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凌曉靜

一、案例背景

2017年7月5日，財(cái)政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（以下簡(jiǎn)稱“新收入準(zhǔn)則”），要求在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行，其他境內(nèi)上市企業(yè)自2020年1月1日起實(shí)施。

筆者任職單位老鳳祥股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱“本公司”)原名中國(guó)第一鉛筆股份有限公司，為境內(nèi)公開發(fā)行A、B股股票并在上海證券交易所上市的股份有限公司。本公司主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)金銀制品、珠寶、鉆石與相關(guān)產(chǎn)品及設(shè)備，工藝美術(shù)品、文教用品等；從事上述商品的批發(fā)、零售、傭金代理及進(jìn)出口業(yè)務(wù)，為典型的批發(fā)零售企業(yè)。

本公司于2020年1月1日起執(zhí)行新收入準(zhǔn)則。本公司組織相關(guān)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，結(jié)合本公司的實(shí)際情況，對(duì)新收入準(zhǔn)則進(jìn)行研究探討，對(duì)本公司在新收入準(zhǔn)則執(zhí)行過程中碰到的相關(guān)問題進(jìn)行了全面梳理。由于新準(zhǔn)則收入確認(rèn)模式變成了五步法的控制權(quán)轉(zhuǎn)移模型，與原來的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模式確有差異特別是對(duì)零售企業(yè)頗有影響。

我們歸納執(zhí)行新準(zhǔn)則所面臨的共性問題主要有2個(gè)：

問題1：本公司為商品零售企業(yè)，除自營(yíng)門店外，通過百貨商場(chǎng)或電商平臺(tái)聯(lián)銷，也是本公司的零售模式之一。

例如本公司與某商場(chǎng)簽訂代銷協(xié)議，約定商場(chǎng)每銷售一件5,000元的商品，本公司將支付商場(chǎng)500元的扣點(diǎn)費(fèi)用，即商場(chǎng)收取固定比例的扣點(diǎn)為10%。

商品的吊牌價(jià)由本公司決定并在商品的吊牌上標(biāo)注，當(dāng)百貨商場(chǎng)舉辦促銷活動(dòng)時(shí)，本公司可以選擇是否參與此類促銷活動(dòng)。如果本公司選擇參與約定折扣比例的促銷活動(dòng)，參與促銷上架的商品種類以及每件商品的原價(jià)仍由本公司決定。因此，本公司有權(quán)自主決定所交易商品的價(jià)格。

商場(chǎng)隔月向本公司提供上月的代銷清單，根據(jù)代銷清單本公司與商場(chǎng)開票結(jié)算。上述交易中，商場(chǎng)向消費(fèi)者開具5,000元商場(chǎng)小票，由商場(chǎng)POS收取銷售款，本公司向商場(chǎng)開具4,500元發(fā)票，商場(chǎng)與本公司各自承擔(dān)相應(yīng)稅費(fèi)。

在商場(chǎng)代銷交易中，專柜的零售服務(wù)人員為本公司雇傭的員工，由這些員工負(fù)責(zé)向消費(fèi)者銷售商品并提供商品銷售前后的各種服務(wù)，商場(chǎng)僅提供交易場(chǎng)所和統(tǒng)計(jì)結(jié)算清單。本公司所售商品在轉(zhuǎn)讓前由本公司雇傭的員工負(fù)責(zé)商品的保存和陳列，所售商品的退換貨風(fēng)險(xiǎn)也均由本公司承擔(dān)。因此本公司在轉(zhuǎn)讓商品前后均承擔(dān)商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)。本公司承擔(dān)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任。

營(yíng)業(yè)收入按新收入準(zhǔn)則要求，識(shí)別履約義務(wù)，根據(jù)公司在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來判斷從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人，按總額法或凈額法確認(rèn)收入金額，導(dǎo)致賬務(wù)處理與稅務(wù)處理的存在差異。

問題2：公司為了拓展業(yè)務(wù)，增強(qiáng)品牌黏性，通常會(huì)采取一些促銷手段，例如在消費(fèi)者進(jìn)行消費(fèi)時(shí)，給予其一定的積分獎(jiǎng)勵(lì)，或者在新店開張時(shí)，贈(zèng)送給潛在消費(fèi)者一些體驗(yàn)券、消費(fèi)抵扣券或直接給品牌會(huì)員贈(zèng)送積分。

本公司在銷售商品時(shí)，建議消費(fèi)者辦理本公司會(huì)員卡，相應(yīng)的消費(fèi)金額可以進(jìn)行積分累積。例如消費(fèi)者每消費(fèi)1元，產(chǎn)生1積分，不足1元不積分。所累積的積分，可以用于兌換公司會(huì)員商城中的實(shí)物商品。對(duì)于上述積分，公司賬務(wù)處理時(shí)需要予以遞延，從當(dāng)期銷售收入中扣除。

此外，本公司還對(duì)于首次注冊(cè)的會(huì)員免費(fèi)發(fā)放20元代金券計(jì)入其會(huì)員賬戶，供其使用。

上述消費(fèi)產(chǎn)生的積分和非銷售產(chǎn)生的代金券的賬務(wù)處理存在差異。新舊準(zhǔn)則對(duì)于積分優(yōu)惠券等促銷活動(dòng)會(huì)計(jì)處理存在細(xì)微變化，對(duì)免費(fèi)發(fā)放的代金券等并無明確規(guī)定。

二、新舊收入準(zhǔn)則對(duì)上述問題規(guī)定的差異

（一）關(guān)于問題1

新收入準(zhǔn)則將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型；以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供了更明確的指引；對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量也給出了明確的規(guī)定。

新收入準(zhǔn)則在第三十四條中規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來判斷其從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責(zé)任人，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額確認(rèn)收入；否則，該企業(yè)為代理人，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期有權(quán)收取的傭金或手續(xù)費(fèi)的金額確認(rèn)收入，該金額應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額扣除應(yīng)支付給其他相關(guān)方的價(jià)款后的凈額，或者按照既定的傭金金額或比例等確定。

與原收入準(zhǔn)則相比，新收入準(zhǔn)則對(duì)于主要責(zé)任人和代理人有了更為明確的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，是判斷為主要責(zé)任人還是代理人的標(biāo)準(zhǔn)。

根據(jù)新收入準(zhǔn)則，本公司根據(jù)向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來判斷從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人，據(jù)以按總額法或凈額法確認(rèn)零售收入。

但稅法規(guī)定，報(bào)稅收入基本應(yīng)與開具發(fā)票的金額和時(shí)點(diǎn)保持一致，納稅義務(wù)的產(chǎn)生，并非以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為唯一標(biāo)準(zhǔn)。主要責(zé)任人和代理人按總額法或凈額法確認(rèn)的收入，會(huì)在納稅時(shí)產(chǎn)生差異。

（二）關(guān)于問題2

對(duì)于在銷售時(shí)贈(zèng)送積分獎(jiǎng)勵(lì)的會(huì)計(jì)處理在原收入準(zhǔn)則和新收入準(zhǔn)則中均有詳細(xì)規(guī)定，但在具體會(huì)計(jì)核算時(shí)，存在著一些差異。具體如下：

原收入準(zhǔn)則于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2010》收入章節(jié)中規(guī)定：某些情況下企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)會(huì)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分，如航空公司給予客戶的里程累計(jì)等，客戶在滿足一定條件后將獎(jiǎng)勵(lì)積分兌換為企業(yè)或第三方提供的免費(fèi)或折扣的商品或服務(wù)。企業(yè)對(duì)該交易事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)分別以下情況進(jìn)行處理：

1.在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分公允價(jià)值的部分確認(rèn)為收入，獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值確認(rèn)為遞延收益。獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值為單獨(dú)銷售可取得的金額。

2.獲得獎(jiǎng)勵(lì)積分的客戶滿足條件時(shí)有權(quán)取得授予企業(yè)的商品或服務(wù)，在客戶兌換獎(jiǎng)勵(lì)積分時(shí)，授予企業(yè)應(yīng)將原計(jì)入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，確認(rèn)為收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎(jiǎng)勵(lì)的積分總數(shù)比例為基礎(chǔ)計(jì)算確定。

新收入準(zhǔn)則在第三十五條中規(guī)定：

對(duì)于附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估該選擇權(quán)是否向客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。企業(yè)提供重大權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)，按照本準(zhǔn)則第二十條至第二十四條規(guī)定將交易價(jià)格分?jǐn)傊猎撀募s義務(wù)，在客戶未來行使購買選擇權(quán)取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)，或者該選擇權(quán)失效時(shí)，確認(rèn)相應(yīng)的收入。

客戶雖然有額外購買商品選擇權(quán)，但客戶行使該選擇權(quán)購買商品時(shí)的價(jià)格反映了這些商品單獨(dú)售價(jià)的，不應(yīng)被視為企業(yè)向該客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。

鑒于上述規(guī)定，新舊收入準(zhǔn)則均要求對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)積分進(jìn)行單獨(dú)計(jì)量，但在金額計(jì)算上略有差異。執(zhí)行新準(zhǔn)則時(shí)，本公司需要重新計(jì)算獎(jiǎng)勵(lì)積分的入賬金額，據(jù)以從已確認(rèn)收入中扣除。對(duì)于發(fā)放免費(fèi)體驗(yàn)券或并不由銷售行為產(chǎn)生而系直接贈(zèng)送的積分，相關(guān)準(zhǔn)則并沒有明確的規(guī)定。是否應(yīng)該在發(fā)放時(shí)入賬，還是到消費(fèi)者兌換時(shí)入賬以及如何入賬，實(shí)務(wù)中存在不同的觀點(diǎn)。

三、案例解析

對(duì)于前述兩個(gè)問題，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，結(jié)合公司業(yè)務(wù)開展的具體情況，分析如下：

（一）關(guān)于問題1的案例解析

連鎖企業(yè)按銷售模式一般可分為批發(fā)銷售和零售銷售。對(duì)于零售業(yè)務(wù)，按銷售渠道又可大致分為：商場(chǎng)專柜代銷和直營(yíng)門店銷售。專柜代銷一般是指公司在商場(chǎng)設(shè)立專柜，與商場(chǎng)簽訂代銷協(xié)議，約定在商場(chǎng)開設(shè)專柜進(jìn)行銷售的模式。代銷又可分為買斷代銷和收取手續(xù)費(fèi)代銷，目前市場(chǎng)上的商場(chǎng)代銷一般為收取手續(xù)費(fèi)形式。直營(yíng)門店銷售一般是指由公司直接經(jīng)營(yíng)連鎖門店，即公司挑選黃金地段，租賃鋪面，開設(shè)專賣店進(jìn)行零售。直接經(jīng)營(yíng)，直接管理，像旗艦店、展示店、體驗(yàn)店、街邊店等都是直營(yíng)門店的表現(xiàn)模式。

前述本公司與商場(chǎng)進(jìn)行的代銷活動(dòng)案例中，目前實(shí)務(wù)操作為，本公司與商場(chǎng)等代銷商簽訂的合同為聯(lián)銷協(xié)議，由代銷商在商品交付顧客時(shí)統(tǒng)一向顧客收取全部款項(xiàng)，并由其向消費(fèi)者開具終端銷售5,000元的發(fā)票。按原收入準(zhǔn)則，本公司于約定結(jié)算期（一般為次月）依據(jù)收到的代銷結(jié)算清單按終端銷售額扣除扣點(diǎn)后的金額即4,500元，向代銷商開具銷售發(fā)票，確認(rèn)4,500元銷售收入。確認(rèn)收入的金額與開票收入以及報(bào)稅收入一致，確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)為隔月收到代銷清單時(shí)點(diǎn)。

基于在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前后本公司能夠控制該商品，故按新收入準(zhǔn)則，本公司的客戶是終端消費(fèi)者，而非百貨商場(chǎng)及電商平臺(tái)，本公司作為主要責(zé)任人，應(yīng)根據(jù)終端消費(fèi)者支付的價(jià)款總額即5,000元確認(rèn)為收入，并將百貨公司及電商平臺(tái)的扣點(diǎn)500元確認(rèn)為銷售費(fèi)用。

按現(xiàn)行的發(fā)票等原始單據(jù)和稅務(wù)流程，本公司向商場(chǎng)開具的為凈額發(fā)票，商場(chǎng)向消費(fèi)者開具的為總額發(fā)票，本公司并不對(duì)終端消費(fèi)者開具任何單據(jù)。本公司按新收入準(zhǔn)則用總額法確認(rèn)的5,000元收入將與開具的4,500元凈額發(fā)票不一致，扣點(diǎn)結(jié)算的商場(chǎng)費(fèi)用500元也無法取得商場(chǎng)開具的發(fā)票據(jù)以入帳，故按新收入準(zhǔn)則，帳務(wù)核算金額與稅務(wù)發(fā)票將存在重大差異。

與原準(zhǔn)則相比，多確認(rèn)的500元收入可能需要報(bào)稅，計(jì)繳流轉(zhuǎn)稅和所得稅。但相應(yīng)確認(rèn)的500元銷售費(fèi)用則無任何單據(jù)，無法進(jìn)行增值稅抵扣和所得稅稅前扣除。

此外，由于商場(chǎng)代銷清單一般均為隔月結(jié)算，當(dāng)月商場(chǎng)內(nèi)已售存貨事實(shí)上實(shí)物已不在公司控制中，也不在商場(chǎng)代公司控制中，實(shí)際已轉(zhuǎn)移到消費(fèi)者手中，所以實(shí)質(zhì)上是一種公司對(duì)商場(chǎng)的收款權(quán)力，只是因?yàn)楣旧形磁c商場(chǎng)核對(duì)結(jié)算，尚未開具銷售發(fā)票給商場(chǎng)，其作為應(yīng)收款在法律上存在瑕疵，故按原收入準(zhǔn)則，大部分公司已售尚未結(jié)算的貨物，仍舊在委托代銷商品余額中列示。新準(zhǔn)則下，由于當(dāng)月尚未取得代銷清單，公司當(dāng)月確認(rèn)全額收入金額無法獲得，相應(yīng)存貨成本也無法準(zhǔn)確結(jié)轉(zhuǎn)，如進(jìn)行暫估，該部分暫估收入與開票及報(bào)稅存在跨期問題。

（二）關(guān)于問題2的案例解析

新舊收入準(zhǔn)則均要求對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)積分進(jìn)行單獨(dú)計(jì)量，原收入準(zhǔn)則下，類似于余值法，即公司先估計(jì)獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值，然后將銷售商品取得的價(jià)款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值后的金額確認(rèn)為收入，獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值確認(rèn)為“遞延收益”，待實(shí)現(xiàn)時(shí)予以結(jié)轉(zhuǎn)。

新收入準(zhǔn)則下，要求將積分等同于一項(xiàng)履約義務(wù)，在銷售業(yè)務(wù)中銷售商品取得的價(jià)款按商品和積分的單獨(dú)售價(jià)進(jìn)行公允價(jià)值分配。獎(jiǎng)勵(lì)積分余額計(jì)入“合同負(fù)債”核算，待實(shí)現(xiàn)時(shí)再予以結(jié)轉(zhuǎn)。

公司按新準(zhǔn)則的公允價(jià)值分?jǐn)偡赡軐⒈仍瓬?zhǔn)則的余值法確認(rèn)的遞延積分收入略少，但總體差異不會(huì)太大。當(dāng)然，在實(shí)務(wù)中也存在部分公司未按準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)獎(jiǎng)勵(lì)積分進(jìn)行單獨(dú)計(jì)量的情況，部分公司直接計(jì)入成本，部分公司計(jì)入銷售費(fèi)用或銷售折扣。按目前準(zhǔn)則的規(guī)定，其實(shí)這方面不存在重大爭(zhēng)議，可按準(zhǔn)則要求進(jìn)行核算。對(duì)于發(fā)放免費(fèi)體驗(yàn)券和非銷售行為贈(zèng)送的積分，新舊準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理并沒有明確的規(guī)定。

歸納起來，實(shí)務(wù)中大致分為以下幾種觀點(diǎn)和處理方法：

1.在促銷活動(dòng)開始時(shí)不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，由于發(fā)放時(shí)對(duì)公司而言并沒有任何收入和支出，故不入表進(jìn)行核算

2.促銷活動(dòng)開始時(shí)，公司估計(jì)未來將免費(fèi)使用兌換券的消費(fèi)者數(shù)量，并根據(jù)所兌換產(chǎn)品的公允價(jià)值同時(shí)確認(rèn)銷售費(fèi)用和預(yù)計(jì)負(fù)債。待實(shí)際消費(fèi)者兌換時(shí)，將預(yù)計(jì)負(fù)債轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本。

3.促銷活動(dòng)開始時(shí)，公司估計(jì)未來將免費(fèi)使用兌換券的消費(fèi)者數(shù)量，并根據(jù)所兌換產(chǎn)品的公允價(jià)值同時(shí)確認(rèn)銷售費(fèi)用和預(yù)計(jì)負(fù)債。待實(shí)際消費(fèi)者兌換時(shí)，將預(yù)計(jì)負(fù)債與實(shí)際發(fā)生的成本相抵，不確認(rèn)收入。

三種觀點(diǎn)各有利弊，但核算差異較大。觀點(diǎn)一核算簡(jiǎn)便，操作性強(qiáng)；觀點(diǎn)二參照新收入準(zhǔn)則執(zhí)行，認(rèn)為該兌換券或積分為企業(yè)提供的重大權(quán)利，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)，在實(shí)現(xiàn)兌換時(shí)確認(rèn)收入和成本；觀點(diǎn)三認(rèn)為公司上述行為是一種促銷行為，并不是銷售行為，更偏重于核算該業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。

四、相關(guān)結(jié)論和建議

由于執(zhí)行新收入準(zhǔn)則，對(duì)于問題1的總額法賬務(wù)處理沒有原始單據(jù)支撐，賬面收入與報(bào)稅收入存在重大差異，銷售費(fèi)用無法取得合法合規(guī)的可稅前列支的發(fā)票單據(jù)等情況，本公司需加強(qiáng)與百貨商場(chǎng)、電商平臺(tái)以及稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，并達(dá)成一致。稅務(wù)和賬務(wù)處理的差異，對(duì)財(cái)務(wù)人員的核算水平也提出了較高的要求，加重了公司的核算成本。

在財(cái)政部陸續(xù)頒布并要求執(zhí)行新準(zhǔn)則的情況下，稅務(wù)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異將會(huì)越來越多，會(huì)計(jì)和稅務(wù)的分別立法，這種情況不可避免。做好新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)工作，做好經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的把握和核算工作，做好稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通工作，成為了執(zhí)行新準(zhǔn)則的重中之重。也建議可以學(xué)習(xí)國(guó)外，大力發(fā)展稅務(wù)會(huì)計(jì)的培養(yǎng)工作，加強(qiáng)稅務(wù)會(huì)計(jì)的力量。

對(duì)于商場(chǎng)按慣例隔月結(jié)算，導(dǎo)致公司按新準(zhǔn)則確認(rèn)收入存在時(shí)間差的問題，還需要改變行業(yè)慣例，打通結(jié)算渠道。由于商場(chǎng)代銷時(shí)，由商場(chǎng)面對(duì)最終客戶，收款方式主要為現(xiàn)金、刷卡和微信支付寶，現(xiàn)金銷售的外部證據(jù)較少，刷卡POS及支付寶微信結(jié)算需依賴商場(chǎng)系統(tǒng)和第三方支付公司全力配合，如商場(chǎng)不能及時(shí)提供代銷清單，公司預(yù)估收入也存在障礙。

商業(yè)零售合作模式的養(yǎng)成，已經(jīng)延續(xù)了數(shù)十年，按行業(yè)慣例的單據(jù)流轉(zhuǎn)周期和頻率很難一下子就進(jìn)行改變。想要改變結(jié)算周期、結(jié)算模式，還需要各行業(yè)龍頭或行業(yè)協(xié)會(huì)組織協(xié)調(diào)，還需要政府部門給出指導(dǎo)意見，還需要銀行等第三方結(jié)算機(jī)構(gòu)的全力配合和支持，任重而道遠(yuǎn)。

對(duì)于問題2中的發(fā)放免費(fèi)體驗(yàn)券和非銷售行為贈(zèng)送的積分如何核算的問題，由于沒有明文規(guī)定和明確指引，具體各公司如何進(jìn)行賬務(wù)處理，需要區(qū)分不同情形分別對(duì)待。

個(gè)人建議，如果企業(yè)實(shí)際操作中發(fā)放的免費(fèi)券和積分?jǐn)?shù)量、頻率和金額并不重大的情況下，可偏向于觀點(diǎn)一，不進(jìn)行賬務(wù)處理。畢竟雖然成本效益原則并沒有明文列示在會(huì)計(jì)核算原則當(dāng)中,但是,從微觀效益的角度考慮,企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),也應(yīng)該考慮成本效益原則。當(dāng)然，也可以視同該免費(fèi)券為應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)，參照新收入準(zhǔn)則中關(guān)于企業(yè)應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)的相關(guān)規(guī)定，理解為將該應(yīng)付對(duì)價(jià)沖減交易價(jià)格，在確認(rèn)相關(guān)收入與支付（或承諾支付）客戶對(duì)價(jià)二者孰晚的時(shí)點(diǎn)沖減當(dāng)期收入，在發(fā)放時(shí)點(diǎn)不做任何處理。

如果企業(yè)發(fā)放的免費(fèi)券和積分比較重大，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表閱讀有較重要的影響，那么可偏向于觀點(diǎn)二，參照新收入準(zhǔn)則，發(fā)放時(shí)合理估計(jì)未來的兌現(xiàn)數(shù)量和金額，以便體現(xiàn)未來的履約義務(wù)，合理反映預(yù)計(jì)負(fù)債。待實(shí)現(xiàn)兌換時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的收入和成本。

（作者工作單位：老鳳祥股份有限公司）