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【摘要】我國上市公司虛假財務(wù)報告民事訴訟不太樂觀,主要表現(xiàn)為虛假財務(wù)報告認定難、責(zé)任主體過錯認定難、因果關(guān)系認定難、損害事實認定難。要使上市公司虛假財務(wù)報告民事責(zé)任認定難順利解決,筆者認為,必須借鑒美國的經(jīng)驗引入法務(wù)會計進行訴訟支持。本文界定了法務(wù)會計的含義,并從虛假財務(wù)報告的認定、責(zé)任主體過錯的認定、投資損失的計算、因果關(guān)系的證明四個方面探討了法務(wù)會計在上市公司虛假財務(wù)報告民事訴訟中的支持作用。
【關(guān)鍵詞】 法務(wù)會計;上市公司財務(wù)報告;民事責(zé)任;訴訟支持
法務(wù)會計是指特定主體運用會計知識、法律知識,運用審計技術(shù)、調(diào)查技術(shù),針對經(jīng)濟糾紛中的法律問題,進行檢查、分析、確認以及作出結(jié)論,進而提出專業(yè)性意見作為法律鑒定依據(jù)或者在法庭上作證的一門新興學(xué)科。
1982年,美國學(xué)者Francis C. Dykeman編著了《法務(wù)會計:作為專家證人的會計師》一書,該書是世界上第一本系統(tǒng)論述法務(wù)會計作為專家證人參與訴訟的書籍。1986年,美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)頒布了實務(wù)幫助7,指出注冊會計師訴訟服務(wù)的領(lǐng)域為:賠償金、反托拉斯分析、會計業(yè)務(wù)、評估、普通咨詢與分析。2001年,加拿大注冊會計師協(xié)會(CICA)在其法務(wù)會計準則討論稿中指出,法務(wù)會計業(yè)務(wù)是指在潛在或現(xiàn)實的糾紛及訴訟活動中,基于會計領(lǐng)域的相關(guān)知識(如財務(wù)信息、會計處理、金融、審計鑒證和管理控制等)及稅務(wù)調(diào)查、損失的計算,一定民法、刑法及證據(jù)法等知識運用的專家所提供的服務(wù)。2002年6月,美國注冊會計師協(xié)會頒布了訴訟服務(wù)職責(zé)公告第1號,提出了從業(yè)者在訴訟服務(wù)中的責(zé)任,并總結(jié)了從業(yè)訴訟服務(wù)人員的角色、提供的服務(wù)和任務(wù),代替了原有咨詢服務(wù)報告93-1(注冊會計師職業(yè)準則在執(zhí)行訴訟服務(wù)中的應(yīng)用)。同年澳大利亞特許會計師協(xié)會(ICAA)頒布了法務(wù)會計準則公告(APSII),指出法務(wù)會計為解決糾紛或訴訟,可以在法庭上或其他裁決機構(gòu)面前,表達分析的結(jié)果,并作為證據(jù)。該協(xié)會在2002年6月,又頒布了指南說明GN2——法務(wù)會計,認為法務(wù)會計專家作為獨立會計專家的首要職責(zé)是在超出法官的知識、技能和經(jīng)驗的專業(yè)領(lǐng)域,依靠專門知識、技能為法庭在訴訟中提供意見或解釋事實信息。
筆者認為,法務(wù)會計訴訟支持指法務(wù)會計在訴訟中提供的服務(wù)。
法務(wù)會計訴訟支持在我國的研究起步較晚,到目前為止,真正系統(tǒng)涉及到這一嶄新的研究領(lǐng)域的論文并不多。筆者從中國期刊網(wǎng)搜索到的有關(guān)法務(wù)會計的論文有近300篇,涉及到法務(wù)會計訴訟支持的只有11篇,關(guān)于虛假財務(wù)報告民事責(zé)任訴訟支持的只有3篇。張蕊、謝舜明的《法務(wù)會計的新領(lǐng)域——為證券民事賠償提供專家支持》(2004,會計研究第5期)認為法務(wù)會計新業(yè)務(wù)是為證券民事訴訟提供專家支持;張蕊,蔣堯明的《法務(wù)會計的新領(lǐng)域——為證券民事訴訟提供專家支持》(2006,人民司法);徐俏的《法務(wù)會計在虛假陳述民事訴訟中的應(yīng)用》(2006,財會研究第8期)講述了法務(wù)會計在民事訴訟虛假陳述中的應(yīng)用。
委托法務(wù)會計人員提供訴訟支持,能有效解決虛假財務(wù)報告民事訴訟存在的困惑。在虛假財務(wù)報告民事訴訟案中,法務(wù)會計人員可以應(yīng)投資者、律師、法官三方的需求提供訴訟支持。委托人要求不同,其身份也不同。接受投資者、律師的委托,擔(dān)任專家證人;接受投資者、律師的委托,擔(dān)任法務(wù)會計咨詢?nèi)藛T;接受法院的委托,擔(dān)任法務(wù)會計鑒定人員。下面,筆者將詳細闡述法務(wù)會計在上市公司虛假財務(wù)報告民事訴訟中的具體應(yīng)用。
一、虛假財務(wù)報告的認定
虛假財務(wù)報告如何認定,對于訴訟的成敗和雙方當(dāng)事人的利益至關(guān)重要。對于虛假財務(wù)報告的認定,會計界與法律界存在不同的認識。會計界遵循程序真實觀,法律界遵循的則是結(jié)果真實觀,認定財務(wù)報告是否虛假以其是否與企業(yè)的真實情況相一致為標準。所以,上市公司虛假財務(wù)報告的界定既是法律問題,也是會計問題,具有極強的專業(yè)性、技術(shù)性,沒有經(jīng)過專門會計訓(xùn)練的法官很難做出判斷。并非所有的虛假財務(wù)報告都要承擔(dān)法律責(zé)任,只有“重大”的虛假財務(wù)報告才需要承擔(dān)法律責(zé)任。
法務(wù)會計人員可以從會計與法律的角度出發(fā)對財務(wù)報告及相關(guān)信息作出專業(yè)鑒定,并對其鑒定結(jié)論進行解釋,幫助訴訟各方當(dāng)事人及法官準確把握對虛假財務(wù)報告的認定。這樣既有利于事實的認定始終在理性的層面上進行,也為法官最終斷案提供有力的依據(jù)。由于法務(wù)會計人員作為獨立的專業(yè)人士,其對虛假財務(wù)報告的認定也容易得到社會公眾的認可。在鄭百文虛假財務(wù)報告案中,對于鄭百文公司是否于1997年在經(jīng)營虧損的情況下,采取虛提返利、費用跨期入賬等手段編制虛假財務(wù)報表,鄭州市檢察院和鄭百文被告雙方,都聘請了會計人員以支持己方立場,開創(chuàng)了虛假財務(wù)報告民事訴訟法務(wù)會計訴訟支持的先河。
二、責(zé)任主體過錯的認定
過錯的判斷是一個高度專業(yè)性的問題。就過錯概念來看,行為人主觀上的過錯是據(jù)以確定民事責(zé)任的重要事實因素,特別在如何審查注冊會計師的工作結(jié)果,從而認定其主觀過錯的情況下,由于法官、律師以及當(dāng)事人缺乏必要的會計審計知識,很難認定注冊會計師的主觀狀態(tài)究竟如何,從而很難對注冊會計師的行為作出專業(yè)性的鑒定和判斷。法務(wù)會計人員由于熟知審計知識,可以通過對注冊會計師工作結(jié)果的審查,形成專業(yè)性的鑒定意見,并在法庭上提供專家證言,經(jīng)受法庭上進行的主詢問與反詢問,以及法官庭審中對證言的盤詰與質(zhì)證,從而為法庭裁判提供參考依據(jù)。
三、投資損失的計算
損失計算主要存在兩個難題:一是損失范圍、計算方法的確定;二是責(zé)任主體民事責(zé)任的分攤。我國由于規(guī)定了投資損失計算應(yīng)剔除系統(tǒng)風(fēng)險等非虛假陳述因素造成的損失,便涉及到大盤指數(shù)如何選擇的技術(shù)難題,是以綜合指數(shù)為準,還是以行業(yè)指數(shù)為準,抑或其他?這些都是操作層面臨的棘手問題。而且在實際損失法下,如何確定公允價值也是一個難點,因為在一定時間內(nèi)證券的公允價值并非不變,而是會呈曲線形式變化。另外,虛假財務(wù)報告往往存在共同侵權(quán)行為,因為企業(yè)的財務(wù)報告往往要經(jīng)過上市公司、承銷商、專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)等諸多環(huán)節(jié)的審核。故當(dāng)確定了損害賠償金額后,還有一個責(zé)任主體民事責(zé)任的分攤問題。民事賠償責(zé)任比例的劃分,在法律上以及操作上都是一個技術(shù)難題。這些問題均涉及到包括會計、審計、法律等知識在內(nèi)的綜合判斷,且牽涉多個利益方,所以聘用法務(wù)會計人員參與訴訟案件的損失計算活動,可以有效解決這個技術(shù)障礙。
當(dāng)事人委托法務(wù)會計人員接受訴訟時,法務(wù)會計人員可以與律師進行充分溝通,檢查相關(guān)書證,形成對案件的初步評價,并確定損失范圍、考察計算方法合理性以及相關(guān)法律的具體規(guī)定。當(dāng)法務(wù)會計人員接受法院委托而作為專家證人時,可以根據(jù)法院的要求,對原告因虛假陳述所受損失進行獨立而客觀地評估,提出專家意見,為法院最終確定損失賠償金額提供依據(jù)。在確定民事責(zé)任分攤時,法務(wù)會計人員可以通過調(diào)查結(jié)果,確定責(zé)任的發(fā)生原因及其歸屬,并按責(zé)任比例計算出相應(yīng)的賠償金額,然后在法庭對案件事實進行清晰、無偏差的表述,并向法庭提供鑒定證據(jù),以獲得各利益方的理解和認同,最后由法官來確定被告是否應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任以及民事賠償責(zé)任的比例。
四、因果關(guān)系的證明
虛假財務(wù)報告因果關(guān)系的證明,不但是有關(guān)責(zé)任主體過錯認定的要件,對投資者損失的計算也至關(guān)重要。在虛假財務(wù)報告民事訴訟賠償案件的因果關(guān)系證明中,必須剔除由于系統(tǒng)風(fēng)險、與證券欺詐行為無關(guān)的非系統(tǒng)風(fēng)險。由于法務(wù)會計人員既是證券法、民商法方面的專家,又是會計法方面的專家,在因果關(guān)系證明的事實認定中,如果中小股東讓法務(wù)會計人員作為專家證人進行解釋,同時法院也讓法務(wù)會計人員進行專家鑒定,則可以彌補現(xiàn)有司法審理上存在的不足,為法庭審判提供有力的依據(jù),使涉及會計知識的訴訟得到合理的解決。
法務(wù)會計對虛假財務(wù)報告民事訴訟的訴訟支持研究在我國雖然還只是起步階段,但筆者相信,隨著證監(jiān)會的高度重視,隨著高級人民法院相關(guān)法律法規(guī)的日漸完善,法務(wù)會計對虛假財務(wù)報告民事訴訟的訴訟支持必將不斷完善。
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