生的基建支出比例和對 其報表編制的影響程度。 因此,應(yīng)重點關(guān)注建設(shè)單位發(fā)生變 化的情形類別和相關(guān)變更手續(xù)的完備情 況。審核的程序和證據(jù)包括但不限于: 一是判斷被審核單位的基建項目是否屬 于需要最終辦理產(chǎn)權(quán)登記的項目;二是 初始建設(shè)單位和后續(xù)建設(shè)單位是否經(jīng)財 政部門做了手續(xù)上的變更交割;三是初 始建設(shè)單位資金收繳情況,資金使用明 細和結(jié)余資金流向;四是初始建設(shè)單位 與后續(xù)建設(shè)單位在竣工決算中財務(wù)單據(jù) 和財務(wù)數(shù)據(jù)移交的情況,資料是否詳實、 齊備等。 基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算審核作 為近年來會計師事務(wù)所開辟的業(yè)務(wù)“藍 海”,有著廣闊的市場前景。注冊會計師 在承接此類業(yè)務(wù)時應(yīng)重點關(guān)注這5大審 核要點,通盤考慮風(fēng)險因素,審慎評估風(fēng) 險等級,著力降低審計風(fēng)險。 (作者單位:山東省聊城金石有限責(zé) 任會計師事務(wù)所)王樂成/文

 

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