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關聯(lián)方交易，在我國新《企業(yè)會計準則》中被定義為“關聯(lián)方（或關聯(lián)者）之間發(fā)生轉移資源或義務的事項，而不論是否收取價款”，包括關聯(lián)方之間發(fā)生的商品或其他資產(chǎn)的購銷業(yè)務、提供或接受勞務、擔保、代理、租賃、提供資金、研究與開發(fā)項目的轉移、許可協(xié)議、代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進行債務結算、關鍵管理人員的報酬等內(nèi)容。
一、關聯(lián)方交易與利益守恒原則
關聯(lián)方交易不完全等同于在企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的交易，關聯(lián)方交易在本質上還是一種產(chǎn)權交易，可能涉及他人的利益。因此，關聯(lián)方交易應該遵守公開市場交易原則。公開市場交易的主體都是追求自身經(jīng)濟利益或效應最大化的理性經(jīng)濟人，雙方只有以公平交易、等價交換的條件才能促成交易的實現(xiàn)，交易的客體在價值上應該等同或基本等同，即對于交易的主體，雙方各自的利益應該是守恒的或是基本守恒的。這就是公開市場交易的基本原則，可稱之為利益守恒原則。
關聯(lián)方交易既然也是一種產(chǎn)權交易，也應該遵守利益守恒原則。要使關聯(lián)方交易中關聯(lián)方的利益守恒，交易的價格是決定性因素，如果價格不合理，利益的天平就會向一方傾斜，就會侵害他人的利益。正是企業(yè)科層組織的行政權威性容易改變利益的傾向。因此，關聯(lián)方交易的另一負面效應是可能成為關聯(lián)方之間相互進行利益輸送（tunneling）的重要手段。
二、會計尋租與關聯(lián)方交易的關系
公共領域里有價值的資源就是“租”，自利的經(jīng)濟人都想據(jù)為己有。尋租（rent-seeking）是指自利的經(jīng)濟人在不新增社會財富的情況下追求社會財富的非公平性轉移和社會資源的非公平性配置，從而導致一部分人福利的改善，而另一部分人福利的減損。尋租不是一種單純的經(jīng)濟現(xiàn)象，而是一種具有內(nèi)在制度依據(jù)的廣泛的社會現(xiàn)象。在會計領域，規(guī)范會計行為的規(guī)則是會計制度（包括財政部頒布的企業(yè)會計制度和企業(yè)會計準則）。會計制度既是一種產(chǎn)權制度，又是一種公共契約，它對某一特定經(jīng)濟領域里的利益分配和資源配置作出了各種特定安排。由于人類的有限理性和信息的不對稱，會計制度不可能完全正確地界定應由會計制度界定的所有權利，沒有界定的權利就把一部分有價值的資源留在公共領域里。如果企業(yè)的真實業(yè)績未改變，而通過改變會計數(shù)據(jù)將這些公共領域里的資源進行非公平性轉移或不恰當?shù)嘏渲茫煞Q之為會計尋租。
前述關聯(lián)方交易的負面效應與尋租的思想不謀而合，如果人為地制造不合理的關聯(lián)方交易價格，一方的資源就會向另一方非公平性轉移，導致一方的財富非公平性受損和另一方財富的非公平性增加。由于關聯(lián)方交易有相關的會計制度規(guī)范。因此，通過關聯(lián)方交易來進行財富的非公平性轉移的行為，是典型的會計尋租行為。
如果將關聯(lián)方交易價格分為高價（即高于公允價）、公允價、低價（即低于公允價）三種，不同的關聯(lián)方交易價格組合可以形成九種不同的關聯(lián)方交易模式，根據(jù)其對上市公司的利益影響又可以形成利益輸出、利益輸入、利益平衡三種模式，如表1所示。
表1中，模式⑦不僅是利益平衡模式，還是利益守恒模式，是關聯(lián)方交易應該遵循的模式。模式①至③是利益輸出模式，模式①較模式②和③利益輸出的速度更快；模式④至⑥是利益輸入模式，模式④較模式⑤和⑥利益輸入的速度更快。利益輸出模式看起來會導致利益（租金）流失，但往往被企業(yè)做為利益調節(jié)的手段，如為了避稅將利潤轉移至尚為虧損或低稅率的關聯(lián)方，使企業(yè)集團的整體稅負降低，達到向國家財政尋租的目的。又如，其可能被上市公司的大股東用來短期內(nèi)增加上市公司的收入，幫助上市公司避免停牌或被特別處理，以保住上市公司的再融資功能；或更快、更多地發(fā)行股票，當上市公司成功發(fā)行股票以后，再利用利益輸入模式向上市公司尋租。因此，利益輸出往往是暫時的，其目的是先予后取，可見利益輸出模式具有間接尋租的功能，在特定的條件下是一種間接的會計尋租模式。而利益輸入模式是典型的、直接的會計尋租模式。
表1關聯(lián)方交易模式形成過程表
購入價 銷售價 利益輸出模式利益輸入模式利益平衡模式
高價高價①高購低銷④低購高銷⑦平購平銷＊
公允價公允價②高購平銷⑤低購平銷
低價低價③平購低銷⑥平購高銷
三、關于關聯(lián)方交易的會計制度缺陷
目前，我國會計制度仍然實行雙軌制，即主要在上市公司從2007年1月1日開始實施新《企業(yè)會計準則》，而其他企業(yè)主要還是執(zhí)行2000年版的《企業(yè)會計制度》。按照《企業(yè)會計制度》，關聯(lián)方交易的主要核算特點可概括為：當有利于增加企業(yè)當期收益時，收益的確認受到限制；當不利于企業(yè)增加收益時，則沒有限制性規(guī)定。換言之，企業(yè)利用關聯(lián)方交易進行利益輸入時，對利潤表的改善有限；而利用關聯(lián)方交易進行利益輸出時，則無制度障礙。
如按新《企業(yè)會計準則》，關聯(lián)方交易的主要核算特點可概括為：一般情況下的關聯(lián)方交易可視同正常的交易進行會計核算，并確認相關損益；只有當關聯(lián)方交易不具有商業(yè)實質時，才不確認損益。判斷關聯(lián)方交易是否具有商業(yè)實質的主要依據(jù)是交易價格是否根據(jù)公允價值確定。
就會計信息披露而言，無論《企業(yè)會計制度》還是新《企業(yè)會計準則》均強調了要完整披露關聯(lián)方交易情況，并要求“企業(yè)只有在提供確鑿證據(jù)的情況下，才能披露關聯(lián)方交易是公平的”。
用尋租理論來考察《企業(yè)會計制度》和新《企業(yè)會計準則》對關聯(lián)方交易會計核算的規(guī)定，不難發(fā)現(xiàn)它們都不能阻止關聯(lián)方之間進行資源的不公平或不合理交換，只是約束了關聯(lián)方交易發(fā)生后損益確認的歸類方法，這對于抑制短期內(nèi)利用關聯(lián)方交易來改善企業(yè)（主要是上市公司）的會計利潤有一定的作用。而對關聯(lián)方交易信息披露的規(guī)定，也沒有解決關聯(lián)方交易的公平性問題，因為最及時、最完整的信息披露也只能解決信息不對稱問題，企業(yè)完全可以采取“披露管理”進行應對，事實上，諸多上市公司就是抓住了“公允價值”難以“公允”的特點，在披露時含糊其辭，出現(xiàn)了諸如市場價、協(xié)議價、合同價、批發(fā)價、出廠價、正常價、不優(yōu)于第三方價等表現(xiàn)形式，躲過了監(jiān)管。可見，現(xiàn)行會計制度對利用關聯(lián)方交易進行會計尋租缺乏約束功能。
四、對策與措施
從我國新《企業(yè)會計準則》對關聯(lián)方交易進行規(guī)制的內(nèi)容來看，雖然在許多重大方面與國際會計準則趨同，但還是不能有效抑制利用關聯(lián)方交易進行會計尋租，根源在于與之配套的市場基礎制度還不完善。首先，關聯(lián)方交易的市場基礎還存在，即關聯(lián)方之間存在同業(yè)競爭，很多企業(yè)不具有完整的產(chǎn)業(yè)鏈，技術、資源、供、產(chǎn)、銷等某一重要環(huán)節(jié)掌握在關聯(lián)方的手中，企業(yè)的獨立性不夠，導致關聯(lián)方交易大量存在；第二，我國要素市場還不發(fā)達，有時很難合理確定關聯(lián)方交易對象的公允價值標準；第三，保護投資者利益的相關法律制度不完善，對于不公平關聯(lián)方交易沒有有效的糾錯機制和懲罰機制，一旦損害投資者利益，投資者無法通過法律程序獲得賠償。
因此，要有效地抑制企業(yè)利用關聯(lián)方交易進行會計尋租，一個完善的市場經(jīng)濟體系是必不可少的。建立完善的市場經(jīng)濟體系需要一個漫長的過程，但是政府作為市場的管理者在消除關聯(lián)方交易的市場基礎、約束關聯(lián)方交易價格和保護投資者利益方面應該可以優(yōu)先作為。
目前，證券監(jiān)督部門已規(guī)定不具備完整產(chǎn)業(yè)鏈的企業(yè)不能上市，已上市的不具備完整產(chǎn)業(yè)鏈的公司正在推進整體上市或收購重組，但對非上市公司還沒有相關的法規(guī)規(guī)定，應該在相關法規(guī)中做出類似規(guī)定。
針對關聯(lián)方交易的公允價格難以確定的問題，稅法的規(guī)定提供了有益的啟示。新《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定：“企業(yè)與關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整?！辈⒃谄鋵嵤l例中明確了“合理方法”是指可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法等方法。這樣就從制度上有效遏制了利用關聯(lián)方交易調節(jié)應稅所得額。但是，這只是起到保護了國家稅收的作用。
針對現(xiàn)行法律對中小股東權益保護不足的問題，《公司法》等相關法律可操作性不強。在實際中，操縱不公平關聯(lián)方交易的往往是公司的控股股東或實際控制人，受損的是公司或中小股東，當公司怠于通過訴訟追究公司相關成員責任時，應引入股東派生訴訟制度，即具備法定資格的股東為了公司的利益可依據(jù)法定程序代公司提起訴訟，追究當事人的責任。實際中，中小股東面臨舉證困難，因此還應改變目前民事訴訟中“誰主張誰舉證”的原則，適用過失責任原則，采用舉證倒置，即不要求原告舉證，而由被告負舉證責任，由其作出自己無過錯或過錯與股東或公司的損失沒有必然因果關系的證明。在相關法規(guī)中還可推行受益方擔保制度，即關聯(lián)交易的受益方為關聯(lián)交易可能帶來的損失對另一方提供擔保，這種制度在香港已有先例。重要的是，受益方擔保成為關聯(lián)交易的前提條件，也是加強控股股東義務和責任的重要方式。
