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  湘西自治州民族廣播電視大學(xué) 彭 芳

一、引言
2019年高校正式執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度，由于對(duì)雙基礎(chǔ)中的權(quán)責(zé)發(fā)生制初次應(yīng)用，理解不足，以及受傳統(tǒng)收付實(shí)現(xiàn)制核算固化思維的影響，在執(zhí)行過程中，尤其是會(huì)計(jì)核算環(huán)節(jié)遇到了諸多問題。政府層面雖然出臺(tái)有相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度核算指南和操作規(guī)范，但作為事業(yè)單位會(huì)計(jì)組成部分的高校，有其特殊之處，如何在共性規(guī)范的引領(lǐng)下，結(jié)合高校具體情況進(jìn)行個(gè)性化會(huì)計(jì)核算，既達(dá)到政府雙報(bào)告的要求，又滿足高校自身財(cái)務(wù)管理需求，是難點(diǎn)也是重點(diǎn)，應(yīng)付職工薪酬就是其中之一。

二、政府會(huì)計(jì)制度下應(yīng)付職工薪酬核算內(nèi)容及指南

政府會(huì)計(jì)制度“應(yīng)付職工薪酬”科目核算范圍為單位按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工及為職工支付的各種薪酬，這是廣義層面的職工薪酬，涉及的職工不僅包括財(cái)政統(tǒng)發(fā)職工，也包括長(zhǎng)期聘用職工，涵蓋的內(nèi)容不僅包括基本工資、各種津補(bǔ)貼和其他個(gè)人收入，還包括社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金，其中社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金不僅包括單位從職工工資中代扣代繳的，也包括單位為職工計(jì)算繳納的。“應(yīng)付職工薪酬”能夠直觀、集中、匯總地反映每月或累計(jì)的職工薪酬數(shù)，便于計(jì)算以工資為基數(shù)計(jì)提的人員經(jīng)費(fèi)，如五險(xiǎn)一金等；便于加強(qiáng)對(duì)個(gè)人代扣代繳環(huán)節(jié)有關(guān)數(shù)據(jù)的核對(duì)；便于申報(bào)年度所得稅，進(jìn)行個(gè)稅匯算清繳時(shí)計(jì)算工資限額是否超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。故確認(rèn)、計(jì)量、反映“應(yīng)付職工薪酬”，充分發(fā)揮“應(yīng)付職工薪酬”會(huì)計(jì)科目的管理作用是職工薪酬核算的關(guān)鍵和重點(diǎn)。財(cái)會(huì)（2017）25號(hào)《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》明確說明了應(yīng)付職工薪酬科目的使用，對(duì)薪酬的確認(rèn)、支付，代扣代繳項(xiàng)等主要業(yè)務(wù)和事項(xiàng)進(jìn)行了賬務(wù)處理舉例，隨之配套的《政府會(huì)計(jì)制度》核算指南中，有關(guān)應(yīng)付職工薪酬案例的會(huì)計(jì)核算細(xì)分也到了二級(jí)科目，但高校仍需依據(jù)政府會(huì)計(jì)制度和指南，結(jié)合本校的實(shí)際情況，對(duì)涉及應(yīng)付職工薪酬的業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行梳理，規(guī)范高校自身常用業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，真正用于指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐。

三、高校應(yīng)付職工薪酬主要內(nèi)容及對(duì)應(yīng)費(fèi)用、支出科目的確定

以某地市級(jí)成人高校為例，該校因用工形式不同，應(yīng)付薪酬的職工包括在編職工、聘用職工和合同職工，這三種性質(zhì)的職工各自的工資支出渠道、資金性質(zhì)和繳納社保的項(xiàng)目均不同。該單位實(shí)行國(guó)庫(kù)集中直接收付管理，在編職工工資，由當(dāng)?shù)刎?cái)政統(tǒng)一支付，部分代扣款項(xiàng)財(cái)政返還至高校在財(cái)政的特設(shè)賬戶，由高校自行上繳，其他代扣款項(xiàng)財(cái)政直接劃轉(zhuǎn)征繳部門。在編職工工資，包括單位為其繳納的住房公積金和社保，基本由財(cái)政撥款收入保障，不足部分由事業(yè)收入補(bǔ)充，單位為其保障五險(xiǎn)一金；聘用職工和合同職工的工資，包括單位為其繳納的部分社保，由學(xué)校發(fā)放，資金開支由事業(yè)收入保障。單位為聘用職工保障五險(xiǎn)；單位為合同職工保障養(yǎng)老保險(xiǎn)和工傷保險(xiǎn)。

由于該校絕大多數(shù)教師主要從事教學(xué)教務(wù)及其輔助業(yè)務(wù)活動(dòng)，但同時(shí)又履行各自崗位的行政或后勤管理職能，一人身兼多職，職工支出難以科學(xué)剝離，精準(zhǔn)分類，嚴(yán)格對(duì)應(yīng)業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用，為便于開展會(huì)計(jì)核算和統(tǒng)計(jì)分析，將全部在編職工視同從事專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)職工，對(duì)應(yīng)開支記入業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)記入事業(yè)支出的教育支出；聘用職工以行政管理崗位居多，合同工全部從事后勤服務(wù)，故將聘用職工和合同工工資支出，分別對(duì)應(yīng)記入單位管理費(fèi)用的行政管理費(fèi)用和后勤管理費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)記入事業(yè)支出的行政管理支出和后勤管理支出；將全部各類職工的社保、住房公積金歸入單位管理費(fèi)用的行政管理費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)記入事業(yè)支出的行政管理支出，確定一個(gè)口徑，至少一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)不要變動(dòng)。應(yīng)付職工薪酬對(duì)應(yīng)科目如圖1。

四、高校應(yīng)付職工薪酬賬務(wù)處理實(shí)例解析

某地市級(jí)成人高校共有教職工60名，其中在編職工50人，聘用職工7人，合同職工3人，月工資309,118元，單位應(yīng)付住房公積金和社保142,345元。

具體賬務(wù)處理流程如下。

（一）在編職工工資確認(rèn)、代扣繳及發(fā)放平行記賬（表1）

（二）聘用職工工資確認(rèn)、代扣及發(fā)放平行記賬(表2)（三）合同職工工資確認(rèn)、代扣及發(fā)放平行記賬（表3）（四）繳納社保及其他平行記賬(表4)
經(jīng)過以上賬務(wù)處理流程1-15后，某高校某月總計(jì)為451463元的應(yīng)付職工薪酬在當(dāng)月確認(rèn)、計(jì)算、支付完畢，代扣代繳業(yè)務(wù)同時(shí)完成。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)付職工薪酬科目都結(jié)平，業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用科目借方余額等于財(cái)政撥款收入和事業(yè)收入科目貸方余額，預(yù)算會(huì)計(jì)事業(yè)支出科目借方余額等于財(cái)政撥款預(yù)算收入和事業(yè)預(yù)算收入科目貸方余額。

五、高校應(yīng)付職工薪酬核算實(shí)務(wù)

（一）工資項(xiàng)目核算內(nèi)容要完整

本案中某高校應(yīng)付職工薪酬只包括每月按時(shí)發(fā)放的月工資津貼補(bǔ)貼，還有其他工資項(xiàng)，如年終一次性獎(jiǎng)勵(lì)金、節(jié)日慰問金、生日慰問金等，凡是歸屬于應(yīng)付職工薪酬范疇，具體到教職工個(gè)人的，都要按照以上賬務(wù)處理方式，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過應(yīng)付職工薪酬科目進(jìn)行核算。

（二）預(yù)算會(huì)計(jì)政府收支經(jīng)濟(jì)分類科目確認(rèn)要準(zhǔn)確

本案中在編職工工資對(duì)應(yīng)基本工資、津補(bǔ)貼、績(jī)效工資等，聘用、合同職工工資簡(jiǎn)化對(duì)應(yīng)其他工資福利支出，繳納的社保單位部分分別對(duì)應(yīng)機(jī)關(guān)事業(yè)單位養(yǎng)老、醫(yī)保、其他社保等，便于滿足年度決算編制、教育經(jīng)費(fèi)統(tǒng)計(jì)、財(cái)政供養(yǎng)編制等政府職能部門對(duì)人員經(jīng)費(fèi)不同口徑的統(tǒng)計(jì)分析需要。

（三）不同性質(zhì)職工人員經(jīng)費(fèi)支出要規(guī)范

本案中在編職工工資支出，基本由財(cái)政撥款收入保障，不足部分由學(xué)校事業(yè)收入補(bǔ)充，聘用職工和合同職工的工資支出全部由學(xué)校事業(yè)收入保障。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的費(fèi)用科目不需要區(qū)分款項(xiàng)性質(zhì)，資金來(lái)源，而預(yù)算會(huì)計(jì)的支出科目要求嚴(yán)格區(qū)分款項(xiàng)性質(zhì)和資金來(lái)源。但在具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，因資金到位時(shí)間不匹配、指標(biāo)下達(dá)滯后等原因，資金支出和資金來(lái)源往往做不到嚴(yán)絲合縫的對(duì)應(yīng)，這就需要財(cái)務(wù)工作者未雨稠繆，統(tǒng)籌規(guī)劃、協(xié)調(diào)使用好不同性質(zhì)的資金，使支出行為趨于規(guī)范化，從而為會(huì)計(jì)核算規(guī)范奠定基礎(chǔ)。

（四）不登記因確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同導(dǎo)致的暫時(shí)性差異

在應(yīng)付職工薪酬核算中，因代扣職工個(gè)人項(xiàng)而導(dǎo)致的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用但沒有確認(rèn)為預(yù)算支出的，是確認(rèn)時(shí)點(diǎn)導(dǎo)致的暫時(shí)性差異，而后在代繳職工個(gè)人項(xiàng)時(shí)就會(huì)確認(rèn)預(yù)算支出，從整個(gè)應(yīng)付職工薪酬的賬務(wù)處理過程看費(fèi)用與預(yù)算支出是一致的，故不需要登記這種由確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。

（五）將應(yīng)付職工薪酬賬務(wù)處理環(huán)節(jié)固化制成模板

按照新制度規(guī)定應(yīng)付職工薪酬屬于常規(guī)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其賬務(wù)處理的主要環(huán)節(jié)，確認(rèn)工資、確認(rèn)社保、發(fā)放工資、繳納社保，可將之固化制成模板，當(dāng)應(yīng)付職工薪酬業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，調(diào)用模板根據(jù)資金來(lái)源和款項(xiàng)性質(zhì)確認(rèn)、計(jì)量和反映即可。