上海會(huì)計(jì)2001.11
淺論無(wú)形資產(chǎn)的“有形化”
包志萍
無(wú)形資產(chǎn)作為一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)資源，它的存在及對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動(dòng)作用是客觀的，不容忽視的。當(dāng)今社會(huì)正從工業(yè)時(shí)代向信息時(shí)代過(guò)渡，以知識(shí)和技術(shù)為依托的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的來(lái)臨，提高了無(wú)形資產(chǎn)的重要作用。無(wú)形資產(chǎn)正日益成為決定企業(yè)現(xiàn)金流量與市場(chǎng)價(jià)值的主要?jiǎng)恿?。目前，?huì)計(jì)的核算主要是以有形資產(chǎn)的計(jì)量和報(bào)告為中心的，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量、報(bào)告、管理等，不能適應(yīng)時(shí)代和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。本文提出的無(wú)形資產(chǎn)“有形化”，是指企業(yè)應(yīng)提高對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的認(rèn)識(shí)，使無(wú)形資產(chǎn)的核算內(nèi)容、計(jì)價(jià)基礎(chǔ)以及信息披露等方面明確、具體，將無(wú)形資產(chǎn)正式納入會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行核算。同時(shí)加強(qiáng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的有效管理，以便使企業(yè)這項(xiàng)無(wú)形的資源變成“有形”的財(cái)富，從而提高企業(yè)的價(jià)值，加快企業(yè)的發(fā)展。
一、無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)容“有形化”
無(wú)形資產(chǎn)指沒有物質(zhì)實(shí)體，但能為企業(yè)或所有者長(zhǎng)期帶來(lái)收益的資產(chǎn)。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的定義是：“無(wú)形資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或者提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)?！睙o(wú)形資產(chǎn)與有形的固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)一樣，是企業(yè)的財(cái)富，是企業(yè)創(chuàng)造商品、獲取利潤(rùn)的手段。它是企業(yè)擁有的一種特殊權(quán)力的象征，有助于取得高于一般利潤(rùn)水平的收益。目前，我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量范圍狹窄，一般要求確認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)有兩類：一是外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)；二是特定類型的無(wú)形資產(chǎn)如專利權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)等。由于許多無(wú)形資產(chǎn)未得到正確的計(jì)量和管理，從而不利于企業(yè)價(jià)值的真實(shí)反映，也不利于對(duì)企業(yè)未來(lái)的現(xiàn)金流量的估計(jì)和預(yù)測(cè)，還會(huì)造成企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的浪費(fèi)和流失。一些企業(yè)，尤其是那些效益較好，擁有良好信譽(yù)、馳名商標(biāo)或先進(jìn)專利技術(shù)的企業(yè)，在與外商合資合作時(shí)，因其無(wú)形資產(chǎn)沒有作價(jià)，使得資產(chǎn)白白流失。
可見，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的無(wú)形資產(chǎn)的核算內(nèi)容受到了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。實(shí)際上，企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)范圍很廣。諸如與市場(chǎng)相關(guān)的資產(chǎn)如企業(yè)品牌、服務(wù)品牌、顧客關(guān)系網(wǎng)絡(luò)等，與知識(shí)產(chǎn)權(quán)相關(guān)的資產(chǎn)如專利權(quán)、商標(biāo)、商業(yè)秘密等，與人力資源相關(guān)的資產(chǎn)，以及企業(yè)文化、融資關(guān)系、信息系統(tǒng)等組織管理資產(chǎn)。這些眾多的無(wú)形資產(chǎn)是現(xiàn)代企業(yè)的必備資源，其在總資產(chǎn)中所占的比重有超過(guò)有形資產(chǎn)的趨勢(shì)。當(dāng)前世界上單項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值最高的是無(wú)形資產(chǎn)，經(jīng)濟(jì)技術(shù)壽命最長(zhǎng)的是無(wú)形資產(chǎn)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，1995年美國(guó)很多企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的比例已高達(dá) 50％ －60％，如世界第一品牌——可口可樂的品牌價(jià)值已達(dá)到479．78億美元。
二、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量“有形化”
現(xiàn)行制度規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)“應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)量”，即以歷史成本原則為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下．這種計(jì)量模式本身存在著很大的局限性。首先，由于無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)容的擴(kuò)展，企業(yè)自創(chuàng)的一些“軟資產(chǎn)”，如企業(yè)品牌等無(wú)法按制度規(guī)定進(jìn)行計(jì)價(jià)，使企業(yè)帳面無(wú)形資產(chǎn)的核算不完整。其次，一般來(lái)說(shuō)，無(wú)形資產(chǎn)具有高收益性，按歷史成本計(jì)價(jià)不能反映無(wú)形資產(chǎn)的真實(shí)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值和它們所能夠提供的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，從而使企業(yè)價(jià)值大大被低估，不利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策。再者，企業(yè)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的占有和使用，并不就意味著必然產(chǎn)生超額收益。無(wú)形資產(chǎn)所能發(fā)揮的作用以及作用程度，取決于管理者的管理水平和重視程度，以及無(wú)形資產(chǎn)物化于有形資產(chǎn)的深度和廣度。同時(shí)，以歷史成本計(jì)價(jià)無(wú)法反映資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值的變化情況，絲毫不反映無(wú)形資產(chǎn)受新技術(shù)的影響。在這種情況下，按歷史成本原則計(jì)價(jià)反映的財(cái)務(wù)信息所作的決策是盲目的。
在新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，無(wú)形資產(chǎn)的地位急劇上升，成為企業(yè)創(chuàng)造超額收益和增值的關(guān)鍵因素。鑒于此，企業(yè)采用收益現(xiàn)值法作為無(wú)形資產(chǎn)的主要計(jì)價(jià)方法比較合適。無(wú)形資產(chǎn)的收益現(xiàn)值法是通過(guò)預(yù)計(jì)無(wú)形資產(chǎn)的未來(lái)收益來(lái)計(jì)量無(wú)形資產(chǎn)現(xiàn)實(shí)價(jià)值的。的確，由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，科學(xué)技術(shù)迅猛發(fā)展以及無(wú)形資產(chǎn)本身的特性，使得無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)期收益和尚可使用年限具有很大的不確定性。因此，收益現(xiàn)值法難免帶有較強(qiáng)的主觀性。但是考慮到無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值信息的重要性以及相關(guān)性強(qiáng)的信息對(duì)使用者而言更有用等，目前采用收益現(xiàn)值法較符合無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量的迫切需要。同時(shí)要求在使用收益現(xiàn)值法時(shí)，要遵循謹(jǐn)慎性原則，盡量不虛夸現(xiàn)金流入，以利于企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的控制。
三、無(wú)形資產(chǎn)信息披露“有形化”
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，重視知識(shí)資源和人力資源的利用，企業(yè)的資產(chǎn)是無(wú)形資產(chǎn)主導(dǎo)型結(jié)構(gòu)，即無(wú)形資產(chǎn)在總資產(chǎn)中占主要部分和起主要作用。無(wú)形資產(chǎn)是企業(yè)巨大的財(cái)富，此時(shí)信息使用者所關(guān)注的重點(diǎn)，也不再是企業(yè)的“現(xiàn)金流轉(zhuǎn)”，而是轉(zhuǎn)向“知識(shí)增進(jìn)”，開始關(guān)注無(wú)形資產(chǎn)的信息?！拔④洝?、“網(wǎng)最”等知識(shí)性企業(yè)擁有高于其名義價(jià)值幾十倍、幾百倍的股票市價(jià)。可見，伴隨無(wú)形資產(chǎn)重要性的提高，會(huì)計(jì)信息使用者越來(lái)越關(guān)心企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的狀況，他們需要會(huì)計(jì)提供有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值、構(gòu)成、收益等主要的有用信息，以便做出科學(xué)合理的投資決策或管理決策。然而，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表是與工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代相適應(yīng)，主要圍繞有形資產(chǎn)設(shè)計(jì)的，相當(dāng)多的資產(chǎn)特別是無(wú)形資產(chǎn)在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式下沒有得到充分的計(jì)量和揭示。以資產(chǎn)負(fù)債表為例，無(wú)形資產(chǎn)不僅排在流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資等項(xiàng)目之后揭示，而且提示的內(nèi)容也不充分，并沒有突出無(wú)形資產(chǎn)的重要地位。財(cái)務(wù)報(bào)表及附注中都沒有無(wú)形資產(chǎn)的詳細(xì)項(xiàng)目，既不利于全面衡量企業(yè)的真正價(jià)值，又不利于投資人了解無(wú)形資產(chǎn)的構(gòu)成以及科研投入和技術(shù)含量，不能滿足信息使用者基于無(wú)形資產(chǎn)決策的需求。特別是在當(dāng)前企業(yè)改革的進(jìn)程中，為盤活存量資源，企業(yè)間將會(huì)產(chǎn)生重組和購(gòu)并，如何科學(xué)的評(píng)價(jià)企業(yè)的全部資產(chǎn)，編制出合理的財(cái)務(wù)報(bào)表，顯得尤為重要。因此，企業(yè)應(yīng)提高有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息披露的充分性，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容及結(jié)構(gòu)方面進(jìn)行適當(dāng)?shù)膭?chuàng)新，為會(huì)計(jì)信息使用者的決策提供有用信息。
四、無(wú)形資產(chǎn)管理“有形化”
對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的管理，要具有戰(zhàn)略的眼光。從投資決策到經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的利用，企業(yè)的管理者和財(cái)務(wù)人員要始終對(duì)無(wú)形資產(chǎn)予以關(guān)注，采取具體有效的管理措施，充
分發(fā)揮無(wú)形資產(chǎn)的巨大威力。當(dāng)前，一些企業(yè)不重視無(wú)形資產(chǎn)的管理，在合資合作時(shí)遭受巨大損失。更有一些企業(yè)將來(lái)之不易的無(wú)形資產(chǎn)輕易轉(zhuǎn)讓，導(dǎo)致市場(chǎng)份額的大幅度下降甚至全部消失，如上海的“美加凈”商標(biāo)被外商以1200萬(wàn)元折價(jià)后一廢棄之不用，代之而起的卻是外資企業(yè)的“露美莊臣”商標(biāo)；廣州肥皂廠的“潔花”牌香皂，自從與美國(guó)P＆G合資后，就被“海菲絲”、“潘?！彼〈雇馍痰纳虡?biāo)日益顯赫，而我國(guó)的名牌卻被人淡忘了。還有一些企業(yè)因缺乏品牌的國(guó)際化觀念，使得其名牌商標(biāo)在國(guó)外被搶注，大量的國(guó)際市場(chǎng)因此而喪失。面對(duì)如此巨大的損失，我們不得不向社會(huì)呼吁：企業(yè)要想生存和發(fā)展，一定要重視無(wú)形資產(chǎn)的管理。管理當(dāng)中一項(xiàng)重要的工作，就是要做好無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估工作，及時(shí)地對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)。同時(shí)，由于知識(shí)積累、更新的速度大大加快，技術(shù)進(jìn)步回新月異，企業(yè)在無(wú)形資產(chǎn)的管理中要樹立風(fēng)險(xiǎn)管理的觀念，善于對(duì)環(huán)境變化帶來(lái)的不確定性因素進(jìn)行科學(xué)分析，有預(yù)見性地采取各種防范措施，把可能的損失降到最低。
（作者單位：天津商學(xué)院會(huì)計(jì)系）
