摘要]財務會計委派制，對于我國的會計環(huán)境來說是有其理論依據(jù)和實踐意義的，當然會計委派制在實施過程中還存在一些問題，有待于今后進一步改革完善。
[關鍵詞]會計委派制；會計信息；內(nèi)部人控制
從我國國情出發(fā)，財務會計委派制在規(guī)范經(jīng)濟秩序，發(fā)揮會計部門的監(jiān)督職能，加強對國有企事業(yè)單位的經(jīng)濟監(jiān)控，提高會計人員的素質(zhì)等方面已取得了初步成效。早在1985年我國有的地方就進行了會計委派制的實踐，成立了會計服務公司。1988年，襄樊市成立了國內(nèi)第一家會計局。此后，許多縣、市相繼進行了會計委派制的試點，取得了一定的成效。1998年，中央紀委二次全會公報指出：在國有企業(yè)、國有控股企業(yè)進行會計委派制試點，有條件的地方和部門，也可以試行會計委派制。但時至今日，人們對應否實行會計委派制的認識還未統(tǒng)一，各地的做法也有很大差別，實際操作中還有一些難題未解決，筆者試就財務會計委派制的理論依據(jù)及其有關問題談些粗淺看法。
一、財務會計委派制的理論依據(jù)
1.財務會計委派制是所有者加強經(jīng)濟監(jiān)督的行為，而非政府行為對于國有企事業(yè)單位，國家作為所有者的代表，理應加強對經(jīng)營者的監(jiān)督，這是國際上的通行作法。我國國有企事業(yè)單位的經(jīng)營者是由政府任命的，所有者要對經(jīng)營者進行會計監(jiān)督，為什么就不能再委派會計人員呢？在當前國有企業(yè)所有者缺位、單位主要負責人的權力過于集中、“內(nèi)部人控制”等問題嚴重的情況下，只有通過由國家委派會計人員，才能很好地對經(jīng)營者進行會計監(jiān)督，以達到對經(jīng)營者權力的制約作用，減少“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象。
我國《公司法》第4條規(guī)定：“公司股東……享有……選擇管理者等權利”。第46、112條又規(guī)定由董事會聘任或解騁財務負責人，并決定其報酬事項。《會計法》第7條規(guī)定：“國務院財政部門主管全國的會計工作”。這些法律規(guī)定為實行財務會計委派制奠定了法律基礎。對于國有獨資公司，因國家是唯一的股東，股東可選舉和更換董事，董事會又可聘任財務負責人，因此，財務負責人就可由國家委派。對于國有控股公司，因國家是最大的股東，享有絕對的決定權，實際上也掌握著財務負責人的委派。因此說，財務會計委派制是所有者的監(jiān)督行為，而不是行政干預，它是有法律根據(jù)的，符合我國經(jīng)濟體制改革的要求。當然，為了防止國家委派的財務負責人被架空，還需要委派主要崗位的會計人員，這就必須根據(jù)企業(yè)的具體情況來決定了。
國有企業(yè)要進行現(xiàn)代企業(yè)制度改革，就必須明確國有資產(chǎn)的所有者。然而，國有資產(chǎn)的所有者和董事會的成員都會落實到具體的部門和人員，這些部門和人員并不是真正的國有資產(chǎn)的投資者，他們對國有資產(chǎn)的關心程度，比他們用自己的錢去投資的關心程度是有差異的。因此，更應結合財務會計委派制來增強所有者的監(jiān)督力量。
2.財務會計委派制適應了會計的職能。作為對企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營活動“過程的控制和觀念的總結”，會計具有反映職能和控制職能。反映職能是指會計對生產(chǎn)經(jīng)營活動的結果進行的反映，是受托人表明受托責任完成情況的匯報說明，也是委托人了解受托人受托責任完成情況的媒介，可見，反映職能主要是針對所有者而言的?？刂坡毮苁侵笗媽ιa(chǎn)經(jīng)營活動的過程進行的控制，以保證生產(chǎn)經(jīng)營目標得以實現(xiàn)，受托人的受托責任得以完成，可見，控制職能主要是針對經(jīng)營者而言的。因此，會計人員可以分為兩部分：一部分是財務會計人員，主要負責會計反映；另一部分是管理會計人員，主要負責會計控制。對于財務會計人員，為了保證會計信息的真實性與可靠性，最好是由所有者委派或聘任。國有的獨資企業(yè)、控股企業(yè)、企業(yè)集團、行政事業(yè)單位等應該委派財務會計人員；國家參股的其它企業(yè)，可由董事會聘任財務會計人員：小型的個體企業(yè)、私營企業(yè)等，可以聘請會計咨詢服務公司代理記帳；鄉(xiāng)鎮(zhèn)農(nóng)村經(jīng)濟組織可以采取會計統(tǒng)管站的形式，也可實行代理記帳辦法。需要說明的是：財務會計人員管的是賬權，而不是財權，財權仍由企業(yè)經(jīng)營者掌管。
3.財務會計委派制是治理“內(nèi)部人控制”的一種有效辦法。在目前“內(nèi)部人控制”問題嚴重的情況下，會計人員很難按會計準則的要求記帳。很多國有企事業(yè)單位的領導不重視會計的基礎工作，任人唯親，廣大會計人員的工作積極性受到嚴重挫傷。參與企業(yè)經(jīng)營管理的更是少有，更不用說積極主動地為企業(yè)經(jīng)營管理活動提出合理化建議，以加強會計控制了。因此，在現(xiàn)實情況下，會計人員既不能保證會計信息的真實性，又無法參與企業(yè)的理財活動。有人認為，實行會計委派制會使會計人員無法參與企業(yè)的理財活動，是只見其一，不見其二。不管怎樣，實行了財務會計委派制后，最起碼可以解決危害極大的會計信息失真這一難題，可以加強會計的基礎工作。對當前來說，這才是最重要的問題，是主要矛盾，否則兩方面都稀松。實行財務會計委派制后，財務會計人員的主要職責就是提供真實可靠的財務報告，而內(nèi)部審計的工作重點仍然是經(jīng)濟效益審計，兩者并不重復和矛盾。對于單位領導授意的會計信息虛假行為的發(fā)現(xiàn)和糾正，委派會計的作用又大于內(nèi)部審計。
4.財務會計委派制符合我國國情。我國的政治、經(jīng)濟、法律等環(huán)境與美國是不同的，我國實行的是社會主義市場經(jīng)濟，公有經(jīng)濟占主體，政府在宏觀決策和社會資源的配置上雖逐步淡化，但程度還是很高的。而且，我國的證券市場還不完善，民間審計組織的力量還不很強。因此，我國不能采取美國的那種自我管理型的、政府只是間接干預的會計管理體制。我國與法國的會計環(huán)境相似，法國實行的公共會計、監(jiān)管員或監(jiān)管小組和財政總監(jiān)、政府專員等與我國目前實行的委派會計和財務總監(jiān)的試點具有異曲同工之妙。因此，我國可以借鑒法國的做法，實行財務會計委派制。我國與日本的情況也相近，只是日本的證券市場比較發(fā)達，日本實行的是集中與立法型的會計管理體制，既注重建立完善的法律法規(guī)體系，又充分強調(diào)政府管理和行業(yè)自律。因此，我國也可以借鑒日本的做法，在實行財務會計委派制的同時，建立會計師協(xié)會，加強行業(yè)自律；完善相關的法律法規(guī)。同時，應努力完善證券市場。
二、財務會計委派制的實踐意義
1.有利于提高會計信息質(zhì)量，減少會計信息失真。財務會計委派制為會計人員創(chuàng)造了良好的工作環(huán)境，會計人員的地位提高了，權力增強了，解除了后顧之憂，打消了顧慮?？己伺c獎懲掛鉤，使其工作積極性提高了，敢于堅持原則，排除干擾，對違法亂紀的人和事敢于抵制，使所有者對經(jīng)營者會計監(jiān)督的有效性增強了。有利于行政事業(yè)單位加強預算內(nèi)、外資金的管理，節(jié)約開支，保證預算外資金的及時、足額入庫，減少亂收費、亂罰款等違紀行為，減輕企業(yè)的負擔；有利于企業(yè)、鄉(xiāng)村經(jīng)濟組織增加賬目的透明度，提高會計信息的質(zhì)量；有利于國有資產(chǎn)的保值、增值，防止國有資產(chǎn)和稅收的巨額流失：有利于產(chǎn)業(yè)結構的優(yōu)化，社會經(jīng)濟資源的合理配置；有利于廣大會計信息使用者作出正確的決策；有利于證券市場的健康發(fā)展，市場經(jīng)濟的穩(wěn)步發(fā)展。
2.有利于凈化社會風氣，加強廉政建設。我國國有企業(yè)虧損嚴重，虧損面達2/3左右，絕大多數(shù)企業(yè)虧損的主要原因是人為造成的，單位領導貪污腐化、吃喝嫖賭、化公為私、經(jīng)營管理混亂，致使企業(yè)經(jīng)營資金嚴重不足，產(chǎn)品缺乏競爭力，企業(yè)效益每況愈下。實行財務會計委派制，可使會計人員消除對用人單位的依附，減少“小金庫”、虛假利潤、浮夸風等現(xiàn)象，減少貪污挪用、權錢交易等行為。腐敗是與會計信息失真相輔相成的，治理了會計信息失真，也就在一定程度上防止了腐敗。因此，實行財務會計委派制，有利于凈化社會環(huán)境，恢復和鞏固我黨在人民心目中的威信，密切黨群、干群關系，有利于社會穩(wěn)定。尉建行同志在1998年中紀委二次全會上也指出：“我們必須從加強廉政建設，開展反腐敗斗爭，維護經(jīng)濟秩序的政治高度，深刻理解進行會計委派制的重要性和緊迫性”。
3.有利于提高會計人員素質(zhì)，穩(wěn)定會計隊伍，加強會計基礎工作。實行財務會計委派制后，用人單位對會計人員素質(zhì)的要求相對更高，會計人員要競爭上崗，其自身素質(zhì)與工作業(yè)績又緊密聯(lián)系，就使會計人員面臨更大的競爭壓力，迫使其不斷自覺地更新知識，提高自身的業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)。會計人員的這種危機感，也促使其切實履行工作職責，提高會計工作的質(zhì)量，增強會計監(jiān)督的力度。加上會計管理部門的定期培訓，就會提高我國會計人員的整體素質(zhì)，減少因其自身素質(zhì)原因造成的會計信息失真。
實行財務會計委派制，有利于會計人員人盡其才，避免出現(xiàn)大材小用和小材大用的現(xiàn)象，減少任人唯親的弊端，有利于穩(wěn)定會計隊伍，也有利于用人單位會計人才結構的合理化。為保證會計信息的真實性，在委派會計人員的努力下，有利于用人單位建立和健全內(nèi)部控制制度，加強會計的基礎工作。
從各地財務會計委派制試行的反饋情況看，財務會計委派制仍有其不可避免的缺陷，如財務會計人員的晉升和福利待遇不易解決、無法徹底打破財務會計人員與被委派單位之間的依附關系等問題。但總的來看，還是利大于弊。財務會計委派制畢竟是一種全新的管理模式，需要不斷探索、不斷完善。
三、財務會計委派制運行中遇到的問題及其解決辦法
1.財務會計人員的委派。需要建立專門的會計管理部門，負責財務會計人員的委派和管理。全國需要委派的單位很多，而且我國有1200萬會計人員，都要委派的話，工作量太大，也不現(xiàn)實。因此，應抓大放小，針對重要的企事業(yè)單位和機關團體的重要會計崗位進行委派，如委派會計機構負責人、成本會計、出納等。具體一個單位應委派多少財務會計人員，可以按照單位的規(guī)模和會計業(yè)務的復雜程度等諸多因素，劃分為幾個標準。其他不需要委派的財務會計人員和管理會計人員則由用人單位負責聘任。凡設置了董事會的單位一律由董事會負責聘任并決定其報酬等事項，并且這些不需要委派的會計人員的任免調(diào)動，事先還應征得委派的會計機構負責人的同意。為了便于委派的會計人員順利開展工作，應盡量將其委派在原來的行業(yè)內(nèi)。委派時應實行回避原則，委派的會計人員不能與用人單位的主要負責人有近親屬關系及其它影響其工作客觀公正性的親密關系。被派往同一單位的會計人員之間最好也無親緣關系。對于企業(yè)集團，總公司的會計可由國家委派，集團內(nèi)部下屬企業(yè)的會計可由總公司向下委派。
2.對委派財務會計人員的管理。為了有利于委派的財務會計人員正常開展工作，也便于對其進行管理，其人事檔案、組織關系、職務晉升、職稱評定、工資獎金和福利、工作調(diào)動等應由會計管理部門統(tǒng)一垂直管理。很多人認為實行委派制后，房子、子女就業(yè)等問題不好解決，其實這些己不是問題。國家現(xiàn)已取消福利分房，委派會計可在用人單位買房，并可進入市場交換；子女就業(yè)國家也會取消照顧，而是進入勞動力市場和人才市場自由競爭；國家正逐步完善社會保障體系，醫(yī)療、保險等問題也會逐步解決；用人單位應定期向各級會計管理部門上交管理費，用以解決委派會計人員的工資獎金等。
委派的財務會計人員必須具有一定的工作經(jīng)驗，可以規(guī)定其必須在相關行業(yè)工作幾年以上，并且必須具有會計師以上的職稱，本科或?？埔陨系膶W歷，以保證委派人員的工作質(zhì)量。各級會計管理部門應建立會計人員檔案庫，并實現(xiàn)管理手段的自動化，實現(xiàn)縣級以上會計管理部門全國聯(lián)網(wǎng)，形成全國的會計人才市場。
委派的財務會計人員應與用人單位簽定協(xié)議書，明確雙方的權利與義務。委派的財務會計人員的主要職責應為：建立和健全用人單位的內(nèi)部會計控制制度；組織用人單位的會計核算，對財務報告的真實性、合法性負連帶責任；監(jiān)督用人單位執(zhí)行財經(jīng)法紀的情況；配合外部監(jiān)督機構和社會中介組織對用人單位進行的檢查、審計等活動。
監(jiān)督責任是與權力相匹配的。委派會計的主要權限應為：要求用人單位遵守國家財經(jīng)法紀，并按有關會計準則和制度的規(guī)定作帳；監(jiān)督檢查用人單位的財產(chǎn)保管、收發(fā)、計量、驗證等情況；審核用人單位會計資料的真實性、合法性，有權拒受不真實、不合法的原始憑證，對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，要求更正、補充；參與擬定用人單位的年度財務預決算方案、利潤分配方案和虧損彌補方案；組織用人單位全體會計人員的業(yè)務培訓和后續(xù)教育等。另外，委派的會計機構負責人的工作權限還應包括：對重大財務收支項目要同用人單位主要負責人聯(lián)簽審批；審核用人單位的投資可行性報告和重要經(jīng)濟合同；參加用人單位重要的董事會會議和行政會議；建議用人單位聘用一般的會計人員，對不稱職和沒有《會計證》的會計人員，有權拒絕其從事會計工作。
為了便于對委派的財務會計人員進行管理，還應對其實行定期報告、定期述職、業(yè)績考核、定期培訓等制度。定期報告制度是指，規(guī)定委派會計人員定期向會計管理部門報告用人單位的重大財務收支問題。定期述職制度是指，規(guī)定委派會計人員定期向會計管理部門提交述職報告，詳細匯報其工作情況，述職報告必須經(jīng)用人單位簽署意見。業(yè)績考核制度是指，會計管理部門對委派會計人員進行定期考核，考核結果作為獎懲和是否繼續(xù)委派以及升遷、晉職的依據(jù)。會計管理部門應制定合理的考核標準，應實行定性和定量相結合的辦法。對委派會計人員的考核還應結合用人單位的意見，對用人單位可分為管理當局、一般工作人員兩個層次，對委派會計人員進行無記名測評。對故意違反財經(jīng)法紀和職業(yè)道德要求，情節(jié)嚴重的，吊銷其《會計證》，撤消其專業(yè)任職資格，依法追究其法律責任，在若干年內(nèi)或終生不得從事會計職業(yè)。對于違法違紀的單位，可考慮給予會計管理部門相應的執(zhí)法權，如罰款、封帳、停業(yè)整頓等。對于委派會計人員的職務晉升問題，應規(guī)定凡用人單位提拔任用分管財務的領導，應先向會計管理部門提出申請，由其提供候選人，再由組織人事部門考核合格后任命。
四、實行財務會計委派制應注意的相關問題
1.實行財務會計委派制，涉及到各方面的利益，需要組織、人事、紀檢等各部門的密切配合和大力支持，才能順利推行下去。
2.委派會計人員長期工作在用人單位，會增大被賄賂而與用人單位合謀的可能性，但實行輪換又可能造成泄密。對這個問題的解決可借鑒CPA.aspx>注冊會計師的保密規(guī)定，制定會計人員的職業(yè)道德準則，其中也規(guī)定保密原則。為保證委派會計人員對用人單位業(yè)務的熟練，并降低會計管理部門的委派成本，可考慮每五年實行一次輪換。
3.對于新開辦的企事業(yè)單位，應規(guī)定在辦理工商、稅務登記前，先將有關資料報送會計管理部門，由其按照企事業(yè)單位的營業(yè)范圍和規(guī)模，決定是否需要委派會計人員以及委派的人數(shù)。用人單位需持有與委派會計人員簽訂的協(xié)議書，才能辦理相關登記手續(xù)。
4.會計信息失真的治理是個綜合治理工程，不能奢望通過單一途徑就可徹底解決問題。實行財務會計委派制必須與完善公司治理結構、政企分開、加大懲治力度、加強民間審計等措施結合起來，才能起到根本作用。
5.應修改與會計工作相關的法律法規(guī)之間相矛盾的條款，為財務會計委派制的順利實行提供法律支持和依據(jù)。
6.所有者可委派財務會計人員進行會計監(jiān)督，當然也可委派財務總監(jiān)進行財務監(jiān)督，以增加對經(jīng)營者的直接監(jiān)控。財務總監(jiān)可設在監(jiān)事會。財務總監(jiān)的主要職責可包括：建立、健全用人單位的財務管理控制制度；監(jiān)督用人單位國有資產(chǎn)保值、增值情況和重大財務收支活動的合法性、合理性、效益性，防止侵犯投資者合法權益行為的發(fā)生；配合外部監(jiān)督機構和社會中介組織對用人單位進行的檢查、審計等活動；培訓用人單位的財務人員等。財務總監(jiān)的主要權限可包括：參與擬定用人單位的年度財務預決算方案、利潤分配方案和虧損彌補方案，以及發(fā)行有價證券的方案等；對重大財務收支項目要同用人單位主要負責人聯(lián)簽審批；審核用人單位的投資可行性報告和重要經(jīng)濟合同；參加用人單位重要的董事會會議和行政會議。有權糾正董事會、總經(jīng)理做出的損害國家和單位經(jīng)濟利益的行為。
7.成立會計師協(xié)會，加強行業(yè)自律。應借鑒CPA.aspx>注冊會計師進行行業(yè)自律的辦法，相應成立會計師協(xié)會，所有從事會計職業(yè)的人員都必須加入會計師協(xié)會，以利加強對從業(yè)人員的管理。因為委派的會計人員畢竟占少數(shù)，因此，由會計師協(xié)會加強對全國會計人員的管理是很有必要的。
