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 本報記者 高歌
財政部近日發(fā)布《關(guān)于加大審計重 點領(lǐng)域關(guān)注力度 控制審計風險 進一步 有效識別財務(wù)舞弊的通知》(以下簡稱 《通知》)，在提出相關(guān)要求的基礎(chǔ)上，列 舉了貨幣資金、存貨、在建工程和購置資 產(chǎn)、資產(chǎn)減值、收入等 11個財務(wù)舞弊易發(fā) 高發(fā)領(lǐng)域及重點應(yīng)對措施。
這是財政部首次以正式文件的方式 劍指財務(wù)舞弊識別，對于會計師事務(wù)所 和注冊會計師提高應(yīng)對財務(wù)舞弊能力、 防范審計失敗具有十分重要的指導(dǎo)意義。
識別財務(wù)舞弊刻不容緩
指導(dǎo)會計師事務(wù)所和注冊會計師加 大審計重點領(lǐng)域關(guān)注力度、控制審計風 險、進一步有效識別財務(wù)舞弊，是推動行 業(yè)履行審計鑒證職責、合理保證會計信 息質(zhì)量、幫助財務(wù)報告使用者作出有效 決策判斷的重要舉措，是保障行業(yè)長遠 健康發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是回應(yīng)社會關(guān)切、 維護市場秩序和公眾利益的重要手段。
“上市公司財務(wù)舞弊當前備受會計業(yè) 界的關(guān)注，逐漸升級成為一種社會性問 題。”大華會計師事務(wù)所合伙人朱娟表示， 近年來，隨著市場經(jīng)濟快速發(fā)展，國內(nèi)很 多上市公司違規(guī)現(xiàn)象逐漸增多，違規(guī)行 為層出不窮，不少上市公司為了獲得更 多的市場利益，滋生了很多違背道德和 法律的行為，財務(wù)舞弊便是其中之一。
這對我國證券市場的發(fā)展造成了沉 重的打擊，如不對這些財務(wù)舞弊事件進 行規(guī)范，將會對市場的健康發(fā)展和有序 運行造成影響。
“所以，不僅要對其進行規(guī)范，還要 從中吸取教訓和經(jīng)驗，針對此類事件研 究出有效可行的監(jiān)測手段，預(yù)防類似事 件再次發(fā)生。”朱娟說。
注冊會計師行業(yè)發(fā)展總體向好，為 提升會計信息質(zhì)量和經(jīng)濟效率、維護市 場秩序作出重要貢獻 。但隨著康得新、

康美藥業(yè)等上市公司財務(wù)舞弊行為的 曝光，以及個別會計師事務(wù)所執(zhí)行項目 風險不斷暴露，也讓業(yè)界對審計機構(gòu)的自 律性、公正性和專業(yè)化水平提出了質(zhì)疑。
對此，北京國家會計學院副教授胡 明霞表示，《通知》是加強財會監(jiān)督、遏 制財務(wù)造假、提高上市公司會計信息質(zhì) 量的重要基礎(chǔ)。
中審眾環(huán)會計師事務(wù)所云南亞太分 所合伙人楊漫輝也認為，《通知》能夠有 效推動注冊會計師行業(yè)切實履行鑒證 職責、合理保證財務(wù)信息質(zhì)量、幫助財 務(wù)報告使用者作出有效決策判斷 。這 是提高上市公司、國有企業(yè)及金融企業(yè) 會計信息披露質(zhì)量的有效保障，也是更 好地發(fā)揮會計師事務(wù)所第三方審計作 用，健全“三位一體”會計監(jiān)督體系，切 實加強財會監(jiān)督的重要舉措。
劍指 11大易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域
當今，注冊會計師面臨復(fù)雜的財務(wù) 報告環(huán)境，企業(yè)管理層舞弊手法不斷創(chuàng) 新、花樣層出不窮且更為隱蔽 。針對近 年來資本市場暴露出的問題，《通知》附 件列舉了 11 個財務(wù)舞弊易發(fā)高發(fā)領(lǐng)域 及重點應(yīng)對措施 。受訪人均表示，這些 內(nèi)容全面且具有較強的可應(yīng)用性，為注 冊會計師嚴格執(zhí)行審計準則、保持充分 的職業(yè)懷疑提供了有針對性的指導(dǎo)。
“比如，財政部對于收入的提示，突 破了固有的審計程序和業(yè)務(wù)視角，提示 內(nèi)容更加全面細致，有助于會計師事務(wù) 所及注冊會計師在進行收入領(lǐng)域?qū)徲?時結(jié)合會計核算、企業(yè)業(yè)務(wù)、審計風險、 企業(yè)管理等多角度識別收入領(lǐng)域舞弊 風險，防范審計失敗。”胡明霞表示。
她解釋道，《通知》附件不僅從收入 類型、交易背景、可能發(fā)生舞弊的事項、 管理層變更四方面提示了企業(yè)收入確 認可能存在的舞弊風險因素，而且針對 虛增或隱瞞收入、提前或延遲確認收入 所應(yīng)實施的審計程序進行了更為具體

的提示 。在審計程序方面，《通知》附件 的提示內(nèi)容不僅包括檢查、函證、分析、 收入截止測試等常規(guī)的審計程序，更是 結(jié)合當今企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和管理實際，對 審計應(yīng)借助的數(shù)據(jù)分析工具、企業(yè)使用 的業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)、異常設(shè)定的超 級用戶等較易被審計所忽視的領(lǐng)域進 行了提示，具有較強的可應(yīng)用性。
又如，在貨幣資金領(lǐng)域，較多舞弊案 件都涉及被審計單位的貨幣資金 。財 政部對于貨幣資金的提示，更能使注冊 會計師關(guān)注相關(guān)風險。
“貨幣資金是每個企業(yè)重要資產(chǎn)組成 部分，也是企業(yè)中流動性最強的一種資產(chǎn)， 更是企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的基本條件 。貨幣資 金的重要地位，讓我們在審計時必須重 點應(yīng)對。”楊漫輝表示，貨幣資金的固有 風險較高，受其他循環(huán)交易的影響大，錯 報的可能性也隨之增大；企業(yè)資金收付 一般業(yè)務(wù)量大、發(fā)生頻繁，其增減變動的 數(shù)額往往超過其他賬戶，因而出現(xiàn)記賬 差錯的可能性較大；作為流通和支付手 段，具有極大誘惑力，比其他資產(chǎn)更容易 被貪污、盜竊、挪用；企業(yè)如果出現(xiàn)資金鏈 斷裂的情況，將嚴重影響持續(xù)經(jīng)營能力。
持續(xù)提高應(yīng)對財務(wù)舞弊的 執(zhí)業(yè)能力
《通知》為會計師事務(wù)所提高應(yīng)對財 務(wù)舞弊的執(zhí)業(yè)能力提供了范本式參考。
除了強調(diào)事務(wù)所要強化內(nèi)部管理、堅 持質(zhì)量至上的發(fā)展導(dǎo)向、加強執(zhí)業(yè)人員 專業(yè)培訓教育，楊漫輝還提出規(guī)范函證 業(yè)務(wù)、加強事務(wù)所信息化建設(shè)兩點建議。
“設(shè)立函證中心，最好能對全所各類 函證實施統(tǒng)一管理，這樣可以使函證管 理更加規(guī)范 。對發(fā)函及回函情況進行 實時追蹤，可以讓整個函證過程更加高 效，函證路徑記錄更加完整，提高回函 效率和質(zhì)量。”他認為，為有效緩解審計 人員需要面對海量數(shù)據(jù)的收集、整理、 分析、計算、轉(zhuǎn)換輸出、核對校驗以及分

類存儲等繁重工作的“痛點”問題，會計
師事務(wù)所應(yīng)該高度重視信息化工作，緊
跟時代步伐，通過運用信息化手段不斷
創(chuàng)新工作方法、提高工作效率。
胡明霞建議，注冊會計師在執(zhí)行財
務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時，逐步改變“重財報、
重數(shù)字、輕流程、輕內(nèi)控”的習慣，在審
慎評價內(nèi)控缺陷影響程度的基礎(chǔ)上發(fā)
表對內(nèi)控有效性的審計意見，并提出合
理化的建議，以提高應(yīng)對財務(wù)舞弊的執(zhí)
業(yè)能力，提高審計質(zhì)量。
“內(nèi)部控制存在缺陷為上市公司財
務(wù)舞弊提供了機會 。完善的內(nèi)部控制可
在一定程度上預(yù)防或發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊行為，
有利于提高財務(wù)信息的可靠性和準確
性。”她解釋道，上市公司財務(wù)舞弊往往
采取利用隱性關(guān)聯(lián)方虛構(gòu)交易的手段。
例如，藍山科技 2019 年虛增銷售收入 3.3
億元，主要是通過安排隱性關(guān)聯(lián)企業(yè)與
其簽訂購銷合同，配以存貨及資金的流轉(zhuǎn)
實現(xiàn)虛假銷售，但并未被外部審計程序發(fā)
現(xiàn)。在關(guān)聯(lián)方審計失敗的案例中，大都涉
及關(guān)聯(lián)方舞弊，其內(nèi)部控制一般都存在重
大缺陷，為管理層舞弊提供了條件。
社會審計作為一種外部監(jiān)督，其應(yīng)
對舞弊的手段具有滯后性以及審計程
序存在固有局限性，使得事務(wù)所執(zhí)行審
計業(yè)務(wù)時并不能一直發(fā)現(xiàn)管理層的舞
弊跡象 。因此，當上市公司出現(xiàn)財務(wù)造
假行為時，事務(wù)所提供審計服務(wù)的審計
責任、上市公司進行財務(wù)報表編制的會
計責任難以進行有效界定。
胡明霞認為，從財務(wù)報表審計來講，
對財務(wù)報告內(nèi)部控制保持重點關(guān)注不
僅有利于其更全面和客觀地了解被審
計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險，
以有效預(yù)防審計失??；而且，通過強化
事務(wù)所對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性的
審計，由事務(wù)所對被審計單位內(nèi)部控制
是否有效發(fā)表意見，可以為后續(xù)進行責
任界定提供一定的參考依據(jù)，便于在二
者間進行明確的責任劃分，承擔相應(yīng)的
懲罰后果。